Como se disse acertadamente na sentença, o crime de fraude fiscal é um crime comum, que pode ser praticado por qualquer pessoa, mesmo que não o devedor tributário ou o seu representante, ou o beneficiário das vantagens ilícitas visadas ou obtidas, admitindo-se a prática deste crime por quem pretenda beneficiar terceiros. O crime pode ser cometido tanto pelo contribuinte que celebra os negócios simulados ou altera a sua escrituração para obter benefícios fiscais indevidos, como por terceiros que com este celebrem os negócios simulados.