掛け」の取引として否認することができない事例である。イ　なお，関連して，被告は，アメリカにおいて私法上の法律構成により「循環金融」の手法を用いた取引による利子の支払は，実際には利子支払ではなく控除は認められないと判示したと述べるが，この点も誤っている。HarryMargolisに関する連邦巡回控訴裁判所の判決（U.S.v.Schulman,   817F2d   1335(9thCir.1987)）において，問題となった金融取引は，前記の意味での「経済的実体」のテストから，真正な借入金ではないと判断されたものであり，単に資金が循環したという理由から私法上無効という法律構成により真正な借入金の存在を否定したものではない。
すなわち，アメリカの判例上，「経済的実体」のない「真正な債務」を構成しない「見せ掛け」の取引に該当するかどうかという問題と，私法上有効な債務を構成するか否かという問題は区別されており，私法上有効な債務であっても，経済的実体のない「真正な債務」を構成しない場合には，課税上否認されるとされている。HarryMargolisに関する事件について，連邦巡回控訴裁判所判決は，私法上の法律構成による否認ではなく，「経済的実体」の不存在に基づく否認を認めるものである。
ウ　以上のとおり，グレゴリー判決以後のアメリカの判例は，「経済的利益テスト」により，経済的に実体のない取引があたかも存在するように主張された事例を課税上否認するというにとどまり，「課税減免規定の立法目的に照らして，その適用範囲を限定的にあるいは厳格に解釈することにより同立法目的と無縁な租税回避のみを目的とする行為を同適用範囲から除外するという解釈方法」というように一般化できないものである。被告の主張は，アメリカの判例において，昀も重要視されてきた前記「経済的な利益テスト」に言及せず，「立法目的に照らした限定的解釈」がなされていると主張するものであるが，これはアメリカの判例上も根拠のないことである。
（２）内国歳入庁指針９８－５について
被告が依拠する中里意見書は，アメリカの内国歳入庁の指針９８－５号が，納税者が外国の源泉所得税に服するような取引にわざわざ入った場合において，当該取引から得られる利益が，外国税額控除から得られる恩典と比べてかなり小さい場合には，外国税額控除制度の趣旨・目的からいって外国税額控除が否定されるということを明示的に示していると述べ，本件のような取引について外国税額控除を否定することは，国際的にも認知されたものであるとする。しかし，次のとおり，同意見書は，同指針の性格を誤解しており，上記記述には何の根拠もない。ア　まず，そもそも，同指針は，内国歳入庁が，外国税額控除に関して様々な濫用的な取引が行われてきたことを指摘し，「財務省及び内国歳入庁がこれらの取引に対して，規則の制定及び現行法の原則によって対処する意向であることを発表するとともに，これら及び関連する外国税額控除の問題に関する一般のコメントを求める」性格のものにすぎず，それ自体，正式な規則たる法的性格を有しない。イ　また，同指針の，「期待される合衆国における課税上の利益と比較して，ほとんど経済的利益を生み出さないように構築され」た取引という表現は，前記のグレゴリー事件判決以後，アメリカの判例において使用されてきた「経済的な利益テスト」を意識してこれを外国税額控除のケースに接木しようとするもののようであるが，同指針には，判例法上確立された「経済的な利益テスト」に基づく現行法のもとでの否認の可能性はどこにも示唆されていない。これは，同指針の「経済的な利益テスト」は，現行の判例上，使用されてきた「経済的利益テスト」とは明らかに異質のものであるからである。
すなわち，中里意見書が本件と事案と酷似したものとして引用する，同指針の事例１（法人が３０パーセントの源泉税率に属する外国において１００ドルの使用料が見込まれる著作権を７５ドルで取得するという例）も含めて，同指針に記載された事例は，外国税が事実，税額控除されるとの仮定のもとで，意義のある，積極的に課税し得る所得をつくり出すのであり，このようなことは，現行の判例上「経済的な利益テスト」によって，税の便益が否定されている典型的なケースとは異なるものである。このため，同指針はその経済的な利益の有無の判断について，「合理的に期待された利益は，外国税の結果（但し，合衆国税の結果を含まない）を考慮して決定される」と記載し，外国税額を費用として取り扱った上で，経
済的利益があるかどう
かを判断しようとするものであるが，このような意味での「経済的利益テスト」は，前述する判例上の「経済的な利益テスト」とも異なるのみならず，内国歳入法典９０４条のもとで外国税額控除の要件とは認識されておらず，解釈の範囲を逸脱したものと評さざるを得ないものである。
ウ　さらに，同指針には，「内国歳入庁は，（同指針）に記載する種類の取引で主張された外国税額控除について，同指針に基づき制定された規則の適用によらなくても，現行法のもとで否認されるべきであるかどうか注意深く検討する意向である」と記載されているものの，内国歳入庁は同指針においてこれらの外国税額控除を現行法のどのような原則によって否認できると考えているものか全く明らかにしておらず，内国歳入庁は，むしろ，少なくとも，新たに規則の制定を行わない限り，現行法の原則では，主張するような外国税額控除の濫用を規制できないとの認識を示したものといえるものであり，このような規則の制定なくして，「外国税額控除の趣旨・目的からいって，外国税額控除が否定されるということを明示的に
示している」という
性格のものでないことは明らかなのである。
エ　このように，同指針は，アメリカにおいても必ずしも一般に支持されるに至っておらず，原告の知る限り，同指針に基づく外国税額控除の規制に関する財務省規則はいまだに公表されていない。被告が課税減免規定の限定解釈が裁判上行われていると主張するアメリカにおいてすら，上記のような指針が公表されているということ自体，本件のような事例の規制には，少なくとも規則レベルの立法が必要であることが示され，被告が主張するような法律の限定解釈による対処が困難であることが示されているものである。
第４の２の２の１　テレコム社案件
原告は，本件取引当時，テレコムＮＺ社は民営化に当たり多額の運転資金が必要となり，これを調達する必要に迫られていたが，テレコムＮＺ社が金融子会社であるテレコムＣＡ社を通じて調達した資金を直接借り入れた場合，その利息にニュー・ジーランド国内での源泉所得税が課されるため，当該資金を，香港等預金利息について源泉所得税の発生しない地域における邦銀の支店に預金として預け入れ，邦銀からテレコムＮＺ社に対し貸し金を行う，そして，邦銀はテレコムＮＺ社から受ける利息に対する源泉徴収税を外国税額控除枠によって回収するものと理解していた。


原告は，このような取引に関与することにより，テレコムＣＡ社が調達した資金の投資家は，原告がテレコムＣＡ社に対して支払う源泉所得税が付加されない預金利息を原資とした利息の支払を受けるため，結果としてテレコムＮＺ社は低い調達コストで資金調達をすることができると考えていたものである。このように，当該運転資金調達のためのコストを低下させるために，自らの外国税額控除枠を利用して，より低いコストの金融を提供するということは，金融を受けるテレコムＮＺ社にとってのみならず，原告にとっても正当な事業目的を有するものである。
原告は，上記のようなテレコムＮＺ社の意図を認識した上で，その対価として０．１８５パーセントの利ざやを得る取引を行ったものである。原告は，金融機関としての業務の一環として，自らの外国税額控除枠を利用してコストを引き下げた融資を行ったのであり，当該行為が事業目的のない不自然な取引であるということはできないものである。そして，原告の０．１８５パーセントの利ざやを得る取引を行うとの事業目的は，当時のニュー・ジーランド地域での公営企業に対する利率の水準からみて，不自然なものではない。第４の２の２の２　ユーロピアン社案件及びファースト社案件バーミューダ諸島法人が原告香港支店に預金し，これを担保にクック諸島法人が原告香港支店から融資を受ければ，バーミューダ諸島法人が原告香港支店から受け取る金利は香港の税法上非課税であることに加え，原告香港支店がクック諸島法人から受け取る金利にかかる源泉課税については外国税額控除の対象となり，クック諸島法人に転嫁される心配が無いため，原告香港支店に支払う利ざやを考慮してもなお原告香港支店から貸付けを受ける方が投資コストの軽減につながることとなる。
原告としても，原告香港支店がクック諸島法人から受け取る金利にかかる源泉課税については，外国税額控除の対象になることとを認識し，それを織り込んだ利ざやを設定するのは当然である。原告が外国税額控除を無視して利ざやを設定すれば，顧客にとってもうまみがなくなり，結局他行との競争に負けてしまう。
第４の２の３　損金処理の可否
１　損金該当性
（１）法は，租税公課のうち，法人の各事業年度の所得の金額の計算上損金の額に算入されないものとして，法３８条ないし４１条の規定をおいているが，法４１条は，「内国法人が第６９条第１項（外国税額の控除）に規定する控除対象外国法人税の額につき，同条又は第７９条第１項（確定申告による所得税額等の還付）若しくは第１３３条第１項（確定申告に係る更正による所得税額等の還付）の規定の適用を受ける場合には，当該控除対象外国法人税の額は，その内国法人の各事業年度の所得の金額の計算上，損金の額に算入しない。」として，内国法人が納付した外国法人税等の額を法人税の額から控除する場合（法６９条による外国税額控除）又はこれにより控除しきれなかった部分の金額につき確定申告若しくは確定申告に
係る更正により還付
を受ける場合には，その控除又は還付される金額に相当する外国法人税等の額は，その内国法人の所得の計算上損金の額に算入しないことを規定している。法４１条は内国法人が納付した外国法人税について損金として計上しない場合を具体的に掲げたものであり，いいかえれば法４１条に規定する場合に該当しない外国法人税，すなわち外国法人税の額の全部について外国税額控除の適用を受けない場合には，その外国法人税額は当然に損金として取り扱うことを大前提としているものである。
（２）本件各契約が有効である場合，原告が外国の法令に基づいて外国で支払った本件源泉税は，外国法人税であることは明らかであり，それが控除対象外国法人税額の範疇であれば原告には外国税額控除の適用を受けるかそれとも損金算入するかの選択権が生じる。そこで原告は本件源泉税について法６９条第１項の適用を選択して申告したのである。
（３）被告は，法４１条の条文は，納税者が外国税額控除制度を選択する場合には，外国法人税の全部について損金の額に算入しない旨の規定であると説明するが，法４１条は「外国法人税」の損金不算入についての規定ではなく，同条文に明記されているとおり「控除対象外国法人税」についての規定である。「外国法人税」と「控除対象外国法人税」とは明らかに範囲が異なっており，同義語ではない。
外国法人税のうち控除対象とされる部分については，法人税基本通達等により制限がなされている。すなわち控除対象外国法人税とは，納付した外国法人税について法人税基本通達１６―３―２２，１６―３―２３を基本として施行令１４２条の３第２項，第３項を計算基礎として得た金額を控除して得た金額であり，外国法人税の概念より控除対象外国法人税の方が狭い。
法４１条の解釈に当たっては，外国法人税と控除対象外国法人税との差異を厳然と区別した上で，正確になされなければならない。被告は，法４１条により，外国税額控除制度の適用を受ける事業年度において納付した他の外国法人税とともに，それが外国税額控除の適用がなされるか否かにかかわりなく，一括して外国法人税額の全額が損金に算入できないと主張する。
しかしながら法４１条は，冒頭に「内国法人が第６９条第１項（外国税額の控除）に規定する控除対象外国法人税の額につき」と明記していることから明らかなとおり，あくまでも控除対象外国法人税に該当する部分の外国法人税についての規定である。
本件各契約が有効である場合，原告が外国の法令に基づいて外国で支払った本件ニュー・ジーランド源泉税及びクック諸島源泉税は，外国法人税であることは明らかであり，それが控除対象外国法人税額の範疇であれば原告には外国税額控除の適用を受けるかそれとも損金算入するかの選択権が生じる。そこで原告は本件ニュー・ジーランド源泉税及びクック諸島源泉税について法６９条第１項の適用を選択して申告したのである。
しかるに被告は，本件各契約が有効であっても，法６９条の限定解釈により，本件源泉税は外国税額控除の対象外であると主張しているのであるから，そもそも外国税額控除の適用と損金算入の選択の場面が生じることはなく，法４１条の適用が問題になることはない。したがって原告が本件源泉税の外に外国税額控除の適用を選択していても，本件源泉税について損金経理をすることは何ら問題がない。むしろ被告の法６９条の限定解釈論を前提とする場合は，損金経理以外の方法はないものである。


（４）本件ニュー・ジーランド源泉税及びクック諸島源泉税は，契約上，原告の負担となっており，原告は契約に基づいて各源泉税を納付した。原告が各源泉税を現実に納付していることは，確定申告に添付している証明書から明らかである。本件各ローン契約および預金契約が有効に成立している以上，本件ニュー・ジーランド源泉税及び本件クック諸島源泉税は原告の公租公課であり，原告が経済的負担をしたことは紛れもない事実であるから，法６９条，４１条の適用がないとする場合は，これに係る支出は原告の損金に該当するのであって，所得の計算上損金に算入されることになる。
なお，納付という事実行為自体を否定することはできないのであり，被告の主張を前提としたとしても，原告が外国において現実に納付した法人税については法６９条の適用を選択する余地はないことを意味するにすぎず，損金性を否定するものではない。
２　仮払金処理の不当性
（１）原告は，本件預金契約上もローン契約上も，原告が既に各国に支払った源泉税相当額について補償請求権を行使できる権利を有していない。契約中心の欧米社会にあっては具体的に双方の合意事項を予め契約書中に記さない限り権利の主張はできないのが常識であり，契約書中に本件源泉税相当額について原告が補償請求権を行使できる規定がない以上，当該権利の存在を前提とする被告の仮払金の処理は許されない。
まず，本件各預金契約を見るに，テレコムＣＡ社に対する本件ニュー・ジーランド源泉税の取戻条項は存在しないし，バーミューダ諸島法人に対する本件クック諸島源泉税の取戻条項は存在しない。契約書に条項がない以上，原告はテレコムＣＡ社及びバーミューダ諸島法人に対して補償請求権を有していないのである。また，原告とテレコムＮＺ社との本件ローン契約書によれば，テレコムＮＺ社がローンの元金を全額返済した場合には本件契約は終了するのであって，原告は契約終了後はテレコムＮＺ社に対して補償義務の履行を請求できない。なお，原告は，香港の弁護士からも同旨の意見を得ている。
同様に，原告とクック諸島法人との本件ローン契約書によれば，クック諸島法人がローンの元金を全額返済した後は，原告が税額控除を受けられなかったために被った損失を補償しなければならないことを要求する規定はない。原告は，テレコムＮＺ社とのローン契約については，平成５年４月１日に元金全額の返済を受けており，クック諸島法人であるユーロピアン社については平成５年９月３０日及び同年１２月２２日の返済をもって全額の返済を受け，またクック諸島法人であるファースト社については平成６年３月３０日に元金全額の返済を受けているのであって，全てのローン契約は終了している。すなわち原告の損失補償請求権も消滅しているのである。
（２）被告は，原告が損失補償請求権を有していることを前提に，原告が支払った源泉税について仮払金の処理をしているが，本件に関する被告の昀初の更正処分は平成７年６月２２日になされており，昀後のローン完済日から計算しても１年以上も経過しているのであって，ローン契約条項がなおも有効に存続しているとすることは不合理・不自然である。
３　損金算入の時期について
（１）以上述べたとおり，被告が本件各源泉税について外国税額控除の適用を否定する場合は，原告が契約に基づいて経済的負担をしている以上，各源泉税が納付された日が属する事業年度における原告の所得の計算上損金として処理されることになるのであるが，仮に源泉税相当額について原告が補償請求権を有しているとしても，以下に述べるとおり，源泉税相当額を損金算入すべき時期は，当該源泉税を納付した日が属する事業年度である。
（２）損害賠償金等の帰属の時期に関する法人税基本通達２－１－３７は，「他の者から支払を受ける損害賠償金の額は，その支払を受けるべきことが確定した日の属する事業年度の益金の額に算入するのであるが，法人がその損害賠償金の額について実際に支払を受けた日の属する事業年度の益金の額に算入する場合には，これを認める。
（注）当該損害賠償金の請求の基因となった損害に係る損失の額は，保険金又は共済金により補てんされる部分の金額を除き，その損害の発生した日の属する事業年度の損金の額に算入することができる。」と規定する。同通達は，法人が他の者から支払を受ける損害賠償金の収益計上時期について，原則としてその支払を受けるべきことが確定した日の属する事業年度の益金の額に算入するが，法人が実際に支払を受けた日の属する事業年度の益金として処理することを認めており，その注意書きで，損害賠償金の基因となった損害に係る損失については，その損害の発生した日の属する事業年度の損金の額に算入することができるとして，損害賠償金収入との対応関係を切断して処理することを認めている。
上記通達に基づき，外国源泉税は当該外国源泉税の納付が確定した事業年度に損金計上し，損失補償金はその受領が確定した事業年度に益金計上する処理をすることになるのである。
４　税額について
本件各契約が有効である場合，原告が現実に負担した本件ニュー・ジーランド源泉税及びクック諸島源泉税について法６９条第１項の適用を否定する以上は前述したとおり損金経理をすべきであり，平成２年３月期から平成５年３月期における損金経理をした場合の原告が納付すべき法人税額は，別紙２２及び２３のとおりである。
第４の２の４　重加算税について
被告は，テレコム社案件は，通謀虚偽表示により無効であり，原告は，テレコムＮＺ社及びテレコムＣＡ社の源泉税吸収取引に加担して本件ローン契約及び預金契約を作出して，それにより外国税額控除を適用して申告したとして重加算税を課している。
しかし，テレコム社案件にかかる各契約は有効に成立しており，通謀虚偽表示でないことは前述のとおりである。原告は，融資に伴う回収の危険性の程度，本件取引から得る原告の利益等，融資にあたって通常行うべき検討を加えた上で，本件取引に取り組んだ。本件各契約について，原告は，真実契約内容どおりの法的効果を発生させる目的で契約を締結したのであり，表示上の効果意思と内心の意思は一致しているのであるから，本件各契約に民法９４条の適用がないことは明かである。
被告は，外国税額控除制度を念頭において取引したことを不当な取引であると非難するが，外国税額控除の適用関係を意識した上で取引形態や取引条件，取引経路等の選択を行うことはなんら違法ではない。


このように，原告の貸出行為が金融機関として通常行われている取引形態のものであって，特に不自然不合理なものではなく，しかも現に実体のある債務者との間に契約形式どおりの貸出行為が存在し，かつ，その利子に対して原告が外国法人税の課税を受けている事実には全く疑いを差しはさむ余地がないと認められることからすれば，これが重加算税の付加要件である隠ぺい又は仮装の事実に当たるとはとうてい考えられない。
したがって，テレコム社案件に関して被告がなした重加算税の付加決定処分は理由がないから取り消されるべきである。
第５　当裁判所の判断
第５の１　本案前の主張について
１　主位的請求（原告の請求３（１）及び４（１））について
（１）更正処分と増額再更正処分との関係について
更正処分がなされた後に増額再更正処分がなされた場合，更正及び増額再更正ともにそれぞれ別個の処分であることは明らかであるが，両者の関係について，主として，増額再更正は更正・決定を白紙に戻したうえで，あらためて税額を全体として確定し直す行為であるから，当初の更正・決定は増額再更正の内容としてこれに吸収されて一体となり，その外形が消滅して，独立の存在を失うとする見解（以下「吸収説」という。）と，増額再更正は更正・決定とは別個・独立の行為であり，更正・決定によって確定した税額に一定の税額を追加するにすぎず，当初の更正と増額再更正の両者によって１個の納税義務が確定されるとする見解（以下「併存説」という。）とが対立しているところ，国税通則法は，更正処分と増額再
更正処分との関係につ
いて，いずれの見解をとるかを抽象的一般的に宣明するものではない。しかしながら，増額再更正は当初の更正・決定をそのままにしてこれに脱漏した部分だけを追加することに限定されるものではなく，課税標準の内容の変更をも許容するものであるから，本質的には，増額再更正は，再調査により判明した結果に基づいて課税標準等及び税額等を新たに確定するものとする吸収説が正当であり，その結果，増額再更正がなされた場合には，当初の更正は増額再更正に吸収されてその内容となり独立の処分としての存在を失うに至り，更正を独立の対象としてその取消しを求める利益はなくなるものといわなければならない（昀高裁昭和５５年１１月２０日第一小法廷判決・裁判集民事１３１号１３５頁）。（２）本件各先行更正処分の取消しを求める訴えの利益原告の平成４年３月期及び平成５年３月期における法人税の課税の経緯については，別紙３及び４記載のとおりである。原告が取消しを求める本件各先行更正処分については，その後，被告は，平成９年３月３１日付けで新たに課税標準及び納付すべき税額を増加させる本件各再更正処分を行っている。したがって，本件各先行更正処分は，その後になされた本件各再更正処分に吸収されて独立の処分としての存在を失い，本件各先行更正処分を独立の対象としてその取消しを求める利益はなく，原告の前記第１，３（１）及び同４（１）の請求にかかる訴えは不適法である。
２　予備的請求について
国税に関する法律に基づく処分で不服申立てをすることができるものの取消しを求める訴えは，異議申立てをすることができる処分にあっては異議申立てについての決定を，審査請求をすることができる処分にあっては審査請求についての裁決をそれぞれ経た後でなければ，提起することができない旨規定されている（国税通則法１１５条１項）。そして，原告は，青色申告の承認を受けていることから，本件各再更正処分について，不服があれば選択により異議申立てをしないで国税不服審判所長に対して，審査請求をすることもできる（国税通則法７５条４項１号）。
しかし，原告が本件各再更正処分についての異議申立て又は審査請求のいずれも経ていないことは明らかである。
ところで，国税通則法１１５条１項２号によれば，更正決定等の取消しを求める訴えを提起した者が，その訴訟の係属している間に当該更正決定等に係る国税の課税標準等又は税額等についてされた他の更正決定等の取消しを求めようとするときは，他の更正決定等につき異議申立てや審査請求を経る必要のない旨規定されている。しかるところ，本件においては，本件訴えが提起された平成９年９月１０日よりも前である平成９年３月３１日付けで本件各再更正処分がなされているので，上記規定が直接適用される場合ではない。しかし，本件各先行更正処分に対する審査請求は，平成７年８月１８日になされ，それに対する裁決は，約１年１０か月後の平成９年６月１０日付でなされているところ，本件各再更正処分は本件各先
行更正処分に対する審
査請求につき裁決がなされる約２か月前の平成９年３月３１日付けでなされたものであり，このように，先行する更正処分につき不服申立手続きが履践され審査庁による判断が間もなく出されると合理的に期待できる段階で再更正がされた場合には，当該再更正に対しても所定の不服申立手続を経由することを要求することは，更正に対する所定の不服申立手続を経由し出訴の要件を備えた納税者に対して，さらに煩雑な手続の履践を強制することとなり，本来課税庁の知識経験を生かして，簡易迅速な方法で納税者の救済を図ることを目的とする不服申立前置の制度趣旨にもとり不合理である。
しかも，前記のとおり，原告が本件各先行更正処分及び本件各再更正処分を通じて主張する違法事由は共通であり，本件各再更正処分について独立に不服申立手続を経由しても異なる判断を得る可能性は低いといわざるを得ない。そうであるならば，本件各再更正処分については，国税通則法１１５条１項３号後段にいう「その他その決定又は裁決を経ないことにつき正当な理由があるとき」に該当し，不服申立手続きを経ずに訴えを提起することができると言うべきである。
３　まとめ
したがって，原告の請求中，前記第１のうち，３（１）及び４（１）にかかる訴えは不適法であるが，それらの予備的請求である３（１）’及び４（１）’にかかる訴えは適法である。
第５の２　本案の争点について
本件の本案の争点は，本件各源泉税を法６９条に基づき税額控除することの可否であるが，被告は，本件各源泉税の発生の前提となる本件取引を，主位的には，私法上の法律構成による否認によって，予備的には，法６９条の限定解釈による否認によって否認し得ると主張するので，以下，被告の各主張につき判断する。
第５の２の１　私法上の法律構成による否認について
第５の２の１の１　総論
１　本件における規範構造及び準拠法


（１）法６９条１項は，「外国法人税（外国の法令により課される法人税に相当する税で政令で定めるものをいう。）を納付することとなる場合」に外国税額控除を認めるが，同条の委任を受けた施行令１４１条１項は，「外国法人税」を「外国の法令に基づき外国又はその地方公共団体により法人の所得を課税標準として課される税」と定義づけている。そして，施行令１４１条２項３号は，同条１項の外国法人税に含まれるものとして「法人の所得を課税標準として課される税と同一の税目に属する税で，法人の特定の所得につき，徴税上の便宜のため，所得に代えて収入金額その他これに準ずるものを課税標準として課されるもの」をあげる。本件では，本件各源泉税に法６９条１項の適用があるか否かが争点となっているが，本件各源泉税が，「外国の法令に基づき外国又はその地方公共団体により」法人である原告がテレコムＮＺ社，ユーロピアン社及びファースト社から得たとされる利息額を「課税標準として課される税」であり，形式的には施行令１４１条２項３号，同条１項により前記外国法人税に該当することは当事者間に争いがないのであるから，結局，本件においては，原告がテレコムＮＺ社，ユーロピアン社及びファースト社から得たとされる利息が真実原告の利子による「所得」等の利得に当たるか否かが問題となる。
（２）ところで，「所得」は通常ある特定の私法上の権利又は法律関係を前提としているのであるから，所得の有無を判断するには，当該法律関係の効力が問題となる余地がある。そして，租税法の適用上，本件取引の私法上の効力が問題となる場合には，本件取引，すなわち本件ローン契約及び本件預金契約は，当事者の合意によって英国法あるいは香港法が準拠法として指定されているのであるから（甲１０の１及び２，１１の１及び２，１４の３，４，７，８，１１及び１２），所得の有無を判断する上での前提として，本件取引の私法上の効力の有無については英国法あるいは香港法を準拠法とすべきとの考え方もあり得るところである。しかし，後記第５の２の２の１，２のとおり，外国税額控除の制度は国際的二重課税を排除することを目的とするものであるから，施行令１４１条１項にいう「所得」は我が国の法人税法においても課税標準とされるものであると解するのが相当であるが，かかる「所得」は我が国租税法固有の概念であり，その「所得」に該当するか否かを判断するために準拠すべき法は我が国租税法であることは疑いがない。そして，所得に対する課税は，所得自体に担税力を認めて課税するものであるから，その原因行為の私法上の効力は原則として問題となる余地がなく，「所得」とみられる利得が，利得者が私法上有効に保有し得る場合のみでなく，私法上無効であっても，それが現実に利得者の管理支配のもとに入っている場合には，課
税の対象となると解
すべきである（昀高裁昭和３８年１０月２９日第三小法廷判決・集民６８号５２９頁，昀高裁昭和４６年１１月９日第三小法廷判決・民集２５巻８号１１２０頁）。そして，施行令１４１条２項３号の「収入金額」も上記「所得」と同様，担税力の観点からすれば，利得者が私法上有効に保有し得る場合のみでなく，私法上無効であっても，それが現実に利得者の管理支配のもとに入っている場合をいうと解するべきである。
したがって，本件における私法上の法律構成による否認においては，本件各契約の私法上の有効無効を判断すること，その前提として，契約の有効無効を判断するための準拠法を探求すること自体は無意味であり，真実利得が確保されているのか否か，それが当事者の真意として利子による利得に該当するのか否かが判断されなければならず，かかる判断は，結局のところ事実認定の問題に帰着し，事実認定の問題は法廷地法によるべきであり，本件においては，準拠法を問題とする余地はない。
２　私法上の法律構成による否認の可能性
（１）所得に対する課税は，私法上の行為によって現実に発生している経済効果に則して行われるものであるから，第一義的には私法の適用を受ける経済取引の存在を前提として行われる。
しかしながら，その経済取引の意義内容を当事者の合意の単なる表面的，形式的な意味によって判断するのは相当ではなく，裁判所は，私法上の真実の法律関係に立ち入って判断すべきであって，このような裁判所による事実認定の結果として，納税者側の主張と異なる課税要件該当事実を認定し，課税が行われることは私法上の真実の法律関係に即した課税であり，当然のことであるといえる。そして，かかる事実認定を行い得る場合としては，①当該取引が実体のない仮装取引である場合と②表面的，形式的に存在する法律関係とは別に真実の法律関係が存する場合が考えられる。
（２）仮装取引の場合
まず，当事者が外形上取引を仮装し，同外形に応じた経済的効果が発生していない場合には，これをもって課税要件を充足したものと解することができないのは明らかである（なお，通謀虚偽表示の結果，当該契約が無効とされ，結果として課税要件を充たさない場合があり得るが，これは，前記１（２）のとおり，通謀虚偽表示により契約が無効となるか否かが問題となるのではなく，その結果として，当事者間で利得の保有が確保されなくなる場合に問題になるにすぎない。したがって，私法上の契約の効力自体が直接問題となるものではない。）。
（３）真実の法律関係が存する場合
また，当事者間の契約等において，当事者の選択した法形式と当事者間における合意の実質が異なる場合には，取引の経済実体を考慮した実質的な合意内容に従って解釈し，その真に意図している私法上の事実関係を前提として法律構成をして課税要件への当てはめを行うべきである（なお，この場合も，当事者の意思の問題として，本件に即して言えば，まず，真実原告が利子による利得を事実上確保しているのか否かという事実認定が問題となるのであって，当該意思が法的にいかなる類型の契約等に該当するか否かが問題となるものではないから，準拠法が問題となる余地はない。）。
ただし，上記の解釈は，要件事実の認定に必要な法律関係については，表面的に存在するように見える法律関係に則してではなく，真実に存在する法律関係に則して要件事実の認定がなされるべきことを意味するに止まり，真実に存在する法律関係から離れて，もっぱらその経済的成果や目的に則して法律要件の存否を判断することを許容するものではない。
この限度で，かかる解釈も，租税法律主義が要請する法的安定性，予測可能性を充足するものであるということができる。


（４）なお，上記（２）あるいは（３）の判断にあたっては，複数の当事者間で行われた個々の契約が存在するとしても，全体があらかじめ計画された一連のスキームであるならば，全体を一体のものとして判断すべきであり，そのような一連の取引は，個々の契約がそのとおり実行されていたとしても，そのことゆえに各契約が各契約所定の内容のものとして当然有効となるものではない。
第５の２の１の２　本件取引について
第５の２の１の２の１　テレコム社案件
１　本件取引については，次の各点を指摘することができる。
（１）当事者の経済的目的とその認識
ア　当事者間の書簡及び内部文書には次のような記載がある。（ア）フェイリッチ社からＳＩＦ社に交付された昭和６３年８月１５日付け書簡（乙４の１及び２）には，件名として「源泉税吸収ファシリティー」との記載の下に，テレコムＮＺ社が，源泉税吸収ファシリティーのアレンジのためにフェイリッチ社に委託し，原告に接触することを求めている旨の記載がある。（イ）原告の昭和６３年９月作成の禀議書（乙５）には，申請経緯として「依頼人はケイマン子会社が保有する預金をＮＺ国内に持ちこみ利用したいが，その場合，借入金となりW/HTax   １５％がかかることになる。そこで，日系各行（当行，住友，三井，ＤＫＢ　etc）に対し，Tax吸収を条件にオファーの要請あったもの」との記載がある。
（ウ）昭和６３年９月３０日付けのＳＩＦ社の議事録（乙８４の１及び２）には，「当社は６４０億円のウェアハウジング（税金を免れる）ファシリティーが，つい先頃決着したことを知らされた。上記税金のウェアハウジングファシリティーに関し，テレコムＮＺ社は，ケイマンにある子会社（テレコムＣＡ社）を通じて相当の債券を発行します。テレコムＮＺ社は，金額と時期について明かさないものの，税金のウェアハウジングファシリティーの実行に合わせるため同額の債券をケイマンで発行するものと思われます。」との記載がある。（エ）テレコムＮＺ社の１９９２年次報告書（乙８２の１及び２）には，同社が６４０億円の借入を行い，「その資金は，子会社を通じて，元の海外の貸し手に対しまるまる貸し付けられている」との記載がある。イ　さらに，後記（３）イ（イ）のとおり，当事者間の利息の決済の算定方法は，原告とテレコムＮＺ社との貸金契約上の利息金の手取額（ニュー・ジーランド源泉税を控除したもの）に，ニュー・ジーランド源泉税に相当する金額を加えた金額から原告の利ざや相当額を差し引いた額とするという形で決められた。ウ　上記ア及びイ並びに前記第２の４の１，２の事実によれば，テレコムＮＺ社は，テレコムＣＡ社によって調達した資金をニュー・ジーランド国内に持ち込み運用するに際し，テレコムＣＡ社からテレコムＮＺ社へ直接融資した場合にその利子に課されるニュー・ジーランド源泉税を軽減化する目的で本件取引に原告を介在させ，原告に，外国税額控除を利用してニュー・ジーランド源泉税分の税額控除を受けさせることによりこれを吸収（負担）させたものであり，原告も，かかる経済的目的を認識していたものと認められる。
（２）利ざや
ア　原告の昭和６３年９月作成の禀議書（乙５）には，所見として「採算面不芳ではあるが，邦銀各行も同レベルでの厳しい条件を呈示している様子」との記載がある。
イ　また，当時，ＳＩＦ社のディレクターであったＢ作成の陳述書（甲１９）によると，ＳＩＦ社は当初フェイリッチ社に対し，本件取引の利ざやを当初期間３年の場合は，０．１８７５パーセント，期間５年の場合は，０．２パーセントと提示したが，昀終的に，他行と条件が同程度であることから，さらなる条件提示を求められて，利ざやを期間３年の場合は０．１７５パーセント，期間５年の場合は０．１８７５パーセントに引き下げる旨の提示を行い，さらに，交渉に基づき，期間５年の利ざやを０．１８５パーセントとする旨の再度の条件の提示を行い合意に至った経緯が認められ，かかる利ざやの交渉には，同様のサービスを行う邦銀間の競争が働いて行われたことが認められる。
（３）資金の流れ
ア　通貨スワップの存在
前記本件取引の動機に照らすと，テレコムＮＺ社とテレコムＣＡ社の間では，１６０億円の円貨のテレコムＮＺ社からテレコムＣＡ社に対する移転のみでは経済目的を達成できないのであり，テレコムＣＡ社からテレコムＮＺ社に対するＮＺドルの移転があるものと解され，かかる双方の移転を通貨スワップをもって行ったことは，本件取引が後記第５の２の１の２の２のユーロピアン社案件及びファースト社案件のアレンジを行ったフェイリッチ社によりアレンジされたものであることをも併せ考えると，十分に推認でき，同推認を覆すに足る証拠はない。そして，原告の子会社であるＳＩＦ社に出向して，本件取引に関わったＢも，円貨の三者間を循環する取引のみではテレコムＮＺ社がテレコムＣＡ社を通じて資金を調達するという目的を達成できないことから，円貨の取引以外に，テレコムＮＺ社とテレコムＣＡ社との間で資金移動を伴う別の金融取引が存在するであろうことを認識していた（甲１９）。
したがって，原告自身もテレコムＣＡ社とテレコムＮＺ社間の金融取引を認識していたものであり，それが通貨スワップを利用するとの認識も遅くとも昭和６３年９月ころには持っていたと解される（乙８の１及び２）。
イ　具体的な資金の移動
本件取引に関し，具体的な資金移動は，前記第２の４の１，５の事実のとおり行われた。これを取引の各段階でみると，以下の点が指摘できる。
（ア）元本取引（貸付元本及び預金元本の資金決済）


原告は，昭和６３年１２月２０日，まず，テレコムＮＺ社が原告香港支店に開設した円建て普通預金口座（テレコムＮＺ社預金口座）に本件ローン契約に基づく貸付元本１６０億円を入金記帳し，次に，同口座から同額を，テレコムＣＡ社が原告香港支店に開設した円建て普通預金口座（テレコムＣＡ社預金口座）へ振替処理し，さらに，同口座から本件預金契約に基づく預金元本として同額を，テレコムＣＡ社が原告香港支店に開設した円建て定期預金口座へ振替処理した。このように，いずれも同一日付で原告の同一支店で伝票による処理をすることにより行われ，現実の資金移動を伴わず，さらに，テレコムＮＺ社口座からテレコムＣＡ社預金口座へ振替え処理されることにより，円貨が循環している。
（イ）利息の処理
利息に関する処理をみると，原告香港支店は，利払日に，まず，テレコムＣＡ社預金口座に本件預金契約に基づく預金利息を記帳し，次に，同口座からテレコムＮＺ社預金口座へ同預金利息相当額を振替処理し，次に，同口座から，本件ローン契約に基づき受領すべき貸付金利息として同貸付金利息からニュー・ジーランド源泉税相当額を控除した残額を引き落とし，昀後に，同口座から，ロイズ銀行内ニュー・ジーランドナショナル銀行のテレコムＮＺ社口座へ前記預金利息相当額から同残額を控除した残額，すなわち前記源泉税相当額からマージン相当額を控除した金額（テレコムＮＺ社送金額）を送金することにより行われたのである（第３回資金決済においては，ＣＡ社預金口座から直接，ロイズ銀行内ニュー・ジーランドナショナル銀行
テレコムＮＺ社口座へテレコムＮＺ社送金額が送金されている。）。このように，本件取引における貸付金利息と預金利息の決済についても，テレコムＮＺ社送金額を除き，現実的な資金移動が行われることなく同一支店内における預金口座間の振替処理により，同一日付で順次，伝票処理により行われており，円貨が循環している。
そして，テレコムＮＺ社及びテレコムＣＡ社間でも預金利息相当額の円貨の移転が見られる。
（ウ）契約終了時
原告は，テレコムＮＺ社及びテレコムＣＡ社との合意に基づき，平成５年４月１日，テレコムＣＡ社が原告香港支店に開設した円建て定期預金口座から１６０億円をテレコムＮＺ社預金口座に振替処理し，これにより，本件預金契約に基づく預金元本を返済し，また，同口座から，同１６０億円を引き落とすことにより，テレコムＮＺ社からの本件ローン契約に基づく貸付元本１６０億円の返済を受けた。
このように，契約終了段階においても，現実的な資金移動が行われることなく同一支店内における預金口座間の振替処理により，同一日付で，伝票処理により行われている。
（４）契約当初のＮＺドルの流れ
テレコムＣＡ社によるＮＺドル建て資金の調達は，テレコムＣＡ社が平成元年９月２０日以降にＮＺドルを券面通貨とするユーロキウイボンドを発行することなどにより行われた（甲９，乙８２の１及び２，８３）。このように，本件ローン契約よりもＮＺドル建て資金の調達が半年以上も遅れていた事情がうかがわれる。
なお，前記（１）ア（ウ）の文書の記載からすると，原告は，テレコムＣＡ社において債券を発行することを認識していたものと認められる。
（５）貸付けにかかるリスク
ア　本件ローン契約は，預金を正式に担保としたものではないが（本件預金契約６条３項），テレコムＮＺ社に債務不履行がある場合などは，テレコムＣＡ社に本件ローン契約に基づく権利，利益及び義務を譲渡し，テレコムＣＡ社が対価として本件ローン契約に基づく貸付けの未決済元金相当額，未払利息及びその他全ての支払債務を支払うこととされ，これと預金との相殺を認める旨の規定がおかれており（本件ローン契約１０条１項，１８条３項１号，本件預金契約７条），貸し倒れにより原告に生じるリスクは昀小限に抑えられている。イ　さらに，本件ローン契約においては，原告のリスクに対処するいくつかの規定がおかれている。
まず，テレコムＮＺ社が本件ローン契約上の貸付金利息から控除又は源泉徴収した税金について，原告が日本の税務当局から税額控除若しくは還付を受けられないか，又はこれらに係る請求権の正当性を立証できなくなり，かつ，その他の関係税務当局からも税額控除又は還付を受けることができず，あるいは実際の源泉徴収額若しくは還付額よりも少額の税額控除若しくは還付額しか受けられないか，又はこれらに係る主張の正当性を立証できないときには，原告が要求した場合は，テコムＮＺ社は，前記控除若しくは還付を受けることができず又はこれらに係る主張の正当性を立証できないことにより生じた損失，あるいは原告が受けられた又は主張の正当性を立証できた控除若しくは還付の額が実際の控除額若しくは源泉
徴収額よりも下回った
ことにより生じた損失を補填するのに十分な金額の支払を，これらに関連して支払義務が生じ又は負担することとなった，一切の利息，過怠金，経費とともに，一切の控除や源泉徴収の負担のない形で支払わなければならない（７条１項２号）。また，原告は，テレコムＮＺ社が本件ローン契約上の貸付金利息から税額控除又は源泉徴収した税金について，原告が日本の税務当局から税額控除又は還付を受けることができないか，今後受けることができないこと，あるいは実際の税額控除額若しくは還付額よりも少額の税額控除額若しくは還付額しか受けることができないか，今後受けることができなくなることを同社に証明し，本件ローン契約に基づく譲渡を実行する意思を５日以上の予告をもって書面で同社に通知するときは，テレコムＣＡ社に対し，本件ローン契約に基づく一切の権利，利益及び義務を譲渡できる権利を有するし（１８条３項２号），これら権利，利益及び義務が譲渡された場合であっても，原告が要求すれば，テレコムＮＺ社は，同譲渡がなければ
原告がテレコムＮＺ
社に損失補償を要求できるときには，同譲渡の日以降いかなる時であろうと，補填義務が生じた事由により被り，負担し，あるいは要求された一切の支払，責任，費用（増加費用も含む），損失及び経費について，補償免責をしなければならない（１８条７項前段）。
以上より，本件では，原告は，我が国における外国税額控除の適用を受けられない場合でも，本件ローン契約に基づき，テレコムＮＺ社に対し，上記義務の履行を要求することにより，本件取引における利ざやを得たのと同様の効果を実現することができる。
２　検討


（１）上記の各点からすると，原告は，テレコムＮＺ社及びテレコムＣＡ社がニュー・ジーランド源泉税を軽減する目的で原告の外国税額控除の余裕枠を利用するために本件ローン契約・本件預金契約を締結したことを理解し，そのための対価を得ることを目的として，本件各ローン契約・本件各預金契約を締結したものと認められる。
そこで，かかる目的を持つ本件取引が，私法上の法律構成により否認することが可能か否か検討する。
（２）仮装取引か否かについて
ア　まず，仮装取引とは，意図的に真の事実や法律関係を隠ぺいないし秘匿して，みせかけの事実や法律関係を仮装することであって，ある法的効果を生み出す法律関係が実体として存しない場合をいうと解すべきであり，本件においては，原告がテレコムＮＺ社に貸し付けた金員に対する利子を得たことが実体を有するものであるか否かが問題となる。
この点，本件取引の当事者らは，本件取引により，所期の目的を達成するために，本件取引の形式を選択し，それに応じた法的効果を意図して本件ローン契約・本件預金契約を締結したのであって，当該法的形式と法的効果は一致しており，これをもって，仮装行為であると解することは困難である。イ　ところで，本件取引においては，原告香港支店の口座を用い，伝票処理による決済をしていることから円貨については一部の送金を除き現実の資金移動はないが，これをもって法的にも資金移動が存在しなかったと断ずることはできない。
ウ　次に，資金循環，通貨スワップの存在であるが，１６０億円の円貨の移動のみをみると，当事者間を循環している事情が認められ，単独では，実質が伴わないとの評価もなし得ないではないが，本件スキームにおいては，当事者の経済的なねらいは，前述のとおり，テレコムＣＡ社からテレコムＮＺ社へ１６０億円相当ＮＺドルという投資家から調達した価値を移転し，テレコムＣＡ社はその対価をニュー・ジーランド源泉税の負担を軽減して受け取るというところにあったのであり，テレコムＮＺ社及びテレコムＣＡ社は，通貨スワップにより，結局，かかる価値の移転を実現したものであり，その前提となる，テレコムＮＺ社において通貨スワップを可能とする１６０億円のテレコムＮＺ社への移転自体は，本件ローン契約
により実現されたとい
えるのであり，さらに，スワップを実行したのと同様になるテレコムＮＺ社からテレコムＣＡ社への１６０億円の移転も，本件ローン契約により実現されたといえるのである。したがって，かかる１６０億円の資金循環を仮装のものであると評価することはできない。
すなわち，被告が主張するように，円貨の流れのみをみると特段の経済的目的を有しない取引であると見ることもできないわけではないが，これをＮＺドル建ての資金の移動と併せて取引全体をみると，まさに，ＮＺドルを移転し運用する際に，コストを低減させるという取引の目的が現われるのである。ところで，前記のとおり，本件取引で１６０億円の貸付け及び預金がなされた段階では，ユーロキウイボンドは発行されておらず，上記の循環取引のみが存在する状態となっている。
かかる操作が行われた理由を考察すると，契約締結日が平成元年４月１日以降であると，昭和６３年改正により，原告においては本件源泉税のうち１０パーセントを超える部分を税額控除の対象となし得なくなる事情があったことはこれを推認するに難くない（後記のとおり，昭和６３年改正により原告のように金融業を主として営む内国法人が納付することとなる所得税法２３条１項（利子所得）に規定する利子等の収入金額を課税標準として源泉徴収の方法に類する方法により課される外国法人税については，所得率が１０パーセント以下の場合は利子等の収入金額の１０パーセントを超える部分，所得率が１０パーセントを超え２０パーセント以下の場合は利子等の収入金額の１５パーセントを超える部分を控除対象外国法人税の額から除外す
ることとされた（施行令１４２条の３第２項１号）が，昭和６３年政令第３６２号附則２０条により，施行令１４２条の３第２項の規定は，昭和６４年４月１日以後昀初に開始する事業年度の直前の事業年度終了の日において有する預貯金，貸付金その他これらに準ずる債権（同日以前に締結した契約に基づき同日後に行った金銭の貸付けに係る債権を含む。）の利子について適用される旨の経過規定が設けられた。）。
しかし，かかる準備行為を実際の資金需要が生じる前に行っていたからといって，両者の間に目的と手段の関係がある場合は，それ故に仮装行為であると断ずることはできない。
なお，本件取引の昀終段階のテレコムＮＺ社とテレコムＣＡ社間の資金移動を検討すると，円貨については，前記第２の４の１，６のとおり，原告香港支店における口座間の処理により行われているが，同円貨と通貨スワップの関係にあるテレコムＣＡ社からテレコムＮＺ社に対するＮＺドル債権については，現実の決済が必要となることは明らかである。
エ　さらに，被告は，本件ローン契約書の条項をとらえて，原告は，本件取引にあっては，我が国における外国税額控除の適用を受ける場合はもちろん受けられない場合でも，金銭貸付けに関するリスクを負担することなく利ざやを得たのと同様の効果を実現できるのであり，原告が金銭貸付に関するリスクを負担していないと主張する。
そして，本件ローン契約における条項は前記１（５）イのとおりであり，原告のリスクの負担は相当程度軽減されているといえる。そして，これらの規定は，本件取引が，原告が本件源泉税につき外国税額控除を受けることが重要な要素となっていたことをうかがわせるものである。
しかしながら，かかるリスクの負担の軽減，さらには，外国税額税額控除が重要な要素となっていたことをもって，本件取引が仮装であることを裏付けるものとは断じ得ない。


オ　原告とテレコムＮＺ社，テレコムＣＡ社との各取引における金員の授受が全て同一日付で原告香港支店の各口座間を伝票操作により循環しており，すなわち，現実の資金交付及び利息の支払等が相殺勘定によりなされることが当初から予定されていたのであり，その結果，テレコムＮＺ社，テレコムＣＡ社において，１６０億円の資金及びその利息を実質的に取得して運用する機会が封じられているが，これは，その結果としてＮＺドル建ての元本，利息の移転の実現を可能としているのであり，かかる意味での運用が行われているとも評価し得るのであるから，同様に本件取引が仮装であることを裏付けるものではない。カ　なお，第３回資金決済においては，テレコムＣＡ社の口座からテレコムＮＺ社がニュー・ジーランド政府に源泉税を支払う原資になると推測されるテレコムＮＺ社送金額をロイズ銀行内ニュー・ジーランドナショナル銀行のテレコムＮＺ社口座に送金しているが，同送金は，原告とテレコムＮＺ社あるいはテレコムＣＡ社との直接の権利義務を構成するものではなく，また，テレコムＣＡ社がテレコムＮＺ社の関連会社であることを考慮すると特段不自然なものではなく，本件取引の仮装性を基礎づけるものではない。
キ　加えて，被告は，ローンの貸付金額と預金の金額が同額であること，取引手数料の存在をもって，本件取引の仮装性を主張するが，被告の主張する点が本件取引において特段不合理なものとは認められない。
ク　以上によれば，本件取引を仮装取引と断ずることはできない。
（３）当事者の真実の意思
次に，真実の法律関係について検討するが，ここでの真実の法律関係は，原告との関係で問題となるのであるから，原告を含めた当事者間で，その経済的目的を実現するための真実の法律関係を探求すべきである。そして，当事者が求めた経済的目的は，テレコムＮＺ社及びテレコムＣＡ社にとっては，テレコムＣＡ社からテレコムＮＺ社へより低いコストで資金を移動させるため，原告を介して，その外国税額控除の余裕枠を利用してニュー・ジーランド源泉税を軽減することであり，原告にとっては，外国税額控除の余裕枠を提供し，利得を得ることにあるのである。このように，当事者の経済的目的を法律関係として端的に構成すると，原告からテレコムＣＡ社への役務の提供契約ということができるが，この場合の「役務」は単なる事実行為ではなく，必然的に何らかの法律関係を介在して行う役務である。
この点，被告の主張によれば，当事者の真実の意思として，①原告が我が国における外国税額控除の余裕枠をテレコムＮＺ社及びテレコムＣＡ社に提供し，これに対しテレコムＮＺ社及びテレコムＣＡ社が原告に対し同役務提供に対する対価を支払うことを内容とする合意（いわゆる外国税額控除の余裕枠に関する売買契約）であると解するか，または，②テレコムＮＺ社がテレコムＣＡ社に対して負っていた貸付金利息を原告を介してテレコムＣＡ社が取得することを内容とする合意（したがって，テレコムＮＺ社とテレコムＣＡ社間の取引関係に基づく利息収入はテレコムＣＡ社が得ており，クック諸島源泉税の担税者もテレコムＣＡ社であって原告ではないと認められる。）と解することができるか否か問題となる。しかしながら，原告，テレコムＮＺ社及びテレコムＣＡ社は，この役務を実現するための法律関係として，本件取引及びその結果として生ずる原告による本件源泉税の納付を選択したものであり，この法律関係が，被告主張のように，単なる外国税額控除の余裕枠の売買，あるいは，テレコムＮＺ社がテレコムＣＡ社に対して負っていた貸付金利息を原告を介してテレコムＣＡ社が取得することとみなすことは，経済的な実態にのみ着目した場合にはこれを首肯し得るとしても，法律関係の解釈としては擬制にすぎ，前述のとおり，本件でいう「役務」が必然的に本件契約という法律関係を介在させてはじめて提供し得る性質のものであることにかんがみると，原告，テレコムＮＺ社及びテレコムＣＡ社の選択した法律関係が当事者
の真実の法律関係で
はないとするのは，余りに本件の経済的成果や目的にのみとらわれた解釈であって相当ではない。
そして，如何なる法律関係を用いるかは，第一次的には，当事者の選択にゆだねられているというべきであり，まして，原告は資金仲介機能を有する銀行であり，預金受入及び貸付は本来業務であることからすると，当事者の真意としても本件預金契約・本件ローン契約として本件取引を選択していたものと解するのが合理的であり，これを外国税額控除余裕枠の売買あるいは貸付金利息の送金に過ぎないと断ずることはできない。
第５の２の１の２の２　ユーロピアン社案件及びファースト社案件１　本件取引については，次の各点を指摘することができる。（１）当事者間の書簡及び内部文書には次のような記載がある。
ア　ユーロピアン社案件
（ア）フェイリッチ社からの原告シドニー駐在員事務所宛て昭和６３年９月１９日付け書簡（乙８の１及び２）には，件名として「源泉税吸収ファシリティー」との記載があり，さらに，「前回の取引と同じように，借入人は資金を円で引出し，借入人が欲しい通貨にスワップする予定です。」との記載がある。（イ）原告内部の昭和６３年９月２９日付け禀議書（乙７）には，申請事由として「オフショアにある預金をクック諸島に振込み使用したいが，高税率回避の為，本件申し出あるもの」との記載があり，さらに，採択事由として，「本件，フル保全（預担，かつ金利先取り）」，「トータル採算３１b.p.p.aとまずまず。」との記載がある。
（ウ）原告内部の昭和６３年１２月１５日付け禀議書（乙９）には，申請事由として「オフショアにある預金をクック諸島に振込み使用したいが，高税率回避の為，本件申し出あるもの」との記載があり，さらに，採択事由として，「本件，フル保全」，「Pricing前回比大幅にup　（spread   ２９b.p.p.a.→３７．５b.p.p.a.)」との記載がある。
イ　ファースト社案件
（ア）フェイリッチ社から原告香港支店宛ての平成元年２月２７日付け書簡（乙１１９の１及び２）には，「源泉税吸収ファシリティーは，ユーロピアンパシフィック社案件に関して提案され，実行されたのと同じ構造と条件によります。」との記載がある。


（イ）フェイリッチ社から原告シドニー駐在員事務所宛て平成元年３月３日付け書簡（乙１２０の１及び２）には，源泉税吸収ファシリティーとの件名の下，「キャピタルマーケット社（ファースト社の親会社）は，フェイリッチ社を通じてニュー・ジーランド市場に容易に参加できることから，ニュー・ジーランド・ドル建て証券を取り扱うことを主な重要業務としています。（中略）海外の投資家にとってやっかいなのはこの投資に源泉税が課せられることです。貴殿がレターでまさにご指摘されるとおり，源泉税は投資家の利回りを著しく減少させます。キャピタルマーケット社は，もし源泉税を昀小限にできるのであれば，利回りが著しく改善されたファシリティーを提供することができます。キャピタルマーケット社がバー
ミューダの子会社を
通じて提供するものは，確定利回りで源泉税のかからない投資案件であって，その子会社はファースト社の子会社でクック諸島の内国銀行を予定しています。クック諸島で課される源泉税は１５パーセントでそれゆえに三和銀行にお願いしたいのは源泉税吸収ファシリティーでの協力を提供していただくことです。ファースト社はそうしていただくことによって，源泉税が全くかからないニュー・ジーランド・ドル債で起債されるファンドに投資できます。」との記載がある。（ウ）原告のシドニー駐在員事務所から香港支店に宛てた平成元年３月１０日付け連絡文書（乙１１８）には，「ＮＺドルから米ドルのSWAPは，FIRSTCapitalBK(BMUDA)   とFIRSTCapital   Bank(Cook)の間で行う。」との記載がある。
（エ）原告の平成元年３月１５日付け禀議書（乙１０）には，採択事由として，「本件預担（同額同通貨）であり，フル保全」，「採算面，期間５年でオールイン４０b.p.p.a.（Tax吸収後３０b.p.p.a.）はFullySecured   ベースの水準としては良好」との記載がある。
（オ）原告の平成５年２月８日付け稟議書（乙１１７）には，「Itisonlyatax-structuredtransaction   （本件は，税のみを目的として構築された取引である。）」との記載がある。
（２）当事者の経済的目的とその認識
上記（１）の各文書の記載，及び後記当事者間の利息の決済の算定方法が，原告がバーミューダ諸島法人に支払う預金利息が，原告とクック諸島法人とのローン契約上の利息金の手取額（クック諸島源泉税を控除したもの）に，クック諸島源泉税に相当する金額を加えた金額から原告の利ざや相当額を差し引いた額とするという形で決められたこと並びに前記第２の４の２の１，２及び第２の４の２の２，２の事実によれば，クック諸島法人は，バーミューダ諸島法人によって調達した資金をクック諸島国内に持ち込み運用するに際し，バーミューダ諸島法人からクック諸島法人へ直接融資した場合にその利子に課されるクック諸島源泉税を軽減化する目的で本件取引に原告を介在させ，原告に，外国税額控除を利用してクック諸
島源泉税分の税額控除
を受けさせることによりこれを吸収（負担）させたものと解される。そして，原告もこれを認識して本件各取引に参加したものと認められる。
（３）資金の流れ
本件取引に関しては，当事者間の合意に従った，資金移動が前記第２の４の２の１及び２，各５及び６のとおり行われた。これを取引の各段階でみると，以下の点が指摘できる。
ア　通貨スワップの存在
クック諸島法人とバーミューダ諸島法人間には，米ドルとそれに相当するＮＺドルとの通貨スワップが存在するが，原告も同スワップの存在を認識していた。
イ　具体的な資金の流れ
（ア）元本取引（貸付元本及び預金元本の資金決済）及び利息前記第２の４の２の１及び２，各５の事実のとおり，本件各取引について，資金の決済は，ファースト社及びバーミューダ諸島法人との関係も含めてユーロピアン社（親）の口座を利用して行われ，原告とファースト社及びバーミューダ諸島法人との間での直接の資金移動は認められない。
（イ）契約終了時
また，契約の終了段階をみると，第２の４の２の１及び２，各６の事実のとおり，原告のクック諸島法人に対する本件ローン契約上の権利，利益及び義務の全てはバーミューダ諸島法人に譲渡され，同譲渡の対価は本件各預金契約に基づく預金と相殺され現実の資金移動は認められない。
（４）貸付けにかかるリスク
ア　本件各ローン契約は，クック諸島法人の預金を担保としたものであり，原告に生じるリスクは昀小限に抑えられているといえる（本件各担保設定契約　甲１４の５，９，１３）。
イ　さらに，本件各ローン契約においては，原告のリスクに対処するいくつかの規定が置かれている。
まず，原告は，関係法令の改正又はその解釈や運用上の変更のため，あるいは適用を受ける所轄政府その他の当局の指導，要請又は要求（法的効力の有無に関係なく）に従うことにより，本件各ローン契約に基づく利息の支払に適用される源泉徴収税に関して，日本の法律に基づいて現在又は今後受けることのできる税額控除，租税割戻又は所得控除が削除され，排除され又はその他の方法で資格を失うことになると認めたときは，合理的に可能な限り速やかに（ファースト社案件では７銀行取引日以内の予告を要する。）クック諸島法人に通知することにより，同社に対し，同通知から３０日以内に，弁済日までにローンに対して発生した経過利息及び本件各ローン契約上支払義務を有する一切の金員を添えて期限前弁済するよ
う要求することがで
きるのであり，この場合には，同社は，適用期間中にローンに対して発生する利息相当額を補償金として別途原告に対し支払わなければならない（９条２項，３項）。
また，原告は，関係法令の改正又はその解釈や運用上の変更のため，あるいは適用を受ける所轄政府その他の当局の指導，要請又は要求（法的効力の有無に関係なく）に従うことにより，クック諸島法人が本件各ローン契約に基づき支払うべき債務について原告に租税その他の支払義務が生じる場合に現在又は今後該当することになると認めたときは，直ちに同社に対し，その旨通知するものとされ，この場合には，同社は，原告から要求があり次第，租税，支払，費用の増大又は受取額の減少を補填するために必要であると原告により証明された金額を支払わなければならない（８条２項前段）。
以上より，本件では，原告は，我が国における外国税額控除の適用を受けられない場合でも，本件各ローン契約に基づき，クック諸島法人に対し上記義務の履行を要求することにより，本件各取引における利ざやを得たのと同様の効果を実現することができるのであり，その限りにおいては，何ら金銭貸付けに関するリスクを負担していないことが認められるのである。
２　検討


（１）上記の点からすると，原告は，バーミューダ諸島法人がクック諸島源泉税を軽減する目的で原告の外国税額控除の余裕枠を利用するために本件ローン契約・本件預金契約を締結したことを理解し，そのための対価を得ることを目的として，本件各ローン契約・本件各預金契約を締結したものと認められる。そこで，かかる目的を持つ本件取引が，私法上の法律構成により否認することが可能か否か検討する。
（２）仮装取引か否かについて
ア　まず，本件においては，原告がファースト社に貸し付けた金員に対する利子を得たことが実体を有するものであるか否かが問題となる。この点，本件取引の当事者らは，本件取引により，所期の目的を達成するために，本件取引の形式を選択し，それに応じた法的効果を意図して本件ローン契約・本件預金契約を締結したのであって，当該法的形式と法的効果は一致しており，これをもって，仮装行為であると解することは困難である。イ　ところで，本件取引においては，CHIPSにより決済をしていることから現実の資金移動はないが，これをもって法的にも資金移動が存在しなかったということはできず，また，原告とクック諸島法人及びバーミューダ諸島法人間の資金の移動はすべてユーロピアン社（親）の口座を通じて行われているが，これも，前記各社の指示に基づくものであり，法的な意味で原告と前記各社間での資金の移動が存在しなかったと断ずることはできない。
ウ　次に，資金循環，通貨スワップの存在であるが，２億米ドルの移動のみをみると，通貨スワップにより，２億米ドルは，バーミューダ諸島法人，原告，クック諸島法人の間を循環していることになり，本件ローン契約の経済的実質が伴わないとの評価もなし得ないではないが，本件スキームにおいては，当事者の経済的なねらいは，前述のとおり，バーミューダ諸島法人からクック諸島法人へ２億米ドル相当ＮＺドルという価値を移転し，バーミューダ諸島法人はその対価を，クック諸島源泉税の負担を軽減して受け取るというところにあったのであり，バーミューダ諸島法人及びクック諸島法人は，通貨スワップにより，結局，かかる価値の移転を実現したものであり，クック諸島法人において通貨スワップを可能とする２億米
ドルのクック諸島法
人への移転自体は，本件ローン契約により実現されたといえるのであるから，かかる２億米ドルの資金循環を仮装のものであると評価することはできない。なお，本件取引の昀終段階のクック諸島法人とバーミューダ諸島法人間の資金移動を検討すると，クック諸島法人のバーミューダ諸島法人に対する通貨スワップによる米ドル債権と，バーミューダ諸島法人が原告から債権譲渡により取得した米ドルのローン債権を相殺により消滅させることが可能であったと解されるが，かかる相殺が行われたとしても，バーミューダ諸島法人からクック諸島法人に対するＮＺドル債権は残り，その決済が必要となることは明らかである。エ　さらに，被告は，本件ローン契約書の条項をとらえて，原告は，本件取引にあっては，我が国における外国税額控除の適用を受ける場合はもちろん受けられない場合でも，金銭貸付けに関するリスクを負担することなく利ざやを得たのと同様の効果を実現できるのであり，原告が金銭貸し付けに関するリスクを負担していないと主張する。
そして，本件ローン契約における条項は前記１（４）イのとおりであり，原告のリスクの負担は相当程度軽減されているといえる。これらの規定は，本件取引が，原告が本件源泉税につき外国税額控除を受けることが重要な要素となっていたことをうかがわせるものである。
しかしながら，かかるリスクの負担の軽減，さらには，外国税額税額控除が重要な要素となっていたことをもって，本件取引が仮装であることを裏付けるものとは断じ得ない。
オ　原告とクック諸島法人及びバーミューダ諸島法人との各取引における金員の授受がそれぞれ同一日付で原告ニューヨーク支店の原告香港支店勘定とユーロピアン社（親）のＮＺ銀行ＮＹ支店に有する口座との間におけるCHIPSを利用した相殺勘定によりなされることとなっており，すなわち，現実の資金交付及び利息の支払等が相殺勘定によりなされることが当初から予定されている。その結果，クック諸島法人及びバーミューダ諸島法人において，貸付・預金元本及びその利息を実質的に取得して運用する機会が封じられているが，これは，その結果としてＮＺドル建ての元本，利息の移転の実現を可能としているのであり，かかる意味での運用が行われているとも評価し得るのであるから，同様に本件取引が仮装であることを
裏付けるものではな
い。
カ　加えて，被告は，預金金利の前払や取引参加料の存在をもって，本件取引の仮装性を主張するが，被告の主張する点が本件取引において特段不合理なものとは認められない。
キ　以上によれば，本件取引を仮装取引と断ずることはできない。
（３）当事者の真実の意思
次に，真実の法律関係について検討するが，当事者が求めた経済的目的は，クック諸島法人及びバーミューダ諸島法人にとっては，バーミューダ諸島法人からクック諸島法人へより低いコストで資金を移動させるため，原告を介して，その外国税額控除の余裕枠を利用してクック諸島源泉税を軽減することであり，原告にとっては，外国税額控除の余裕枠を提供し，利得を得ることにあるのである。このように，当事者の経済的目的を法律関係として端的に構成すると，原告からバーミューダ諸島法人への役務の提供契約ということができそうであるが，この場合の「役務」は単なる事実行為ではなく，必然的に何らかの法律関係を介在して行う役務である。
この点，被告の主張によれば，当事者の真実の意思として，①原告が我が国における外国税額控除の余裕枠をクック諸島法人及びバーミューダ諸島法人に提供し，これに対しクック諸島法人及びバーミューダ諸島法人が原告に対し同役務提供に対する対価を支払うことを内容とする合意（いわゆる外国税額控除の余裕枠に関する売買契約）であると解するか，または，②クック諸島法人がバーミューダ諸島法人に対して負っていた貸付金利息を原告を介してバーミューダ諸島法人が取得することを内容とする合意（したがって，クック諸島法人及びバーミューダ諸島法人間の取引関係に基づく利息収入はバーミューダ諸島法人が得ており，クック諸島源泉税の担税者もバーミューダ諸島法人であって原告ではないと認められる。）と
解することができる
か否か問題となる。


しかしながら，原告，クック諸島法人及びバーミューダ諸島法人は，この役務を実現するための法律関係として，本件取引及びその結果として生ずる原告による本件源泉税の納付を選択したものであり，この法律関係が，被告主張のように，単なる外国税額控除の余裕枠の売買，あるいは，クック諸島法人がバーミューダ諸島法人に対して負っていた貸付金利息を原告を介してバーミューダ諸島法人が取得することとみなすことは，経済的な実態にのみ着目した場合にはこれを首肯し得るとしても，法律関係の解釈としては擬制にすぎ，前述のとおり，本件でいう「役務」が必然的に本件契約という法律関係を介在させてはじめて提供し得る性質のものであることにかんがみると，原告，クック諸島法人及びバーミューダ諸島法
人の選択した法律関係が
当事者の真実の法律関係ではないとするのは，余りに本件の経済的成果や目的にのみとらわれた解釈であって相当ではない。
そして，如何なる法律関係を用いるかは，第一次的には，当事者の選択にゆだねられているというべきであり，まして，原告は資金仲介機能を有する銀行であり，預金受入及び貸付は本来業務であること，前記１（１）ア（イ）及び（ウ），同イ（エ）の文書の記載によれば，原告が本件ローン契約による収益を預金担保案件のカテゴリーに含めて審査検討していたことがうかがえるのであり，当事者の真意としても本件預金契約・本件ローン契約として本件取引を選択していたものと解するのが合理的である。
３　小括
以上のとおり，被告の私法上の法律構成による否認の主張は採用することができない。
第５の２の２　法６９条の限定解釈について
第５の２の２の１　総論
１　課税減免規定の限定解釈の許容性
前記第５の２の１の判断のとおり，本件取引から利子による利得を得て，本件源泉税を納付したのは法律的には真実原告であるといわざるを得ないが，以下法６９条１項を限定解釈し，原告が同条項にいう本件各源泉税を納付したものではないとの認定判断が可能か否か検討する。
ところで，租税法律主義の見地からすると，租税法規は，納税者の有利・不利にかかわらず，みだりに拡張解釈したり縮小解釈することは許されないと解される。しかし，税額控除の規定を含む減免規定は，通常，政策的判断から設けられた規定であり，その趣旨・目的に合致しない場合を除外するとの解釈をとる余地もあり，また，これらの規定については，租税負担公平の原則から不公平の拡大を防止するため，解釈の狭義性が要請されるものということができる。したがって，租税法律主義によっても，かかる場合に課税減免規定を限定解釈することが全く禁止されるものではないと解するのが相当である。ところで，具体的にどのような限定解釈が可能であるかは，各課税減免規定を通じて一般化することはできず，各法規の文言，関連規定の定め方，制度の趣旨等から，当該課税減免規定から要請される解釈を探るべきである。
２　法６９条（外国税額控除制度）
そこで，上記観点に立ち，法６９条（外国税額控除制度）の趣旨を検討する。
（１）外国税額控除制度の創設の趣旨，改正経緯
我が国の法人税法は，法人の国内所得と国外所得を含めた所得全体（全世界所得）を課税対象としており，海外支店の事業所得，本店が海外に投資を行うことから生じる利子，配当，使用料等の法人が国外で得た所得（国外所得）についても，国内で得た所得と同様に課税されることとなる。
しかし，国外所得に関しては，各国が独自に発達させてきた租税制度の下に固有の課税権を排他的，普遍的に行使しており，日本国が行使する課税権の範囲が，他国の行使する課税権の範囲と重複，競合する場合が生じ得る。そして，所得の源泉地である外国が課税権を行使することは，国際的に認められていることから，同一の所得（課税物件）に対して，我が国と外国の双方の課税権が重複，競合する問題が生じるところとなる。
外国税額控除制度は，このような国際間の二重課税を排除するため昭和２８年に創設されたものであり，我が国法人の海外支店等の所得に対し，外国で我が国の法人税に相当する課税を受けた場合には，当該外国で課された所得に対して我が国で法人税を課する際に，その国外所得に対する我が国の法人税額の限度内で，外国で課税された税額を控除できることとなった。
ところで，国際的二重課税を排除する方法としては，外国税額控除のほかに，国外所得免除方式があるが，我が国が外国税額控除制度を採用したのは，内外投資の中立性，すなわち，国内企業が国外進出を選択することが，国内活動をするより不利に扱われないということを重視したものである。これは，企業の海外進出に伴う経済のグローバル化と国際的な資本移動の自由化が進むなかで，我が国企業の海外活動を容易にし，活発な資本交流を維持，促進し，世界的な経済資源の効率的配分に資するとともに，我が国経済の長期的発展を支えるという政策を重視していたからに他ならない。なお，国外所得免除方式は，企業の居住地国において，国外所得に対する課税権を放棄するというものであり，この方式の下では，外国での
課税額が少なければ
少ない分だけ，企業の税負担は小さくなり，その意味で内外投資への中立性は確保されない。
そして，この外国税額控除制度は，昭和３０年代後半には，我が国企業の海外事業活動の活発化に即応し，昭和３７年及び同３８年の改正を通じて，従前の控除すべき限度額の計算を所得の生じた当該外国ごとに行う国別限度額方式から，国外所得全体として一括して限度額の計算をする一括限度額方式を採用する等大幅な拡充整備が行われきた。
しかし，この一括限度額方式は，控除限度額の計算が比較的簡明であるといった利点がある反面，軽課税国又は非課税国の国外所得から創出される控除限度額を利用して，我が国の実効税率を超える高率で課された外国税についてまで我が国で控除され得るため，結果として国際的二重課税の排除という制度本来の趣旨を超えた控除が行われることとなるほか，高税率で課された外国の租税を控除できるようにするため，高率課税国に進出している企業が，控除枠をつくるためだけのために軽課税又は非課税国に投資を行うなど，企業が控除枠の創出を目的とした投資行動をとる誘因となるといった制度の趣旨に反する問題が生じた（「昭和６３年改正税法のすべて」（乙１）３８３頁以下，昭和６１年１０月税制調査会答申（乙１１４）及び昭和６３
年４月税制調査会中間答申（乙２）参照）。


このような制度の趣旨に反する問題をできる限り除去し，制度の本来の趣旨に沿って所要の措置を講じたのが，昭和６３年１２月の改正である。同改正では，①控除限度額計算上の国外所得から当該非課税国外源泉所得に係る所得の２分の１に相当する金額を控除することとされ，また，②外国において５０パーセントを超える税率で課される外国法人税のうち５０パーセントを超える部分を控除対象外国法人税額から除くこととし（施行令１４２条の３），さらに，利子等の収入金額を課税標準として源泉徴収の方法に類する方法により課される外国法人税については，金融業等利子収入割合の高い法人の所得率が１０パーセント以下の場合は利子等の収入金額の１０パーセントを超える部分，所得率が１０パーセントを超え２
０パーセント以下の場
合は利子等の収入金額の１５パーセントを超える部分を控除対象外国法人税の額から除外することとし（同条２項），③これまで５年間の控除繰越しが認められていた控除余裕枠及び控除限度超過外国税額について，その繰越期間をいずれも３年に短縮した。
（２）外国税額控除制度の内容について
ア　控除限度額
外国税額控除の制度については，法６９条１項において「内国法人が各事業年度において外国法人税（外国の法令により課される法人税に相当する税で政令で定めるものをいう。）を納付することとなる場合には，当該事業年度の所得の金額につき６６条１項から３項まで（各事業年度の所得に対する法人税の税率）の規定を適用して計算した金額のうち，当該事業年度の所得でその源泉が国外にあるものに対応するものとして政令で定めるところにより計算した金額を限度として，その外国法人税の額（その所得に対する負担が高率な部分として政令で定める金額を除く。）を当該事業年度の所得に対する法人税の額から控除する」旨規定している。
このように，外国税額控除は，外国に租税を納付したからといって，無制限にその納付した金額について税額控除を認められるのではなく，次の①の額又は計算式②で算出される額のうち，いずれか少ない金額を限度として控除を認められている（法６９条１項，施行令１４２条１項，なお，計算式②の括弧書きの割合は，平成４年３月期は，２分の１（平成４年３月３１日政令第８５号による改正前のものが適用される。），平成５年３月期は，１２分の７（平成４年改正法施行令（平成４年３月３１日政令第８５号）附則５条）となっている）。
（計算式）
①各事業年度において納付することとなる外国法人税の額
②各事業年度の全世界所得に対する日本の法人税の額
当該事業年度の国外所得金額
（外国で非課税とされる所得の３分の２を除く）
×─────────────────────────
当該事業年度の全世界所得
イ　控除余裕枠及び控除限度超過外国税額についての繰越期間法６９条２項及び３項においては，外国税額控除の限度額が当該事業年度に課された外国税額よりも大きく，限度額に余裕が生じた場合には，その余裕の範囲内で当該事業年度前３年以内の事業年度中に課された外国税額で，それらの年度の限度額を超えるため控除しきれなかった部分の外国税額を当期に繰り越して控除できること，反対に，当該事業年度に課された外国税額がその控除の限度額を超え十分控除しきれないときは，当該事業年度前３年以内の事業年度における控除限度額に余裕がある場合に，当該事業年度の限度額に上述した余裕額を加えた範囲内で，その当期の外国税額を控除することができることを規定している。これは，我が国における所得計算が，発生主義を基調として行われており，外国における課税は必ずしもその課税原因となった国外源泉所得の発生に対応する我が国の課税年度中に行われるわけではなく，また，現行の外国税額控除制度が個々の国外源泉所得とそれに対応する外国法人税額を個別的に対応させて控除するのではなく，当期において納付することとなった外国法人税額を控除限度額の範囲内で控除することとなっているために，前後３年間の期間を通じて対応させ，国外源泉所得の発生時期と外国法人税額とのずれを調整するものである。なお，余裕枠の繰越しについては，経過規定により平成元年４月１日から平成６年３月３１日までの間に開始する事業年度については，従前の前５年の事業年度からの繰越限度額及び繰越外国法人税額の適用を認めている（昭和６３年改正法（昭和６３年１２月３０日法第１０９号）附則１８条１項）。
ウ　控除対象外国法人税
法６９条１項（外国税額の控除）に規定する外国の法令により課される法人税に相当する税とは，外国の法令に基づき外国又はその地方公共団体により法人の所得を課税標準として課される税（以下「外国法人税」という。）であることが要件とされており（施行令１４１条１項），また，法人の所得を課税標準として課される税と同一の税目に属する税で，法人の特定の所得につき，徴税上の便宜のため，所得に代えて収入金額その他これに準ずるものを課税標準として課されるもの等が外国法人税に含まれることとされている（施行令１４１条２項３号）。さらに，法６９条１項は，その所得に対する負担が高率な部分として政令で定める金額を除くとしているが，具体的には，負担が高率な部分として，外国において５０パーセントを超える税率で課される外国法人税のうち５０パーセントを超える部分（施行令１４２条の３第１項）がこれに当たるとされ，さらに，原告のように金融業を主として営む内国法人が納付することとなる所得税法２３条１項（利子所得）に規定する利子等の収入金額を課税標準として源泉徴収の方法に類する方法により課される外国法人税については，所得率が１０パーセント以下の場合は利子等の収入金額の１０パーセントを超える部分，所得率が１０パーセントを超え２０パーセント以下の場合は利子等の収入金額の１５パーセントを超える部分を
控除対象外国法人税
の額から除外することとされている（施行令１４２条の３第２項１号）。
（３）平成１３年改正


なお，平成１３年法律第６号による改正により法６９条１項が改正され，外国税額控除の適用がある内国法人が各事業年度において外国法人税を納付することとなる場合から，内国法人が通常行われる取引と認められないものとして政令で定める取引に起因して生じた所得に対する外国法人税を納付することとなる場合が除かれた。なお，同改正法附則６条は，新法６９条１項の規定が，内国法人が平成１３年４月１日以後に行う同項に規定する取引に起因して生ずる所得に対する外国法人税を納付することとなる場合について適用する旨規定している。そして，平成１３年政令第１３５号により新設された施行令１４１条４項は，改正後の法６９条１項に規定する政令で定める取引として，内国法人が当該内国法人が借入れをしている者と第４条（同族関係者の範囲）に規定する特殊の関係のある者に対し，当該借り入れられた金銭の額に相当する金銭を貸し付ける取引（当該貸付けに係る利率その他の条件が，当該借入れに係る利率その他の条件に比し特に有利な条件であると認められる場合に限る。）を通常行われる取引と認められないものとして規定した。
３　限定解釈の可能性
被告は，法６９条１項の「納付することとなる場合」を限定解釈し，本件各取引における原告の外国源泉税の納付がこれに当たらないと主張するので，以下，前記１，２を前提に同文言の限定解釈の可能性を検討する。（１）まず，同条の文言は，「納付することとなる場合」と一義的な規定をしており，また，「納付」自体は，租税債務の弁済という事実行為であり，加えて「納付」は我が国租税法上の固有概念であるところ，我が国の租税法上は，第三者による納付も許容されており（国税通則法４１条），その文言自体から，例えば，真実経済的に外国法人税を負担する者による納付に限定することはできず，解釈の幅は極めて狭いといえる。
（２）つぎに，制度趣旨の点から検討するに，前記２の事実から明らかなように，外国税額控除制度は，結局のところ，同一の所得に対する国際的二重課税を排斥し，かつ，資本輸出中立性を担保しようとする極めて合理的な政策目的に基づく制度である。
ところで，昭和６３年の抜本的な改正時には立法者によって，外国税額控除枠のいわゆる彼此流用の問題（一括限度額方式の下で，我が国の実効税率を超える高率で課された外国税が，他の軽課税ないし非課税とされた国外所得から生じる控除枠を利用して控除されてしまうという問題）は認識されていた。かかる彼此流用の結果，国際的二重課税の制度趣旨を超えて内国法人に税額控除の利益を与えることもあり，控除枠を創出するために，軽課税国ないし非課税国へ投資するという傾向が強まるという資本移動のゆがみが生ずることも認識されていた。ところが，昭和６３年１２月の法改正は，これを一般的に禁止することはせず，控除限度額の枠の管理を強化したり，高率部分を控除対象外国法人税に含めないとすることによって対応することを明らかにしたものであると解される。改正の経緯からすると，法が無条件で彼此流用を許容したものとは解されないが，制度の客観的側面から判断すると，彼此流用については，数値基準の限度で許容するという割り切った立法政策を採ったものと解さざるを得ない。かかる制度を採用した以上，経済主体である内国法人が外国税額控除枠の存在を認識して経済活動を行うことはいわば当然であり，租税法自体は法の範囲内にある限り，このような内国法人の経済活動を禁止し得るものではなく，したがって，内国法人が控除限度枠を自らの事業活動上の能力，資源として認識し，これを利用することを一般的に禁ずることはできないといわなければならない。（３）しかしながら，本件各取引の問題は，同一法人内の彼此流用の問題ではなく，当事者の経済的な目的として，外国法人に控除枠を利用させて，その対価を得る取引が問題となっているのであるから，別途の考察が必要である。そこで検討するに，上記（１）のとおり，文言上は限定解釈の余地は極めて狭く，また，上記（２）のとおり，外国税額控除の制度趣旨である，国際的二重課税の排斥及び資本輸出中立性の確保も一定後退せざるを得ない事情がうかがわれる。しかし，その根底には，あくまでも内国法人の海外における事業活動を阻害しないという政策があるのであるから，およそ正当な事業目的がなく，税額控除の利用のみを目的とするような取引により外国法人税を納付することとなるような場合には，納付自体が真正なものであったとしても，法６９条が適用されないとの解釈が許容される余地がある。
４　具体的な判断基準
そこで，法６９条の「納付することとなる場合」に該当しないとする具体的な判断基準について，検討する。
この点について，被告は，法６９条１項の「納付することとなる場合」とは，内国法人が正当な事業目的を有する通常の経済活動に伴う国際取引から必然的に外国税を納付することとなる場合をいうと主張し，当該取引が正当な事業目的を有し，当該取引から生じる外国税の納付が法６９条１項の「納付することとなる場合」に該当するか否かについては以下の具体的判断基準，すなわち，取引開始前に検討されるべき事項として，①事業の目的及び取引に至る経緯，②取引の種類，③契約内容の妥当性，④予定される決済の妥当性，⑤期待利益の妥当性，⑥複数の取引相互間の関連性，⑦既存取引参画の合理性，取引開始後に検討されるべき事項として，⑧取引内容の妥当性，⑨資金の流れ，⑩リベート等収入の有無を総合的に検
討の上，判断されなけ
ればならないとしている。しかしながら，被告の主張する上記判断基準は，以下に述べる理由により，採用することはできない。
すなわち，被告の主張する判断基準は，アメリカ合衆国におけるグレゴリー事件の判決において示された，当時の歳入法の組織変更規定の趣旨・目的（立法意図）から事業目的の基準を導き出し，当該取引は，形の上では組織変更の定義に該当するとしても，租税回避のみを目的とするもので，事業目的を持っていないことを理由に，それは立法者の予定している組織変更には当らず，したがって，非課税規定の適用を受け得ない，と解することによって，租税回避行為の否認を認めたのと同じ結果に到達した解釈技術，すなわち，非課税規定の立法目的に照らして，その適用範囲を限定的にあるいは厳格に解釈し，その立法目的と無縁な租税回避のみを目的とする行為をその適用範囲から除外するという解釈技術を本件事案に導入し
たものと考えられる


。しかしながら，前述のとおり，法６９条１項の「納付することとなる場合」という文言は，限定解釈する余地が極めて狭い上，上記グレゴリー事件判決において確立されたといわれる「事業目的の原理」と同趣旨の概念である「正当な事業目的」を用いて「納付」の意味・内容を限定することには無理があり，困難であるといわざるを得ない。しかも，「正当な事業目的」か否かを判断するために総合考慮されるべき要素の大半は「妥当性」という判断と結びつけられていて，結局，被告のいう「正当な事業目的」か否かは，事業を全体としてみて妥当なものか否かという判断に帰着することとなるのは明らかであって，かかる判断自体客観性に問題があり，国民の経済活動の予測可能性を害する危険をはらんでいると評価せざるを得ない。のみならず，正当
な事業目的を認定するには，事業目的の多様性，私的自治の原則，経済的合理人として租税の軽減を図ることは一般的に許容されていること，営利法人にとって昀大の関心事は，税引き後利益であり，税を企業経営若しくは投資その他の利潤追求行動上のコストの一つとして認識することは当然であること，さらに，前記のとおり，税額控除の枠を自らの事業活動上の能力，資源として利用することを法が一般に禁じているとは解されないことなどに留意する必要があり，かつ，租税法律主義から要請される基準の明確性からもきわめて問題があるといわなければならない。これらの点に鑑みるならば，取引各当事者に，税額控除の枠を利用することあるいは税額控除余裕枠を創出すること以外におよそ事業目的がない場合や，それ以外の事業目的が極めて限局されたものである場合には，「納付することとなる場合」には当たらないが，それ以外の場合には「納付することとなる場合」に該当するという基準が採用されるべきである。
かかる観点から法６９条１項の「納付することとなる場合」に該当しないとされる取引としては，具体的には，内国法人が預金利息に源泉税が課されない国の支店を通じて，利息等の収入金額に比較的低率の源泉税を課す国の外国法人に融資を行うと同時に，当該外国法人から同額の預金を受け入れることにより，外国税額控除の余裕枠を創出するといった事案が考えられよう。すなわち，上記事案においては，相手の外国法人においては経済的な目的は特に認められず，一方，内国法人には，外国税額控除の余裕枠を創出するという目的（税額控除の枠を利用する一形態と見うる。）のみが見られるのである。
５　本件各取引へのあてはめ
（１）本件各取引をみると，前記第５の２の１の２で検討したとおり，本件各取引においては，テレコム社案件における１６０億円，ユーロピアン社案件及びファースト社案件における各２億米ドルについては，原告，テレコムＮＺ社及びテレコムＣＡ社，並びに，原告，クック諸島法人及びバーミューダ法人の間で循環している事情がうかがわれる。
そして，かかる関係のみに着目すると当裁判所が法６９条１項の「納付することとなる場合」に該当しないとされる取引の具体例としてあげた前記事例に状況が類似すると指摘することが可能である。
しかしながら，本件各取引を，テレコムＣＡ社，キングストン社及びグレシャム（以下，併せて「資金調達法人」という。）とテレコムＮＺ社，ユーロピアン社及びファースト社（以下，併せて「資金運用法人」という。）間の円貨あるいは米ドルとＮＺドルの通貨・金利スワップをも含めて全体として考察し判断するならば，前記第５の２の１の２で検討したとおり，当事者の目的は，資金調達法人の資金運用法人に対する投資の総合的コストを下げることにあったと解される。そして，本件各取引において，原告以外の当事者が原告の有する控除枠を利用するのは，あくまでも，上記コストを低下させるための手段と位置づけることが可能である。
原告は，金融機関として，各当事者の意図を認識した上で，自らの外国税額控除枠を利用して，よりコストの低い金融を提供し，その対価として，０．１８５パーセントないし０．３７５パーセントの利ざや及び手数料を得る取引を行ったと解することができる。すなわち，原告は，金融機関として，資金調達法人と資金運用法人の投資の総合的コストを下げるというそれ自体はなんら非難することのできない事業目的を実現するために，自らの業務の一環として外国税額控除枠を利用してコストを引き下げた融資を行ったのであり，これを相手方に対する金融サービスと位置づけることが可能である。
したがって，原告は，かかる資金調達法人及び資金運用法人の事業目的のために，金融機関としての金融サービスを提供してその対価を得たというべきであり，これらの行為を事業目的のない不自然な取引であると断ずることはできず，原告が資金仲介機能を有する銀行であることを併せ考えると，原告についてもまた税額控除を利用する以外の事業目的を認めることが可能となるのである。（２）そして，前記第５の２の１の２で認定判断したとおり，各利ざやは預金担保という極めてリスクの低い取引を前提として，あるいは，邦銀間の競争を前提として，利ざやを判断して決定されたものであり，その総額も平成２年３月期では３１２５万６４９９円，平成３年３月期では２９８５万７１１９円，平成４年３月期では３億３４５４万４７６６円，平成５年３月期では２億９５３９万１８７６円となり，本件ローン契約が担保としては極めて安定した預金を担保とした取引であることを考慮するならば相当な範囲の利ざやと評価でき，前記事業目的が極めて限局された事業目的であると断ずることはできない。
（３）被告は，本件各取引が外国税額控除制度の濫用に当たるとして，本件各取引のスキームが租税を回避する目的のものとに仕組まれたものであること，原告には実質的な所得がなく，本件各取引が故意に二重課税を生じさせたものであること，原告が資金運用法人の居住国にある支店等を用いず経費控除を回避したことなどを指摘する。
この点，確かに，被告が指摘する事実の側面は認められるが，かかる事実も，上記（１）のとおり原告に事業目的が認められるという点を併せ考えると，必ずしも濫用と断言できるものではない。
（４）さらに，被告は，租税回避行為に加担した場合の報酬の取得をもって事業目的とすることはできないと主張するが，本件において，原告が取得した利ざやは，貸付利息と預金利息との差額であり，租税回避行為に加担したことに対する報酬であるのか，許容される事業による利益であるのか，これを峻別することは困難というべきであり，いまだ，事業目的がないと断定することはできない。
６　小括
以上のとおり，被告の法６９条の限定解釈による否認の主張も採用することはできない。
第５の３　まとめ，税額
以上のとおり，本件各源泉税については法６９条が適用されるべきであり，これに反する被告の本件各更正処分は違法であり，その限度で取消しを免れない。そこで，以下，前記第２の３，１ないし４の事実，上記第５の２の判断，証拠（甲１ないし６）及び弁論の全趣旨に基づき正当な税額を検討する。


１　平成２年３月期について
（１）所得金額について
３５６８億７４４４万３９３９円
同金額は，当事者間に争いのない平成５年５月３１日付け更正処分により求めた。
（２）法人税額について
ア　所得金額に対する法人税額
１４１５億６２８９万６８５０円
同税額は，原告の当期の所得金額から国税通則法１１８条１項の規定により１０００円未満の端数金額を切り捨てた金額３５６８億７４４４万３０００円に法６６条１項（平成１０年法律第２４号による改正前のもの。以下同じ。ただし，昭和６３年法律１０９号改正附則１７条によるもの。）に規定する税率１００分の４０（ただし，一部，租税特別措置法４２条の２《配当等に充てた所得に対する法人税率の特例》１項（ただし，昭和６３年法律１０９号改正附則６８条によるもの）に規定する軽減された税率を適用する。）を乗じたものである。
イ　控除税額
２７７億１１６９万７７６８円
平成２年３月期更正処分による控除税額の計算は，本件取引が否認されたことによる修正であり，前記第５の２の判断に基づきニュー・ジーランド源泉税１億３８５３万１７５５円を控除することが可能であることから，本件更正処分直前の原告の控除税額２７７億１１６９万７７６８円全額が税額控除の対象となる。
ウ　差引合計法人税額
１１３８億５１１９万９０００円
同税額は，前記アの所得金額に対する法人税額１４１５億６２８９万６８５０円から，前記イの控除税額２７７億１１６９万７７６８円を減算した金額１１３８億５１１９万９０８２円から国税通則法１１９条１項の規定により１００円未満の端数金額を切り捨てたものである。
（３）重加算税の賦課決定処分について
同重加算税４４１１万０５００円は，いずれも，テレコム社案件に係る本件取引を否認することから生じた納付すべき税額１億２６０２万９４００円を基礎としたものであるから，全額につき不適法である。
２　平成３年３月期について
（１）所得金額について
２１３１億５７２４万２４４８円
同金額は，当事者間に争いのない平成６年１１月３０日付け更正処分により求めた。
（２）法人税額について
ア　所得金額に対する法人税額
７９９億３３９６万５７５０円
同税額は，原告の当期の所得金額から国税通則法１１８条１項の規定により１０００円未満の端数金額を切り捨てた金額２１３１億５７２４万２０００円に法６６条１項に規定する税率１００分の３７．５を乗じたものである。
イ　控除税額
２２１億１９７９万５１６８円
平成３年３月期更正処分による控除税額の計算は，本件取引が否認されたことによる修正であるので，前記第５の２の判断に基づきニュー・ジーランド源泉税２億０１１４万７３９９円を控除することが可能であることから，本件更正処分直前の原告の控除税額２２１億１９７９万５１６８円全額が税額控除の対象となる。
ウ　差引合計法人税額
５７８億１４１７万０５００円
同税額は，前記アの所得金額に対する法人税額７９９億３３９６万５７５０円から，前記イの控除税額２２１億１９７９万５１６８円を減算した金額５７８億１４１７万０５８２円から国税通則法１１９条１項の規定により１００円未満の端数金額を切り捨てたものである。
（３）重加算税の賦課決定処分について
同重加算税６５８０万７０００円は，いずれもテレコム社案件に係る本件取引を否認することから生じた納付すべき税額を基礎として算定されたものであるから全額につき違法である。
３　平成４年３月期について
（１）所得金額について
ア　平成７年３月３１日付け更正処分による所得金額
２１９８億１７８８万３０１５円
イ　交際費等の損金不算入額（本件平成４年３月期再更正処分）
１億１７０５万９５０６円
ウ　所得金額
２１９９億３４９４万２５２１円
同金額は，前記アの平成７年３月３１日付け更正処分による所得金額２１９８億１７８８万３０１５円にイの交際費等の損金不算入額１億１７０５万９５０６円を加えて求めたものである。
（２）法人税額について
ア　所得金額に対する法人税額
８２４億７５６０万３２５０円
同金額は，原告の当期の所得金額は，前記（１）ウのとおりであるから，同金額から国税通則法１１８条１項の規定により１０００円未満の端数金額を切り捨てた金額２１９９億３４９４万２０００円に法６６条１項に規定する税率１００分の３７．５を乗じて求めたものである。
イ　控除税額
２５５億３３４３万８０７４円
同金額は，本件更正処分により減少された控除対象外国法人税額１６億０９６５万０３７２円が前記判断を前提とするといずれも控除限度枠内に含まれると解されるので，これを加えた２５５億３３４３万８０７４円として求めた。
ウ　差引合計法人税額
５６９億４２１６万５１００円
同税額は，前記アの所得金額に対する法人税額８２４億７５６０万３２５０円から，同イの控除税額２５５億３３４３万８０７４円を減算した金額５６９億４２１６万５１７６円から国税通則法１１９条１項の規定により１００円未満の端数金額を切り捨てたものである。
（３）過少申告加算税及びの賦課決定処分について
同過少申告加算税１億３１３９万４０００円は，本件各取引を否認することから生じた納付すべき税額を基礎として算定されたものであるから全額につき違法である。
（４）重加算税の賦課決定処分について
同重加算税５７６８万００００円は，いずれもテレコム社案件に係る本件取引を否認することから生じた納付すべき税額を基礎として算定されたものであるから全額につき違法である。
４　平成５年３月期について
（１）所得金額について


主　　　　　　　文
１　原判決を取り消す。
２　被控訴人らは，控訴人に対し，各自金１０００万円及びこれに対する平成９年６月７日から支払済みまで年５分の割合による金員を支払え。
３　訴訟費用は，第１，２審を通じ，これを４分し，その１を控訴人の負担とし，その余を被控訴人らの負担とする。
４　この判決は，第２項に限り，仮に執行することができる。
事実及び理由
第１　当事者の求めた裁判
１　控訴人
主文１，２項同旨
２　被控訴人ら
控訴棄却
第２　事案の概要
本件は，被控訴人株式会社ノエビア（被控訴人会社）の製造，販売にかかる化粧品（ノエビア化粧品）の販売会社（販社）であった控訴人が，被控訴人会社と締結したノエビア化粧品の販社販売業務委託契約（本件委託契約）を平成９年６月に解除されたことについて，それが私的独占の禁止及び公正取引の確保に関する法律（独占禁止法）１９条で禁止されている不公正な取引方法（不当な取引拒絶）であり，不法行為に当たるとして，本件解除によって控訴人が被った逸失利益３億１４６５万６５１２円及び弁護士費用２９９４万９３９０円の計３億４４６０万５９０２円の内金３億円及びこれに対する遅延損害金の賠償を請求している事案である。
原判決は，控訴人の請求をいずれも棄却した。これに対して控訴人が不服を申し立てたものである。なお，控訴人は，当審において，本訴で請求する損害賠償を前記逸失利益の内金５００万円と慰謝料５００万円の計１０００万円に変更した。１　前提となる事実（証拠を掲げたもの以外は争いがない。）
（１）　当事者等
ア　控訴人は，化粧品等の販売を目的として昭和６１年９月２２日に設立された有限会社であり，Ａはその代表者である。
イ　被控訴人会社は，化粧品等の製造，販売，輸出入等を目的とする株式会社である。また，平成９年当時，被控訴人Ｃは被控訴人会社大宮支店（大宮支店）の支店長，被控訴人Ｄは同支店の副支店長であった。
（２）　本件委託契約の締結
控訴人は，昭和６１年９月２２日，それまでの代理店の地位から昇格し，被控訴人会社との間で，ノエビア化粧品の委託販売を目的として，次の約定を含む本件委託契約を締結し（甲１１号証），以後，被控訴人会社の販社としての活動をしていた。ア　被控訴人会社は，控訴人に対し，被控訴人会社の販社として本件委託契約の条項及び被控訴人会社の「ノエビア化粧品販社業務規程」（甲１２号証，本件規程）にしたがい，ノエビア化粧品の販売をすることを委託し，控訴人はこれを受託する（本件委託契約１条）。
イ　控訴人は，ノエビア化粧品以外の化粧品を取り扱ったり，販社であることを利用して他社の製品を販売したり，取扱いをしてはならない（本件委託契約３条，本件規程４条１，２項）。また，控訴人は，販社であることを利用して，自己に所属する代理店もしくはビューティアドバイザー（所属代理店等）に他社製品を取り扱うよう勧誘してはならない（本件規程４条３項）。
ウ　控訴人に次の事由が生じたときは，被控訴人会社は直ちに本件委託契約を解除することができる。
①　控訴人が故意に被控訴人会社やノエビア化粧品の信用を傷つけるような言動をするなど，控訴人に本件委託契約又は本件規程（本件委託契約等）に違反する著しい不信行為があるとき（本件委託契約１４条２項，本件規程３０条３項，７項）②　①のほか，控訴人が本件委託契約に違反した行為をし，被控訴人会社の催告にもかかわらず，控訴人が直ちに当該行為を中止しないとき，又は中止後再度同一の行為をしたとき（本件委託契約１４条３項，本件規程３０条８項）
（３）　本件委託契約の解除
被控訴人会社は，控訴人に対し，平成９年６月６日付内容証明郵便（甲９号証）により，本件委託契約３条，１４条２項及び３項並びに本件規程４条１項ないし３項，３０条３項，７項及び８項に基づき本件委託契約を解除するとの意思表示をし（本件解除），同日以降，控訴人との取引を拒絶した。
２　控訴人の主張（請求原因）
（１）　本件解除に至る経緯
ア　控訴人代表者のＡは，昭和５６年１０月，被控訴人会社の２次代理店となり，昭和５７年３月には所定の販売実績を達成して１次代理店に昇格し，同年９月からはその夫も銀行を退職して控訴人の経営に専従することになった。そして，昭和６１年２月には，６か月間の販売実績６０００万円を達成し，販社に昇格したが，被控訴人会社から苛酷な売上ノルマを課されてその仕入れを増大させ，販売活動を続けた結果，大量の在庫を抱えるに至った。
イ　昭和６１年に被控訴人会社の販売システムが売買から委託に代わり，一旦は，控訴人の在庫負担もなくなった。しかし，平成３年２月ころから，再び被控訴人会社による傘下の販社・代理店への押込み圧力が強まってきたが，表向きは委託販売となっていたため，被控訴人会社の指示による在庫隠しすなわち販売済みを仮装することが強制されるようになっていった。


ウ　平成７年１２月５日，被控訴人Ｃは，大宮支店において，控訴人の傘下の２次代理店の「新小松」と「松原３丁目」を控訴人に無断で昇格させようとした。これを知った原告代表者のＡは，不正流通（バッタ屋等への横流し）の可能性もあり，昇格は無理であると反対したが，聞き入れられなかった。その後，「新小松」による不正流通が明らかになった。エ　控訴人は，平成８年８月２日，大宮支店の被控訴人Ｃから，前記不正流通の責任を問われ，「新小松」への販売手数料全額を支払うことになり，始末書も提出した。また，控訴人は，同月５日，販社長手当１６万円の１３か月分２０８万円の辞退書を書くよう命じられ，これに応じざるを得なくなり，これによって控訴人の資金繰りは一挙に苦しくなった。当時，控訴人は，その傘下に１次代理店２３，２次代理店３２０を擁していたが，その販売組織内に約１億円の表に出ない流通在庫（隠し在庫）があり，その事実上の買取代金として販社が立替払するための借入金約６０００万円があった。オ　平成９年３月１０日，被控訴人Ｄがサマーキャンペーンの注文を取りに来た際，控訴人代表者のＡが，在庫が多いためこれを断ったにもかかわらず，被控訴人Ｄは，セット数をメモ書きしてＡに渡し，同月１４日までに正式な注文の書面を持ってくるよう指示した。また，同月１１日，在庫負担による経済的な事情から控訴人の傘下代理店の「久保島第３」から解約申し出があり，その夫からは強硬な返品要求があったため，控訴人は在庫総額１５００万円の返品を受け入れざるを得なかった。そのため，控訴人代表者のＡは，大宮支店に返品を申し入れた。しかし，被控訴人Ｃはこれを拒否し，Ａが再三依頼した結果，やっと６００万円分だけについて返品が認められた。
カ　平成９年４月７日，控訴人代表者のＡがキャンペーンセットの注文を断り，注文票を出していないにもかかわらず，被控訴人会社から一方的に２００セットが送り付けられてきて，その代金を販社である控訴人が立て替えて払うよう指示した。控訴人は，これを出荷せず，在庫として保管した。
キ　前記のような経過で，平成９年春ころ，控訴人の被控訴人会社に対する信頼は崩壊寸前に至っていた。その頃，控訴人代表者のＡは，ピリカの販売に携わっていた元の被控訴人会社の大宮支店長Ｅの来訪を受け，ノエビアをやめてピリカをやってはどうかとの勧誘を受けた。そこで，Ａは，ピリカの代表者とその顧問弁護士である濱崎憲史（本訴の控訴人代理人，濱崎弁護士）に会って相談したところ，同人らから，まず在庫問題を解決して販社と傘下の代理店が窮状を脱出して健全な取引に戻るようにとの助言を受け，ピリカへの登録を思い止まり，ノエビアを続ける決意を固めた。ク　平成９年５月１日，控訴人は，被控訴人会社に対し，内容証明郵便で返品の通知をした。これに対し，被控訴人Ｄは，同月１３日，控訴人の全部の商品を引き上げる旨を回答してきた。
ケ　被控訴人Ｃ，同Ｄは，前記のように返品を求める控訴人に対し，他社商品の取扱いを理由とする本件委託契約の解約理由を作り出すため，平成９年５月上旬ころ，控訴人の１次代理店であるＦ及びＧ，２次代理店であるＨ及びＦの顧客であるＩに協力を求めた。そして，被控訴人Ｄは，Ｇにカセットテープを渡して控訴人代表者を２度にわたって訪問させ，同月２６日，ピリカの話をさせるように誘導してこれを密かにテープに取り，また，ピリカへの登録費用を被控訴人Ｄから受領したＨ及びＩをして，同月２８，２９日に「ピリカへの登録をしたい」旨，Ａに申し入れさせた。Ａは，ノエビアを続ける決意を固めていたものの，これらの行為に騙されて上記両名をＥの傘下としてピリカの販売員としての登録を仲介してしまった。
コ　被控訴人会社は，前記ケのＡの行為を証拠として，平成９年６月６日付内容証明郵便で，本件委託契約の解除通知を行った。
（２）　解除原因の不存在等
ア　控訴人には本件委託契約等に違反した事実はない。すなわち，控訴人及びその代表者のＡは，本件解除当時，ピリカの販売員登録をしておらず，ピリカの販売その他の取扱いをしたこともない。Ｆ，Ｈ及びＩ（Ｆら３名）が使用したピリカの購入申込書のいずれにもＡの名前の記載はなく，Ａは被控訴人会社の偽計によりＦら３名に申込書を交付したにすぎない。また，Ａは，被控訴人会社の指示を受けたＦら３名の熱心な要求に負けて同人らにピリカの購入を紹介したにすぎず，Ａの方から積極的にピリカの取扱いを勧誘したことはない。しかも，Ｉは単なる顧客にすぎず，Ｈは控訴人所属の２次代理店として登録はしているが全く販売活動を行ってはおらず，いずれも実質的には控訴人の所属代理店等とはいえない。
イ　仮に，Ａの各行為が形式的に本件委託契約等に違反するとしても，本件解除を正当化するほどの著しい不信行為はない。Ａは，昀終的にはピリカの販売員登録を諦めてノエビアの販売を続ける決意を固めていた。Ａは，被控訴人らの偽計によりＦら３名の販売員登録に関与したにすぎない。Ｈ，Ｉにピリカを販売する意思は全くなく，被控訴人会社に何ら損害は発生していない。被控訴人会社は，ピリカを取り扱っている別の販社に対しては，逆に取引継続を要請しており，控訴人との関係でのみ取引を拒絶したのは，控訴人が被控訴人会社に対して在庫商品全品の返品を申し入れたことに対する見せしめにほかならない。
ウ　仮に，本件解除が形式上解除事由を伴うものであるとしても，その解除原因は，被控訴人らがＦら３名及びＧに依頼して偽計により作出したものである。
（３）　被控訴人らの不法行為
前記（１）のように，控訴人は，被控訴人会社が控訴人及びその傘下の代理店の販売能力を超えた商品を押しつけること（押込み販売）や，隠し在庫の返品拒否が原因となって，多額の負債を抱えるに至った。そこで，控訴人は，このままでは販社として立ち行かなくなったため，被控訴人会社に返品を求めるとともに，たまたま紹介されたピリカの取扱いを検討した。すると，被控訴人らは，その返品に対する報復として，実際には本件委託契約の解除原因がないにもかかわらず，偽計と違法行為により解除原因を作出し，話し合いによる改善を求めることもなく，突然一方的に本件解除をし，控訴人との取引を打ち切ったものである。


これは，被控訴人会社が強者としての地位・立場を濫用し，不当に控訴人との取引を拒絶する行為であり，独占禁止法１９条で禁止されている不公正な取引方法に当たる。このような行為は，故意に基づく違法な債権侵害として不法行為を構成するから，被控訴人らは，控訴人に対し，後記の控訴人が被った損害を賠償する責任を負う。
（４）　損害額
ア　逸失利益　　　　　　３億１４６５万６５１２円
（本訴ではその内金５００万円を請求）
控訴人は，本件解除の前，受託販売受取手数料として年平均２０７８万１７５２円の収入を得ていた（直近３年間の平均額）。
控訴人代表者のＡは，本件解除当時満３８歳であり，今後２９年間は控訴人の営業を続けることが可能であったから，その稼働年数に対応するライプニッツ係数を乗じて中間利息を控除し，逸失利益を算定すると３億１４６５万６５１２円となる。イ　慰謝料　　　　　　　　　　　　　　　５００万円
（５）　まとめ
よって，控訴人は被控訴人らに対し，不法行為を理由に，１０００万円及びこれに対する不法行為の後の日（本件解除の日の翌日）である平成９年６月７日から支払済みまで民法所定の年５分の割合による遅延損害金の支払を求める。
３　請求原因に対する認否及び被控訴人らの反論
（１）　請求原因（１）（本件解除に至る経緯）についてア　同ア中，控訴人主張の代理店，販社への昇格の事実は認めるが，被控訴人会社が苛酷なノルマを課したとの事実は否認し，その余は不知。イ　同イの前段は認めるが，後段は争う。
ウ　同ウ中，「新小松」による不正流通が明らかになったことは認めるが，その余は否認する。
エ　同エ中，被控訴人会社が控訴人から販社長手当の辞退書の提出を受けたことは認めるが，その余は否認ないし不知。なお，控訴人に約１億円相当の隠し在庫があった
との事実はない
オ　同オ中，控訴人の傘下代理店の「久保島第３」から解約申し出と返品要求があったことは認めるが，その余は否認する。被控訴人会社は，平成９年３月に６０７万７２００円，同年４月に９１７万２５００円の返品を受け入れている。カ　同カは否認する。
キ　同キ中，控訴人代表者のＡが，ピリカの販売に携わっていた元の大宮支店長Ｅの来訪を受け，ノエビアをやめてピリカをやってはどうかとの勧誘を受けたことは認めるが，その余は不知。
ク　同クは認める。
ケ　同ケ中，被控訴人Ｄが，Ｇにカセットテープを渡して控訴人代表者を２度にわたって訪問させ，同月２６日，ピリカの話を密かにテープに取り，また，Ｈ及びＩをして，同月２８，２９日に「ピリカへの登録をしたい」旨，Ａに申し入れさせたことは認めるが，その余は否認する。
コ　同コ中，被控訴人会社が，平成９年６月６日付内容証明郵便で，本件委託契約の解除通知を行ったことは認める。
（２）　請求原因（２）（解除原因の不存在等）についてア　同アは争う。控訴人が本件委託契約３条，本件規程４条１項ないし３項に違反したことは，次の各事実から明らかである。
①　控訴人代表者であるＡは，控訴人所属の１次代理店であるＦに対し，平成９年４月中旬ころ，ピリカへの転向を勧誘し，さらに同年５月１日，ピリカ化粧品の購入を勧誘した。
②　Ａは，平成９年４月２６日，控訴人所属の１次代理店であるＧに対し，ピリカ化粧品の購入及びその販売員登録を勧誘した。
③　Ａは，控訴人所属の２次代理店であるＨに対し，平成９年４月２８日ころ，また，Ｆの顧客であるＩに対し同月２９日ころ，それぞれピリカ化粧品の購入及び販売員登録を勧誘した。
イ　同イは争う。以下の事実に照らし，控訴人代表者Ａの本件委託契約違反の行為は改善の見込みがないものであり，本件委託契約１４条２項，本件規程３０条７項所定の「著しい不信行為」に該当する。
①　Ａは，控訴人のみならず，控訴人所属代理店を含めた組織ぐるみでのピリカ転向を図り，密かに控訴人所属代理店への説得工作を行っていた。②　Ａは，平成９年５月２７日，被控訴人Ｃ及び同Ｄに対し，被控訴人会社との取引を継続する意思を表明しながら，その直後にＨ及びＩに対し，ピリカ化粧品の購入及び販売員登録をあっせんした。
③　Ａは，同年６月３日，控訴人の反省の有無と昀終的な意思を確認しようとした被控訴人Ｃ及び同Ｄに対し，ピリカ化粧品取扱いの事実をなお全面的に否定した。ウ　同ウは争う。前記ア，イのとおり，控訴人は，被控訴人らから釈明を求められたのに対し，全面的に疑惑を否定し，密かに不正行為を押し進めていたのであって，被控訴人会社がかかる事情のもとで疑惑の内容を解明するために，被控訴人Ｄにおいて，Ｆら３名及びＧに調査協力を依頼した行為はやむを得なかったものであり，何ら違法ではない。（３）　請求原因（３）（被控訴人らの不法行為）について同（３）は争う。
ア　被控訴人会社が控訴人の意思を無視して商品を押し込んだり，精神的，物理的に脅迫や威力を加えて無理矢理商品を引き取らせるような行為はなかった。控訴人の主張する「押込み」とは自分の注文数量が過大でありすぎたり，在庫量から考えると余分に取りすぎであったため，資金繰りに苦労することになってしまったことである。なお，「押込み販売」が問題となるのは，販社の傘下代理店に対する商品出荷に関するものであり，その出荷は販社の意思と行為で実行されるものであって，被控訴人会社の意思や行為で実現できるものではない。被控訴人会社の営業担当が業績を上げるために商品の受入れや，傘下代理店への出荷を要請することがあったとしても，それは通常の営業活動のレベルの行為であり，控訴人の意思を無視したり，強制力を加える等，違法な手段で商品を引き取らせる行為などはなく，また，有力な販社であった控訴人に対し，そのような行為ができるわけもない。


イ　傘下代理店から販社への返品に伴う販社から被控訴人会社への返品を被控訴人会社が拒否していた事実はない。久保島第３からの返品については，通常の取引継続を理由とする返品とは異なるのと，清算金の支払が以下のような特殊な事情があって２回に分けて処理をしただけであり，被控訴人会社が返品を拒否した事実はない。なお，販社の中には，被控訴人会社のルールに反し，不当に返品を拒否する場合もある。これは当該販社が無理に傘下代理店に商品を出荷し，その代金を受領してしまっている場合などに生じやすく，その場合，当該販社は，返品拒否をしづらいため，被控訴人会社が返品を受けつけないので，自分も返品を受け入れられないなどと被控訴人会社に責任を転嫁する場合があり，控訴人の主張も同様のものである。
ウ　在庫のうち，販社が保有しているものは，被控訴人会社の所有であり，本来の在庫ではなく，在庫とは，傘下の代理店が保有する商品である。被控訴人会社の販売システムからすれば，販社が傘下の代理店に商品を出荷したときから，代理店が販社に，販社が被控訴人会社に代金を支払うまでには４０日から７０日の期間があり，その間に商品を顧客に販売して代金を回収することが予定されている。したがって，代理店の保有在庫が２か月分くらいで販売可能な量であれば適正在庫の範囲内である。被控訴人会社の組織販売上，在庫は，コンピューターと棚卸し等で把握できるものをいうが（表在庫），他に，表在庫としては把握できないが傘下の代理店が保有する在庫（隠し在庫）がある。これは，代理店が自己の自由意思に基づいて入荷をしたが，思惑が外れて売れなくて在庫が膨らむ場合や，上位代理店や販社からの協力依頼を承諾して商品を引き受ける場合などがある。控訴人の傘下の代理店の保有在庫は異常に多いが，これは後者の原因によるものと考えられる。なお，控訴人主張の販社の隠し在庫とは，販社が傘下の代理店に商品を出荷した旨コンピューター入力をするが，現実の商品は代理店に移動せず，販社に残しておく場合や，販社が代理店から返品を受け入れたが返品入力をせず，商品を販社が保管する場合と思われるが，これは著しいルール違反である。
（４）　請求原因（４）（損害額）について
同（４）は争う。
第３　当裁判所の判断
１本件の事実関係
（１）　ノエビア化粧品の販売システム等
前記第２の１の争いのない事実等及び証拠（甲１及び２号証，１１及び１２号証，２３号証，３１号証の１ないし５，３２ないし３６号証，乙３２号証の１，４１号証）並びに弁論の全趣旨によれば，以下の事実が認められる。
ア　被控訴人会社は，化粧品等の製造，販売，輸出入等を目的とする株式会社である。被控訴人会社の販売システムは，全国４７（平成１４年５月当時，以下同じ。）の支店の下に販売代理店がある。販売代理店としては，まず約７５０の販社があり，その販社の傘下に約７５００の１次代理店と約１７万の２次代理店がある。ノエビア化粧品は，この２次代理店を通じて消費者に販売されるが，販社や１次代理店が直接消費者に販売することもできる。したがって，販社を含む各代理店の売上げは，消費者への販売分と傘下代理店への出荷分がある。なお，１次代理店の中にはさらにその傘下に１次代理店を持つことができる代理店があり，これを主任代理店という。２次代理店に登録するためには１０万円の保証金が必要であり，１次代理店に登録するにはさらに１０万円，合計２０万円の保証金が必要である。これらは解約時には返戻される。
イ　２次代理店の販売手数料率は希望小売価格の３５．０ないし４５．４パーセントと定められているが，代理店契約後半年間は一律４０．０パーセントである。その半年間の月平均売上げが１２０万円に達すると１次代理店に昇格することができ，販売手数料率は４８．５ないし５８．９パーセントとなる。さらにその月平均売上げが１０００万円に達すると販売手数料率は５９．７パーセントから６４．３パーセントとなる。販社を含む各販売代理店がその地位を維持するための売上基準はないが，販社と１次代理店については，売上げに応じて下位の販売手数料率が適用されることがある。消費者に直接販売する場合は，この販売手数料率がそのまま粗利益率となり，傘下代理店に再委託して消費者に販売した場合には，これらの手数料率の差額が粗利益率となる。それらの粗利益率の平均は，販社及び１次代理店では１０ないし１５パーセントくらい，２次代理店では２０ないし３０パーセントくらいである。また，１次代理店は７級から特級まで，２次代理店は８級から１３級まで分かれていて，売上げが増えると順次昇級するシステムである。ウ　各販売代理店の売上げが一定額に達した場合（月平均売上の３分の１以上の増加）には，販社長手当（販社），所長手当（１次・２次代理店）が支給される。これらの手当の金額は，売上規模に応じて金額が定められており，２次代理店の場合は１万円以内，１次代理店の場合は１万５０００円から５万円，販社の場合は７万円以上となっている。これとは別にキャンペーンのノルマを達成すると，「達成費」として１セット当たりいくらという金額が支給される。また，販社が傘下代理店の昇格等により自身の傘下代理店を喪失してしまう場合，たとえば，１次代理店が販社に昇格した場合には，当該販社は，その１次代理店との取引から得ていた利益を失う反面，被控訴人会社は，昇格した販社と直接取引を行うため，利益が増加することになる。そこで，その利害を調整するため一定期間営業補償金が支払われる。なお，昇格の場合には海外旅行，昇級の場合には一流ホテルで行われる全国大会への招待などの特典（いずれも費用は被控訴人会社負担）がある。エ　販社の被控訴人会社への通常の商品の注文は，販社が受託業務の遂行に必要な商品をその傘下代理店の販売能力・販売実績等を勘案し，コンピューターに注文入力する方法で発注する。もっとも，キャンペーン商品などの場合には，そのキャンペーンの都度，各販社ごとの販売目標が設定され，被控訴人会社がその割当数量を決定して販社にその旨の指示をする場合も多かった。被控訴人会社は，販社の要請に従って商品を販社に出荷して預託するが，この段階では，商品は被控訴人会社の在庫であり，売上げは立たず，販社の受託手数料も発生しない。なお，被控訴人会社の販社に対する預託商品は，当該販社の販売実績等を考慮して一定の量（与信枠）が設定されており，これを超えた場合は，コンピューター上，入荷入力ができなくなり，被控訴人会社からの出荷は停止される（ロック）。なお，被控訴人会社ではキャンペーン商品が売上高に占める割合は相当高かった。


オ　販社は，傘下代理店の要請により商品を出荷するが，この段階で被控訴人会社は，販社に対し，代金請求権と手数料支払債務が発生する。この販社から傘下代理店への出荷の数量についても，被控訴人会社が事実上これに関わり，その指示をすることがあり，特にキャンペーン商品の場合には，それが顕著だった。販社から商品を受領した代理店は商品を顧客に販売し，その代金を回収したうえ，販社との代金及び手数料を清算する。その清算基準日は毎月２０日である。前月の２１日から当月２０日までに販社が傘下代理店からの注文により商品を出荷した商品につき，商品代金と受託販売手数料の清算義務が発生し，基準日の翌々月５日に決済する。キャンペーン商品の決済方法は，所定の期間延長される。その清算方法は，商品代金と受託販売手数料の相殺である。商品が清算日までに顧客に販売できないときは，その未販売商品は１次代理店に残留することになる。この残留商品の代金・手数料を清算日に決済した場合は，残留商品は現実に販売が終了するまでは１次代理店が保有することになるが，本社の在庫としては計上されない（代理店の裏在庫）。
カ　前記のように販社が保管する商品は，被控訴人会社の在庫であり，商品代金・受託販売手数料の清算義務は発生しない。したがって，販社が被控訴人会社から預かっている商品を本社に返す場合は，預かっていた商品を返すだけであり，特に清算義務等は生じない（これを返品と区別する意味で「返還」という。）。これに対し，１次代理店は，清算日までに顧客に商品を販売できなかった場合には，販社に返品の申入れを行い，代金支払義務を免れることができる。その場合，販社はそのコンピューターに返品入力するとその段階で販社及び本社に返品の効力が発生し，本社と販社間，販社と１次代理店間にそれぞれ代金と販売手数料の清算義務が発生する。
キ　もっとも，上記のように販社がその傘下代理店からの返品を受け入れると，表在庫が増大して与信枠がなくなり，ロックがかかることや，それが被控訴人会社の売上減につながり，被控訴人会社がその受け入れを事実上拒む場合もあることなどから，各販社において，傘下代理店からの返品を受け入れながら，それを販社の在庫として抱え込むこともあった（販社の裏在庫）。また，被控訴人会社が販社からの返還，返品を受け入れても，それと同額の他の商品を販社に預託する場合（交換）も多かった。なお，被控訴人会社が販社を通じて受け入れる返品の中には，古くなった商品を廃棄処分（ディスコン）し，新たな商品と入れ替えるためのものもあった。これとは逆に，販社が，傘下代理店からの返品を受け入れると，清算金を返還しなければならないが，販社がそれを被控訴人会社に返品の処理をしても，商品代金と相殺されるだけであり，実際に代金の返還が受けられるわけではないため，資金繰りに余裕がない販社の中には，代理店からの返品を事実上拒否したり，交換の処理をする場合もあった。
ク　１次代理店が顧客に販売できなかった商品を全部残すか，又はいかなる商品を残すか等は，１次代理店の判断で決定することができるが，傘下の２次代理店や顧客からの注文に応じて迅速に商品供給ができるためには，当該１次代理店の能力，販売実績等を勘案し，必要と思われる商品を保有するのが通常である。このような適正な商品保有量（適正在庫）は，概ね決済サイトである４５日から７５日に販売可能な商品量，すなわち，約２か月分の販売量である。被控訴人会社は在庫管理のため，販社に対しては毎月実地棚卸しを行って確認し，１次代理店には半年に一度，実地棚卸しを実行させ，その内容を報告させて管理していたが，前記オのように本社で確認できない在庫（裏在庫）もあった。
（２）　控訴人と被控訴人会社との取引経過等
前記第２の１の争いのない事実等に加え，証拠（甲３号証の１ないし３，４号証，５号証の１，６ないし９号証，１３号証，２０号証，３８ないし４５号証，４７ないし５０号証，５３号証の１ないし３，乙１及び２号証，１４号証，１７ないし２０号証，２２号証，２３号証の１，２，２７号証の１ないし８，３２号証の２，４０号証）及び弁論の全趣旨によれば，以下の事実が認められる。
ア　控訴人は，化粧品等の販売を目的として昭和６１年９月２２日に設立された有限会社であり，Ａはその代表者である。Ａは，昭和５６年１０月に被控訴人会社の２次代理店になり，昭和５７年３月に埼玉中央販社傘下の１次代理店に昇格し，同年９月に４級になり，代理店名を新北本とした。Ａの夫もそれまで勤めていた銀行を退職し，夫婦で代理店の経営に当たった。昭和５９年９月に２級に昇級したのち，６か月の査定期間の売上実績６０００万円を達成して昭和６１年２月に販社に昇格した。昇格後，Ａは，同年９月２２日，控訴人を設立してその代表者となり，被控訴人会社との間で，ノエビア化粧品の委託販売を目的とする本件委託契約を締結した（甲１１号証）。


イ　Ａは，販社に昇格する前に金融機関から営業資金等として，３００万円くらいを借り入れていたが，昭和６１年に販社に昇格後，次第にその借金が増えていき，平成３年度の期末（翌年２月２０日現在，以下同じ。）にはそれが４８６８万円（万円未満切捨て，以下同じ。）に達した（甲３８号証）。この借金の原因は必ずしも明らかでないが，控訴人は，昭和６２年２月に事務所を新築しており，その建築資金の借入れのほか，控訴人から傘下代理店に出荷した商品代金の未回収分を控訴人が被控訴人会社に払わなければならない関係で資金を借り入れたものもあったと考えられる。なお，平成３年度の未収金は３０７６万円であり，期末在庫（上代価格で計算した表在庫，実価はその約半額，以下も同じ。）は２６７０万円であった。いざというときに在庫を引き揚げて未収金と相殺することができることを考えれば，財務内容としては，在庫の実価と未収金が拮抗していることが望ましいが，その観点からすると，未収金がかなり多い状態である。ウ　控訴人の平成４年度の期末の借入金は３４６６万円に減少し，未収金も３０４１万円となったが（甲３９号証），平成５年度には期末借入金が４８１３万円となり，未収金も４６５８万円と増加し（甲４０号証），期末在庫は８８９３万円となった。もっとも，同年度の被控訴人会社からの売上収入は３１８２万円に増加しており，控訴人は，同年度にゴルフ会員権を７２０万円で，外車を６３５万円で，それぞれ購入している。控訴人の平成６年度の期末借入金は３７１５万円，未収金は３９９３万円であり（甲１０号証の１），在庫は６１４１万円と減少したが，平成７年度にはその期末借入金は３８１９万円とさほど変化はないものの，未収金は４３１１万円であり（甲１０号証の２），期末在庫も８１６１万円と再び増加した。これは，未収金とのバランスはとれているものの，控訴人に対する被控訴人会社の与信枠が３０００万円くらいであったことからすれば，在庫量としてかなり過剰である。エ　平成７年１２月当時，被控訴人の大宮支店は，控訴人の傘下の２次代理店である「新小松」と「松原３丁目」を５級に昇級させるため，商品の出荷数量を増やしたいとの意向であった。これに対し，Ａは，無理に商品を出荷すると不正流通（バッタ屋等への横流し）の可能性があるとして，これに反対したが，聞き入れられなかった。その後，「新小松」による不正流通が明らかになり，Ａは，平成８年８月２日，被控訴人Ｃから大宮支店に呼び出しを受け，責任を問われて，「新小松」への販売手数料全額を支払うことになった。また，控訴人は，同月５日，販社長手当１６万円の１３か月分２０８万円の辞退書を書くよう命じられ，これに応じざるを得なくなった。これらの減収もあり，控訴人の平成８年度の期末借入金は５６０３万円となり，未収金も５７３３万円となった（甲１０号証の３）。同年の期末在庫は１億０５９６万円であるが，傘下の代理店の及び控訴人自身の裏在庫を合わせるとそれらの在庫はさらに多額になった。もっとも，その額を的確に明らかにする資料はない。オ　被控訴人Ｄは，平成８年７月に被控訴人の大宮支店の副支店長として赴任し，被控訴人Ｃから販社である控訴人を専属的に担当するよう命ぜられた。被控訴人Ｄは，平成９年１月に控訴人のＡと控訴人の経営，営業方針，傘下代理店の指導・育成方針等を打ち合わせた（甲４７号証）。その際，被控訴人Ｄは，控訴人に対し，その１次代理店であるＭを昇格後に形にする，すなわち，現段階では必ずしも昇格に見合う十分な販売能力がないけれども，昇格後にそれに見合う販売力を付けさせたい旨を話した。また，当時，被控訴人Ｄは，控訴人の傘下の代理店の流通在庫が８０００万円くらいであり，在庫として過剰であること，また，控訴人に６０００万円くらいの負債があって，その資金繰りに余裕がないことも知っていた。当時，被控訴人Ｄは，それに対する方策として，実際に販売する商品の数量を増やして売上を伸ばし，徐々に在庫を解消するとともに，負債も減らしていくという考えだった。
カ　平成９年３月１０日，被控訴人Ｄがサマーキャンペーンの注文を取りに来た際，控訴人代表者のＡが流通在庫が多いので，今回はそれを販売したいので勘弁してほしいと断ったが，被控訴人Ｄは，セット数をメモ書きしたものをＡに渡し（甲１３号証），同月１４日までに正式な注文の書面を持ってくるよう指示した。その後，Ａは，後記のようなＪの返品問題もあり，キャンペーン商品の注文を出せる状況ではなく，注文票を出さなかったが，同年４月７日，被控訴人会社から前記キャンペーン商品２００セットが送られてきた。控訴人は，これを出荷せず，販社の在庫として保管した。
キ　平成９年３月１１日，在庫負担による経済的な事情から控訴人の傘下代理店の「久保島第３」の代表者ＪからＡに代理店の解約申し出があり，その夫からは脅迫的で強硬な返品要求があった。当時，同代理店の在庫としては，被控訴人会社に報告していた表在庫が６００万円，未報告の裏在庫が９００万円あった。控訴人のＡがその対処を大宮支店に相談したところ，同支店の被控訴人Ｃは，表在庫の６５０万円については返品を認めて控訴人と相殺の形で代金の清算をするけれども，裏在庫の９００万円については，前記代理店が以前に控訴人以外の販社に属していたこともあるので，その事実関係をよく確認のうえ返品に応じるか否かを検討した方がよいと話した。ただ，当時，Ａは，控訴人の資金繰りが苦しい上に，このような問題が起き，追いつめられたような状態になっていた。ク　その後，控訴人は，大宮支店の被控訴人Ｄに前記の返品分については，出荷商品の代金との相殺ではなく，控訴人に返金してほしいと頼んだが受け入れられなかった。控訴人代表者のＡはその旨をＪに話したが，同人の夫は納得せず，大宮支店に直接苦情を申し入れるなどしたため，平成９年４月２０日，控訴人の事務所で被控訴人Ｄが立会いの上，ＡとＪ夫婦らとで話し合いが行われた結果，控訴人からＪへの返金額を約５６７万円とし，そこから既払分を差し引いた約４７０万円を同年５月１０日までに控訴人が返金することになった。ただ，その期日までに履行がされなかったため，同年５月３０日にＡの夫とＪの夫との間で再度念書（甲２６号証の５）が取り交わされ，それに基づき，前記返金額を被控訴人会社が立替払いする形で，その清算がなされた。


ケ　前記のような経過で，平成９年３月ころから，Ａは控訴人の資金繰り等の問題で，心理的に追いつめられた状態になるとともに，被控訴人会社の販売方法等に関して不信感を抱くようになっていた。その頃，Ａは，ピリカの販売に携わっていた元の被控訴人の大宮支店長Ｅの来訪を受け，ノエビアをやめてピリカをやってはどうかとの勧誘を受けた。そこで，Ａは，ピリカの代表者Ｋに相談したところ，まず，その顧問弁護士である濱崎憲史（本訴の控訴人代理人，濱崎弁護士）に相談するよう勧められた。そこで，Ａが濱崎弁護士に相談したところ，同人から，まず在庫問題を解決して販社と傘下の代理店が窮状を脱出して健全な取引に戻ること，今，一挙にピリカに切り替えれば，傘下の切り崩しにかかられ，組織が崩壊してしまい，ピリカに転向しても意味がないので，組織を立て直してからノエビアに残りたい人は残し，できるだけ円満に行くよう努力してはどうかとの助言を受けた。
コ　前記濱崎弁護士の助言を受け，Ａは大宮支店に在庫の返品の申入れをしたが，受け付けられなかった。そこで，Ａは，Ｌ弁護士に依頼し，平成９年５月１日付で控訴人及びその傘下代理店のすべての在庫並びに同年４月４日に配達納品された前記キャンペーン商品を返品する旨の内容証明郵便（乙１号証）を送付した。これに対し，被控訴人会社は，代理人弁護士小島将利を通じて，本件委託契約等に基づき，控訴人から具体的な在庫商品の返品申し出があり次第，これを受諾して実施する旨を回答した（乙２号証）。サ　Ａは，濱崎弁護士の助言を受け，一旦，在庫を整理して再出発したいと考えていたものの，過去の例や他の販社の話などからすれば，返品は無理ではないかとの気持ちもあり，また，大量の返品をする以上，本件委託契約を解約される可能性もあると考え，その場合にはピリカに転向するのもやむを得ないと考えていた。平成９年４月ころ，Ａは，その実母であるＮをピリカの販売員に登録させた。また，Ａは，同月下旬，Ｆなど控訴人傘下の１次代理店の者数名を集め，被控訴人会社のシステムに不満を感じており，弁護士に依頼して返品交渉をしていること，これからは在庫を抱えないで仕事をしたいが，万一，控訴人が被控訴人会社から解約された場合には，ピリカの仕事をする考えであるとして，その内容やシステムを説明した。そして，Ａは，同年５月１日ころ，Ｆにピリカ化粧品の購入申込書（乙９号証の１）を交付した。同申込書の紹介者欄には前記Ｎの氏名が記載されている。シ　被控訴人Ｄは，平成９年５月１３日ころ，ＦからＡがピリカ化粧品の購入を仲介したと聞き，前記購入申込書の写しを入手した。被控訴人会社の大宮支店では，Ａの動向を調査すべく，被控訴人Ｄが，同月２４日及び２６日，Ｇに対し，ピリカに関するＡとの会話をカセットテープに秘密に録音するよう依頼した（乙１３号証）。Ｇは，同月２６日，その依頼に基づき，控訴人の事務所を訪れたところ，Ａは，同人にピリカ化粧品やその販売システムを説明して，その販売員登録を勧めるとともに，そのシステムの方が被控訴人会社のそれよりも利益を上げやすいこと，控訴人がノエビア化粧品とピリカ化粧品の両方について代理店等から注文を受けようと考えていること，そのことは被控訴人会社には内緒であることなどを話した。
ス　被控訴人Ｃ及び同Ｄは，平成９年５月２７日，Ａ及びその夫を被控訴人大宮支店に呼び，在庫がない状態でどのように販社の業務を続けるのかを確認したところ，受注・発注でやっていくので問題ないと答え，ピリカの話は出てこなかった。そこで，被控訴人Ｄは，さらに事実関係を確認すべく，Ｈ及びＩに対し，控訴人の事務所を訪れてＡのピリカへの関与につき調査するよう依頼した。Ａは，同月２８日から２９日にかけて控訴人の事務所を訪れた両名に対し，ピリカの販売システムを説明し，ピリカ化粧品の購入申込書（乙１０及び１１号証の各２）の用紙などを交付し，その後，その記載済みの申込書を受領した。セ　平成９年６月３日，被控訴人Ｃと同Ｄは，控訴人の事務所を訪れ，Ａにピリカへの関与を尋ねたが，同人はこれを否定した。被控訴人会社は，控訴人が被控訴人会社を偽ってピリカ化粧品を販売し，また，所属代理店に積極的にその取扱いを勧誘していることを理由に，平成９年６月６日付内容証明郵便（甲９号証）で，本件委託契約の解除を通知した。なお，控訴人は，その傘下の１次代理店の一部に対し，２次代理店との契約を解除するよう指示していたところ，同年６月２７日に１５２名の２次代理店からの解約依頼書が被控訴人大宮支店に提出された。このうち，１０６名分は，同月５日以前に作成されたものである。
２　被控訴人らの不法行為の有無
（１）　被控訴人会社の販売システムの問題点
ア　前記認定事実からすれば，被控訴人会社の販売システムは基本的に化粧品の連鎖販売取引である。そこでは昇格制度が採用され，売上げに応じて２次代理店から１次代理店へ，１次代理店から販社へと昇格する制度が採られている。そして，その昇格に伴って取得できる手数料率が増大するとともに，傘下の代理店の数も幾何級数的に増加し，それに伴って販売利益は急激に上昇していく。加えて，前記のような昇格あるいは代理店の級の上昇すなわち昇級に際しては，海外旅行や一流ホテルで行われる全国大会への招待などの特典が設けられており，これも各代理店や販社にとっては魅力的な誘因になっていると考えられるが，これらの昇格及び昇級の基準はすべて一定期間の売上額によって定められる。また，キャンペーン商品などでは，そのキャンペーンの都度，各販社あるいは代理店ごとの販売目標が設定される場合も多く，それらの目標が達成された場合には，達成費などの報償が受けられることになっていた。
イ　上記のような販売システムのもとでは，いきおい，その販社あるいは代理店の中に，目標達成のために無理に売上げを増やそうとしたり，あるいは，実際には売上げがなくても，売上げがあったように架空の販売実績を計上したりするものが生じることは見やすい道理である。また，そのような架空の売上げを計上すれば，それに見合う売上代金は販社を経て被控訴人会社に支払わざるを得ないのであるから，それに伴う資金繰りに迫られることになり，金融機関等からの借入れも増えていくことになる。ただ，このような目的の融資が簡単に承認されるわけでもないので，中には，金融機関をいつわってマイカーローンを利用して借り入れたり，夫の名義でカードローンを利用していた販社もあったし，また，約定どおりの返済が滞り，実現性のない収支計画を金融機関に示して，その追及をかわしている実態もあった（当審での控訴人代表者）。


ウ　むろん，上記のような形で，販社あるいは代理店が無理に売上げを伸ばし，あるいは実体に合わない販売実績を計上すれば，それがいずれは自らの経営を圧迫する可能性が高いことは自明のことである。そうすると，そのような不健全な取引に陥ることなく，堅実な業務運営をすべきことは基本的に各代理店及び販社の自己責任である。しかし，上記のような販売システムの中に埋没し，日夜，その実績を挙げようと努力している販社や代理店にとっては，いわば他人の意思で動かされているようなものであり（当審において控訴人代表者は，本件のような不健全な状態が生じた原因の一つは，自分ががまんすればよい，自分に責任があると思って，本音で闘えない自分がいたことにもあると供述しているが，この供述は，本文で述べた「他人の意思で動かされている」実態を如実に物語っているものと認められる。），冷静な立場でそのような堅実な業務運営を目指すことは実際上困難な面があると考えられる。
エ　これに対し，被控訴人会社は，上記のような問題を含む販売システムを利用し，その上に構築された販社及び代理店の販売網を利用して収益を挙げ，それを会社存立の基盤としているものであるし，その人的・物的な資源及び組織力等からしても，その傘下の販社及び代理店の経営内容の問題点等を見抜き，それに対する対応策を立てることができる立場にあるものと考えられる。
そうすると，被控訴人会社は，その販売システムが不健全な形に陥ることのないよう，その傘下の販社及び代理店に対し，いたずらにその昇格等の意欲を煽り立て，あるいはその営業実績を競うあまり無理な販売活動をするなどして，その経営基盤を危うくしたりすることのないよう指導監督していくべき責任がある。
なお，被控訴人会社の傘下の販社及び代理店は，ノエビア化粧品の販売が主たる存立の基盤であり，化粧品以外の商品を扱っていたとしても，その売上げの比率が高かったとは思われないのであるから，実質的にはこれらの販社及び代理店は，被控訴人会社の子会社あるいはその１部門ともいえる関係であった。このことは，被控訴人Ｄが大宮支店において，控訴人専属の担当者として，控訴人代表者と日常的に密接に連絡を取り，その傘下の各代理店をどのように育成するか，その昇級，昇格等についても，各経営者の人柄，能力，性格傾向等にまで立ち入って，種々の指示をしていること（甲４７号証，当審での控訴人代表者）からも裏付けられる。
オ　ところが，被控訴人会社においては，販社の預託商品が一定額以上に増大するのを防ぐため，コンピューター上，入荷入力ができなくなる措置（ロック）はとられていたものの，前記１（１）認定のように，キャンペーン商品につき，被控訴人会社が各代理店ごとの割当数量を決定して販社にその旨の指示をしたり，同（２）カの例にみられるように，販社の意向を無視する形でキャンペーン商品を割り当てたり（控訴人がいうところの押込み販売，これが他のいかなる販社，代理店でどの程度行われていたかを的確に認めるに足る証拠はないが，程度の差はあれ，他にも同様のことはあったものと推認される。）していたほか，同（１）ケ認定のように，被控訴人会社において，返品受入れを事実上拒んだり，販社からの返還や返品を受け入れても，それと同額の商品を販社に預託する場合（交換）も多かった。
もっとも，本件委託契約上は，これらの商品を割り当てられたからといって，それを無条件で受け入れなければならないわけではないし，返還や返品についても，交換という形をとることを拒否することも可能であったと認められる。しかし，継続的に取引を続ける中で，親会社的な立場にある被控訴人会社の担当者からの割当て数量の指示や，返品の申入れについて他の商品との交換の要請を断ることは実際問題としては難しい面があったと考えられる。
カ　前記（２）認定のように，控訴人は，平成９年１月当時，６０００万円近い借入金があり，未収金も５７３３万円に達し，また，傘下の代理店及び販社である控訴人の裏在庫を合わせると１億円をかなり上回る流通在庫を抱えていた。これらの借入金が生じたのは，事務所の新築やゴルフ会員権の購入などによる面があったと考えられるし，その在庫が膨らんだのも，控訴人がその販売能力に見合わない商品を注文したなど，控訴人（Ａ）自身の問題に起因する面も大きいと思われる。しかし，その背後には，上記のような被控訴人会社の販売システムの問題があり，それに起因する面も大きかったと考えられる。なお，乙４０号証には，被控訴人会社の大宮支店の主要販社９社の流通在庫は，概ね２か月分前後であるのに対し，控訴人のみが７．６か月と突出して多いとの記載があるけれども，これは同支店内の販社すべてを網羅したものではないし，当審における控訴人代表者の供述からしても，控訴人以外にも多額の在庫を抱えている販社があったものと推認されるのであるから，この点も上記の判断を左右するに足るものではない。
（２）　被控訴人会社の控訴人に対する対応について
ア　前記のように，控訴人は平成９年１月ころの時点で，６０００万円近い借入金があり，未収金も５７３３万円に達し，また，１億円を上回る流通在庫を抱えており，早急にその経営状態の改善を図る必要があった。
イ　ところが，大宮支店の被控訴人Ｄは，そのような状況下にあっても，十分な販売実績のない代理店を昇格させたうえ，昇格後のそれに見合う販売力を付けさせるなどとＡに述べるなど，そのような被控訴人会社の販売システムの問題点を踏まえた指導をしていた形跡が認められない。のみならず，平成９年１月ころには，控訴人が上記のように資金繰りに余裕がないことを知りながら，それに対する方策として，さらに販売する商品の数量を増やして，売上げを伸ばし，回収資金の増加で在庫の解消を図るなどの方針をとった。これは，控訴人のこれらの過剰在庫が直接には控訴人が実際の販売能力に見合った以上の商品を仕入れるなどしてきたことによるものであること，その背後には前記のような被控訴人会社の販売システムの抱える問題点があることに目をふさいだ対応であるといわざるを得ない。このような対応策では，被控訴人会社の販売量は減らず，大宮支店の営業実績は落ちないにしても，控訴人の過剰在庫は一向に解消されず，資金繰りが圧迫される状態が続き，経営が健全化されないことは明らかであり，到底，実態に見合った解決策とはいえない。


ウ　それに加えて，被控訴人Ｄは，平成９年３月，控訴人代表者のＡが流通在庫が多いので，今回は，サマーキャンペーン商品の発注を勘弁してほしいと述べているにもかかわらず，その十分な了解も得ないまま，同年４月７日にキャンペーン商品を控訴人に送り付け，Ａを困惑するような状況に追い込んだ。また，ちょうどそのころ起きたＪからの在庫の返品要求に対する対応も，当時，控訴人が資金繰りに窮する状態であったため，出荷代金との相殺ではなく，返金を頼んでいるにもかかわらず，それを聞き入れないなど，資金繰りに苦しんでいる控訴人に対し，その必要に応じた対応策を講じなかった。これらも，上記のような問題点を無視した形式的な対応であるといわざるを得ない。エ　前記のような被控訴人会社大宮支店の控訴人に対する一連の対応をみれば，控訴人代表者のＡにおいて，当時は，相当程度，心理的に追いつめられた状態になっていたこともあり，被控訴人会社との取引を続けるとすれば，一旦，全商品の返品，引取りを求めるほかないと考えたことは無理からぬ面がある。そして，それが受け入れられなかったため，弁護士を通じて内容証明郵便で返品の申入れをしたこともやむを得ない措置であったと考えられる。ところが，それに対して，被控訴人会社は，そこまで追いつめられた控訴人代表者Ａの真意を確認し，対応策をともに検討するなど，それに対して真摯な対応をしようとしなかった。この段階で，双方の話し合いによって，過剰在庫について，ある程度の整理ができれば，控訴人の経営を健全化することは十分可能であったと認められるし，Ａがピリカの取扱いを考えるということも起きなかったと考えられる。オ　上記のような状況を踏まえて考えれば，控訴人において，前記のような問題を含む化粧品の販売システムを脱却し，場合によっては他の系列の化粧品の販売システムに移行したいと考え，その取扱いを検討したからといって，その程度いかんにかかわらず，それが直ちに本件委託契約上の債務不履行に当たるとはいえないと考えられる。カ　前記１（２）の事実からすれば，平成９年春ころ，Ａがピリカへの移行を検討し，それに向けての活動を開始していたことが認められるけれども，その一方で，同人は，ノエビア化粧品の販売活動を続けたいという希望も有していたと認められる。控訴人は，それまで１５年以上にわたりノエビア化粧品の販売を続けてきて，その間，相当の収入も上げてきたものであるから，被控訴人会社との取引を打ち切り，他の化粧品を取り扱うということはたやすく決断できることではなかったと考えられる。そして，Ａは，そのころから，実母Ｎをピリカの販売員に登録したり，みずからＦらにピリカのシステムを説明したり，その購入申込書を交付するなどしているけれども，未だ実際にその販売活動を開始していたわけではない。また，控訴人の傘下の代理店であったＦらも，Ａから一応の説明を受けたとはいえ，その段階では，未だＡの態度が固まっていなかったこともあり，被控訴人会社の代理店を離脱するか否かも未定の状態であった。なお，控訴人がその傘下の１次代理店の一部に対し，２次代理店との契約を解除するよう指示し，これに応じて相当数の解約依頼書が集められていたことは前記１（２）認定のとおりであるけれども，それが実際に被控訴人会社に提出されたのは，契約解除後のことであるし，Ａの話を聞いた各代理店がいわば過剰な反応を示したということも考えられるのであるから（当審での控訴人代表者），このことから，直ちにＡの被控訴人会社からの離脱意思が明確なものであったとはいえない。キ　ところが，被控訴人会社では，Ｆを通じてＡがピリカへの移行の動きを始めたことを察知するや，その背景に控訴人が前記のように被控訴人会社の販売活動を続けてきたことによって債務や在庫を累積させたという問題があるにもかかわらず，また，被控訴人会社としては，前記（１）エのような，その傘下の販社及び代理店についての指導監督責任があるにもかかわらず，その原因を探知して，問題点を解消する努力をすることなく，控訴人の傘下の代理店等を通じてその動向を探らせたばかりか，積極的にピリカ化粧品の購入申込みをさせるなどして，本件解除に及んだものである。被控訴人会社がこのような行動に出たのは，今後，控訴人のような形で返品を申し入れる販社が続いた場合には，被控訴人会社の販売システムが崩れることを懸念し，それに対する報復としてなされたという面もあると考えられる。
ク　このようにみてくると，本件におけるＡの行為が直ちに本件委託契約上の債務不履行として，契約解除事由に当たるということはできないし，仮に形式的には解除事由に当たるとしても，その解除権の行使は著しく信義則に反するものというべきである。
（３）　被控訴人らの不法行為について


ア　被控訴人会社の化粧品販売システムが前記（１）のような問題点を多く抱えるものであったこと，被控訴人会社は，そのような問題点を踏まえ，傘下の販社及び代理店に対し，適切な指導監督をすべき責任があったにもかかわらず，それを真摯に改善する努力をしないまま，傘下の販社及び代理店を通じての売上げの拡大を図る方針を続けてきたこと，その中で大宮支店の販社であった控訴人が前記のような深刻な経営危機に陥っていたにもかかわらず，前記（２）のようにその在庫解消策等，根本的な経営改善策をとることもなく，さらに販売の拡大を目指して控訴人から申入れのあった返品要求にも応ぜず，やむなく控訴人が代理人弁護士を通じ，内容証明郵便で返品を申し入れるや，控訴人がピリカの取扱いを検討し始めていたことを利用し，その申し入れについての報復的措置として，本件委託契約違反の証拠を収集して本件解除に及び，以後，控訴人との取引を拒絶したものである。その結果，控訴人が長年培ってきた販売網は崩壊するに至った。イ　このような被控訴人会社の本件の一連の対応は，前記のような販売システムを構築し，それに基づく販売網を有する被控訴人会社において，その相手方である控訴人が被控訴人会社以外に容易に取引先を見出し得ないような事情の下に，取引の相手方の事業活動を困難に陥らせる以外に格別の理由がなく，取引を拒絶したものというべきであり，独占禁止法１９条，公正取引委員会告示第１５号（一般指定）２項の不当な取引拒絶に該当するおそれがあり，独占禁止法１９条の不公正な取引方法に該当する可能性が高い。また，同法条に該当しないとしても，その趣旨に反する行為であることは明らかである。このように本件解除は，独占禁止法１９条あるいはその趣旨に違反するものであること，そして，前記（２）のように，それに至った一連の経緯からして，著しく信義則に反するものであることなどからすれば，本件解除を理由として，被控訴人会社が控訴人との本件委託契約に基づく取引を拒絶したのは，違法に控訴人の同契約上の受託者としての地位を侵害するものであり，不法行為に当たるというべきである。また，被控訴人Ｃ及び同Ｄは，平成９年３月当時，大宮支店において，支店長及び副支店長の地位にあったものであり，被控訴人会社の基本的な方針に従ってしたものではあるが，前記のような被控訴人会社の本件解除の意思決定に直接関わったものと認められる。そして前記認定したように，不当な取引拒絶に加担したものと認められる。そうすると，上記両名は，被控訴人会社とともに不法行為責任を負う（共同不法行為）。したがって，被控訴人らは，後記の控訴人の被った損害を連帯して支払う義務を負う。
（４）　損害について
ア　証拠（甲１０号証の１ないし３）及び弁論の全趣旨によれば，控訴人は，本件解除の前の３年間で，受託販売手数料として年平均２０７８万１７５２円の収入を得ていたこと，その代表者のＡは本件解除当時満３８歳であったことが認められる。そうすると，本件解除当時，控訴人の資金繰りが逼迫し，その経営を続けるためには，相応の努力が必要とされ，一時期は減収が生じる可能性があったことなどを考慮しても，本件解除がなければ，その後少なくとも５年程度は，ひかえめにみても，上記金額の約半額である年間１０００万円程度の収入を挙げることができたと考えられる。そうすると被控訴人らの不法行為による控訴人の損害は，５０００万円を下まわることはないものと認められる（これについては，既に損害として発生しているものであるから，中間利息の控除の必要はない。）。したがって，その内金５００万円の支払を求める控訴人の請求は理由がある。イ　上記のような被控訴人会社の行為によって，控訴人がその法人としての名誉や信用が毀損され，種々の無形の損害が生じていることは明らかである。前記のような本件の一連の経過を考慮すれば，その損害は５００万円を下まわることはないものと認めるのが相当であり，この点についての控訴人の慰謝料請求も理由がある。ウ　なお，本件解除に至るについては，控訴人の側にもピリカの関係者との接触などという，表面的，形式的にみれば，本件委託契約上の信頼関係を損ないかねないような言動があり，それが本件解除につながったものであること，また，控訴人のこのような言動の原因となった資金繰りの問題についても，代表者の個人的な用途のために借入債務を増大させたり，必ずしもその販売能力に見合わない商品を注文するなどして在庫を増加させたという，控訴人自身の経営姿勢に起因する面もあることなどを考慮すれば，上記の損害については過失相殺をすることも考えられる。
しかし，その過失相殺をしたとしても，その認容額が上記の１０００万円を下回ることはないと認められる（なお，控訴人は，本訴で，逸失利益の内金５００万円と慰謝料５００万円を請求しているけれども，弁論の全趣旨によれば，仮に後者が過失相殺によって５００万円以下に減額されるとすれば，その部分については逸失利益による損害を拡張して請求する意思であると認められる。）。そうすると，この点も本件の結論に影響を及ぼすものではない。
（５）　まとめ
以上のとおり，不法行為を理由に被控訴人らに対し，連帯して１０００万円及びこれに対する不法行為日である平成９年６月７日から支払済みまで民法所定の年５分の割合による遅延損害金の支払を求める控訴人の請求は，理由がある。そこで，控訴人の請求を棄却した原判決はこれを取り消し，控訴人の請求を認容することとする。よって，主文のとおり判決する。
（口頭弁論終結の日　平成１４年１０月２２日）
東京高等裁判所第１９民事部
裁判長裁判官　　　　　淺　　　生　　　重　　　機
裁判官　　　　　及　　　川　　　憲　　　夫
裁判官　　　　　原　　　　　　　敏　　　雄


平成１１年（行ケ）第３６６号　審決取消請求事件
判　　　　決
原　告　　      　有限会社黒雲製作所
代表者代表取締役　【Ａ】
訴訟代理人弁護士　市東譲吉
被　告　　      　【Ｂ】
訴訟代理人弁理士　【Ｃ】
主　　　　文
特許庁が平成１０年審判第３０４４６号事件について平成１１年９月８日にした審決を取り消す。
訴訟費用は被告の負担とする。
事実及び理由
第１　原告の求めた裁判
主文１項同旨の判決。
第２　事案の概要
１　特許庁における手続の経緯
原告は、登録第１４１９４２７号に係る商標（昭和４７年６月２２日商標登録出願、同５５年５月３０日設定登録。本件商標）の商標権者である。本件商標は別紙のとおりの構成から成り、旧第２４類「楽器、その他本類に属する商品」を指定商品とする。
被告は、平成１０年５月７日、原告を被請求人として、本件商標の商標登録取消しの審判を請求し、平成１０年審判第３０４４６号事件として審理されたが、平成１１年９月８日、「商標法５１条の規定により、登録第１４１９４２７号商標の登録は、取り消す。」との審決があり、その謄本は同年１０月２５日原告に送達された。
２　審決の理由の要点
(1)　被告（審判請求人）の審判請求の理由
(1)－１　登録商標の不正使用の事実
(1)－１－１　被告は、米国カリフォルニア産のエレキギターの輸入及び販売を業とする者であるところ、原告より平成10年1月6日付の通知書を受け、原告が審判甲第１号証に係る本件商標の商標権者であることを知った。ところが、被告において調査したところ、原告が現にエレキギターについて使用している商標は、審判甲第１号証に係る本件商標の標章態様のものではなく、審判甲第２号証に係る商品カタログ及び商品自体に示されているような標章態様の「Ｍマークmosriteof   California」（別紙「原告の使用商標」）であった。しかも、被告が米国カリフォルニア州ハリウッドから輸入しているエレキギターに使用されている標章は、商品カタログ（審判甲第３号証）及びその商品自体（審判甲第４号証）に示された標章態様から成るもので、これは、審判甲第２号証に示された標章と全く同一のロゴ態様のものである。審判甲第３号証及び審判甲第４号証に示した標章は、審判甲第５号証に示したカリフォルニア州政府長官発行の「商標登録証書（CERTIFICATEOFREGISTRATION   OFTRADEMARK）」によって明らかなとおり、米国カリフォルニア州ハリウッド、＜以下略＞のスガイ・ミュージカル・インストルメント・インコーポレーテッド（以下「スガイ社」という。）が商標権者であり、この会社が製造したエレキギターを、被告である【Ｂ】（楽器店名：フィルモア、武蔵野市＜以下略＞）が独占的に輸入し、日本国内で販売している。原告は、本件商標の標章態様とは同一のものではなく、「mosrite」に「ofCalifornia」と付記して、あたかも米国のカリフォルニア産品であるかのごとき表示の自家工場製ギターを販売している。しかも、その付記したロゴも、被告がスガイ社から輸入している「モズライト・ギター」に使用されている標章と全く同一のロゴをコピーして不正使用している。
(1)－１－２　「ofCalifornia」のロゴは、ベンチャーズモデルと呼ばれる「モズライト・ギター」の歴史と共にある重要な表示で、後記するギター製作者の【Ｄ】（【Ｄ】）によるものである。そして、「ＭマークmosriteofCalifornia」の標章表示は、【Ｄ】が1952年にカリフォルニア州ベーカーズフィールドに工房を開設し「モズライト・ギター」の製造を開始した時以来のものである。それを原告は【Ｄ】が1992年8月に死去したのを境に、本件商標の標章に「ofCalifornia」という【Ｄ】の書した同一の筆記体表示を付記した態様で使用し始めたのである。
(1)－１－３　審判甲第２号証に示されたカタログには「製造元ジャパンモズライト（有）」と表示、審判甲第６号証に示された保証書には「有限会社日本モズライト　長野県大町市＜以下略＞」と表示されているから、顧客の中には我が国に米国モズライト社（MosriteInc.）の日本法人があると容易に誤信し、全部品をノックダウン式で輸入し、長野県の工場で組み立てていると信じている者もいる。このように、原告は、本件商標の商標権者であるにもかかわらず、故意に当該登録商標の標章と同一態様のものは使用せず、あえて「mosriteofCalifornia」という産地名を付記した類似態様の標章を使用し、その結果、そのエレキギターを被告が輸入し販売しているスガイ社製の「mosriteofCalifornia」の表示のある真正な「モズライト・ギター」と顧客をして誤認又は出所の混同を生じている。(1)－１－４　したがって、原告の登録商標の不正使用による不正競争的行為は、商標法５１条１項に該当する登録の取消事由となる行為である。
(1)－２　「MOSRITE」ギターの由来
(1)－２－１　【Ｄ】（【Ｄ】）は、1952年カリフォルニア州ベーカーズフィールドで宣教師の【Ｅ】（【Ｅ】）の後援を得て独自のエレキギターの製作を開始するためモズライト社（MosriteInc.）を創立した。ちなみに、モズライト社の名称とエレキギターの商標を「MOSRITE」と命名したのは、ギター製作者である【Ｄ】と前記後援者【Ｅ】の２人の名前を合体したのが由来である。そして、【Ｄ】が製作したエレキギターには「ＭマークmosriteofCalifornia」のロゴ商標が表示されていた。(1)－２－２　一方、「ザ・ベンチャーズ（THEVENTURES）」は、1959年秋に【Ｆ】（【Ｆ】）と【Ｇ】（【Ｇ】）が米国ワシントン州シアトルで結成したエレキギターによるロックンロールのグループで、1960年春にはベースギターの【Ｈ】（【Ｈ】）とドラムの【Ｉ】（【Ｉ】）の２人が加わり、４人のグループが結成された。


1962年に「ザ・ベンチャーズ」の【Ｈ】は、「モズライト・ギター」に出会い、使い始めた。1963年には３人全員が「モズライト」を使い始めたことから、「モズライト・ベンチャーズモデル」が誕生し、モズライト社は工場設備を拡張して大量生産に入った（1963年に年間200本、1964年に800本、1965年に1800本、1966年に2100本となった。）。1965年ザ・ベンチャーズは、来日公演し、エレキギターの威力とサウンドの魅力を日本人に与え、同時に彼らが手にしている「モズライト・ギター」への憧れを強固なものにした。
(1)－２－３　1965年6月に我が国では飛鳥貿易株式会社が「モズライト・ギター」の輸入を開始した。
1968年5月には、モズライト社から生産ライセンスを取得したファーストマン楽器製造株式会社（大阪市＜以下略＞）が生産を開始、最初の日本製「モズライト・ギター」が誕生した（その当時、原告は木部分の下請をしていた）。その後同社は1969年7月に倒産した。
(1)－２－４　米国のモズライト社も1969年7月に1回目の倒産、1970年再建、1973年に2回目の倒産をした。1992年4月にアーカンソー州ブーンビルに【Ｄ】の工場が建設された。
(1)－２－５　1992年5月30日被告とユニファイド・サウンド・アソシエーション・インコーポレーテッド（UnifiedSoundAssociation   Inc.以下「ユニファイド社」という。社長【Ｄ】）は、被告に「モズライト・ギター」の40周年記念モデルと同一品質のものの製造を依頼し、【Ｄ】側からギター１本の単価、支払方法について要求があり、出荷スケジュールについての話し合いがなされ、相互に了解して口頭による契約を行った。
契約締結後の1992年5月31日に同工場で「モズライト・ギター」を1952年にカリフォルニアで製造開始して40周年経過したことから、40年記念モデルが製造された。しかし、1992年8月7日に【Ｄ】は死亡した。ユニファイド社は、妻の【Ｊ】が社長となったが、製造技術及び経営能力のなさから、1994年4月に倒産した。(1)－２－６　その後、被告は、1996年11月に米国カリフォルニア州で「mosriteofCalifornia」の登録商標（審判甲第５号証）を専有していたスガイ社に「モズライト・ギター」の製造を依頼し、これを輸入して販売している。なお、スガイ社と【Ｄ】氏との間には取引関係はなかった。
(1)－３　我が国における登録商標「mosrite」について我が国における「mosrite」商標（第２４類）については、次のとおりである。
①　商標登録第７３６３１６号（審判甲第１３号証）
商標「MOSRITE」
第24類「楽器、演奏補助品、その他本類に属する商品」商標権者　米国カリフォルニア州ハリウッド市ベンチャーズ・モスライト・イ
ンコーポレーテッド
昭和40年(1965)5月8日出願
昭和42年(1967)3月20日設定登録
昭和52年(1977)3月20日存続期間満了
②　商標登録第１４１９７２７号（審判甲第１号証、本件商標、商標及び指定商品は上記第１に記載のとおり。）
昭和47年(1972)6月22日出願、出願人：【Ｋ】（東京都大田区）昭和52年(1977)6月16日出願人名義変更届　出願人：黒沢商事株式会社（東京都豊島区）
昭和52年9月28日出願人名義変更届　出願人：有限会社黒雲製作所（長野県大町市）
昭和53年(1978)12月25日商標登録異議申立て申立人：【Ｄ】　米国カリフォルニア州ベーカースフィールド市異議申立ての結論：理由なし。
昭和55(1980)5月30日設定登録
平成2年(1990)6月27日更新登録
(1)－４　審判請求の理由のむすび
以上の理由により、本件商標の商標権者である原告は「故意に」、指定商品「楽器（エレキギター）」について、登録商標に類似する商標「ＭマークmosriteofCalifornia」を使用して、顧客に対し、商品の品質「米国カリフォルニア産ギターの品質」の誤認を生ずる行為、又は他人の業務に係る商品「カリフォルニア州の生産者（スガイ社）と我が国におけるその独占的輸入販売者（本件被告）のエレキギター」と混同を生ずる行為を現に行っている。したがって、本件商標は、商標法５１条１項の規定を充足する商標となっているから、取り消されるべきである。
(2)　原告（審判被請求人）の答弁の理由
(2)－１　本件商標の取得
原告は、1968年(昭和43年)から現在に至るまで、本件商標を付したギター、これらの部品及び附属品を製造、販売している。その間の経緯は下記のとおりである。(2)－１－１　大阪市所在のファーストマン楽器製造株式会社は、アメリカ合衆国カリフォルニア州ハリウッド市所在のベンチャーズ・モズライト・インクから本件商標のほかに商標「VENTURES」、商標「VENTURES‐MOSRITE」、及び「MOSRITE」の商標使用の許諾を得て日本でこれら商標を付したギターの製造、販売を開始した。(2)－１－２　原告は、1968年ファーストマン楽器製造株式会社の下請として、本件商標を付したギターを製造し、これをファーストマン楽器製造株式会社に納め始めた。
ところが、原告が本件商標を付したギターを本格的に製造し始めて間もなくして、ファーストマン楽器製造株式会社が倒産、さらには、本家のベンチャーズ・モズライト・インクも倒産したため、原告は、売掛金の支払を受けることができず、かつ、大量の在庫を抱えることとなった。
そこで、原告はやむなく、本件商標を付したギターの在庫の販売を続けたところ、これが好評であり注文が相次いだので、さらにこれらのギターの製造、販売を続けた。


(2)－１－３　原告は、本件商標を付したギターの製造、販売を順調に伸ばしていたところ、突然、黒沢商事株式会社から、このままでは原告は本件商標の使用ができなくなる、ついては本件商標（出願中）を買い取られたき旨の通告を受けた。原告は、本件商標をそれまで大切に育てて来たのに、今後これが使用できなくなっては、その営業に重大な支障をきたすことになるので、やむなく、1977年（昭和52年）9月に黒沢商事株式会社に多額の対価を支払いこれを買い取った。当時、本件商標に類似する先登録の商標として商標登録第736316号の商標「MOSRITE」及び商標登録第736317号の商標「VENTURES-MOSRITE」が存在していた。この２つの商標は、いずれも、1967年（昭和42年）3月20日登録、アメリカ合衆国カリフォルニア州ハリウッド市＜以下略＞所在のベンチャーズ・モスライト・インクが所有するものであったが、更新登録されず、商標権は期間満了により消滅した。
(2)－１－４　このように、本件商標は登録障碍事由が解消したため、1980年（昭和55年）5月30日設定登録、その後商標権存続期間の更新登録がされ現在に至っている。
そして、審判甲第１４号証（1990年（平成2年）2月2日の更新登録願書に添付した商品カタログ）によれば、1988年（昭和63年）、遅くとも1989年（平成1年）初めころまでには、原告は、本件商標のほかに「ofCalifornia」の表示を、原告の販売するギター及びその商品カタログに使用していた事実が証明される。本件商標は、原告が所有登録するものとして日本における楽器業界及びその消費者間では周知となるに至っている。原告が本件商標を取得したことについては、商標法上全く問題はない。
(2)－２　本件商標の使用
原告は、本件商標の登録前から、その指定商品であるギター及びその部品並びにこれらのパンフレット等に、本件商標を使用している。原告の製造販売するギター及びそのパンフレット等には、本件商標の表示のほか「ofCalifornia」と表示がされていることがあるが、本件商標の表示と「ofCalifornia」の表示とにはかなりの間隔が置かれ、これらは一体のものとしては構成されておらず、かつ、本件商標の字体と「ofCalifornia」の字体とは全く異なる。のみならず、「ofCalifornia」のうち「California」は米国の一州の名称を極めてありふれた書体にて表示しているにすぎない。
したがって、本件商標及び「ofCalifornia」の表示に接する消費者が、本件商標と「ofCalifornia」とを一体のものとして観念、称呼することはあり得ない。原告としては、「California」について商標権を主張する意図は全くない。また、「California」は、いわゆる原産地として表示したものでもない。本件商標は、日本国において原告が所有登録するものとして周知となっているから、「ofCalifornia」をみて、これがアメリカ合衆国のCalifornia州で製造販売されたものと誤信する者はいないからである。
原告は、前記(2)－１－４で述べたとおり1988年（昭和63年）までには、遅くとも1989年（平成1年）初めころまでには本件商標のほかに「ofCalifornia」の表示を原告の製作販売するギター及びその商品パンフレットに使用したが、これは【Ｄ】が製作した「モズライト・ギター」が米国カリフォルニア州で生まれたので、その出生地の地名をギター本体に飾りとして、【Ｄ】が1963年ないし1965年に製作した「ベンチャーズ・モデル」といわれる「モズライト・ギター」に付記されているのと同一の書体にて添付してほしいとの原告の多数の顧客からの強い要望があり、付記するようになった。
現在の「モズライト・ギター」の愛好家は、「本物」の「モズライト・ギター」が米国カリフォルニア州において故【Ｄ】らにより製作されたこと、故【Ｄ】の製作した「本物」の「モズライト・ギター」は数千本しかこの世に存在せず、その中古品は極めて高額（１本百万円前後又はそれ以上）で日本国で取引されていること、原告の製作する「モズライト・ギター」が日本国の長野県で原告らの手によって製作されていることをよく知っており、「ofCalifornia」の表示をみて、これが「アメリカ合衆国カリフォルニア原産」と誤認する者は皆無である。
(2)－３　本件審判請求について
米国においては、1976年は、ビンテージギター（古い1940年代、1950年代、1960年代のギター）の第１期ブームであり、1976年8月被告は初渡米し、米国のビンテージギターのブームに刺激を受けて帰国、その際「モズライト・ギター」を４本買ってきた。1980年代に入ると、毎月のように渡米して「モズライト・ギター」を買い付けて輸入し、これら「モズライト・ギター」を「フィルモア楽器店」で販売してきた。
ところが、これら中古のビンテージギターは、数に限りがあり、被告の商売が先細りになるのは必至であった。そこで、被告は米国のビンテージギターのショーで知り合った【Ｄ】に再び「モズライト・ギター」の製造を求め、これを被告が輸入し、フィルモア楽器店で販売することを考えた。
1992年（平成4年）アメリカ合衆国アーカンソー州ブーンビルに【Ｄ】らによってユニファイド社が設立、ここで製造され「Ｍマークmosrite」商標が付され「ofCalifornia」と付記表示された「モズライト・ギター」を被告は、40周年記念モデルとし、限定40本として被告の店で販売した。
1992年8月7日【Ｄ】死去、1994年4月ユニファイド社が倒産したことから、被告は、ここから「モズライト・ギター」を輸入することができなくなってしまった。そこで、被告は、急遽米国カリフォルニア州ハリウッド市所在の【Ｌ】が経営する店から、ニセ物の「モズライト・ギター」を輸入、これを本物の「モズライト・ギター」と称して、被告の店で販売している。


なお、【Ｌ】が経営するスガイ社は、【Ｄ】の存命中である1983年11月1日にアメリカ合衆国カリフォルニア州で【Ｄ】らが1963年ないし1965年に製作した「ベンチャーズモデル」といわれる「モズライト・ギター」に付せられていたのと全く同一の商標「Ｍマークmosriteof   California」（書体は全く同一）を使用したとして、1983年11月16日アメリカ合衆国カリフォルニア州で商標「ＭマークmosriteofCalifornia」につき、商標登録（登録第71383号、更新登録失念のため、さらに1998年5月22日登録第103782号）を得た。被告が【Ｌ】らと組んでニセ物の米国カリフォルニア産の「モズライト・ギター」を日本国内で販売するのに障害となるのが、原告が登録所有する本件商標の商標権であり、これが登録取消審判に及んだものである。現在、原告は、被告に対し本件商標権の侵害差止等請求訴訟を東京地方裁判所（平成10年（ワ）第11740号）に提起し、審理中である。しかし、原告が登録所有する本件商標権は、1980年（昭和55年）5月30日に登録となったが、これ以降も故【Ｄ】らが製作した「本物」の中古の「モズライト・ギター」が米国から輸入され、日本国で販売されているが、原告は、これらに対して法的措置は講じてこなかった。
(2)－４　答弁の理由のむすび
原告は前述のとおり、本件商標をその指定商品の一つであるギターその部品及びその宣伝広告に正しく使用しているから、本件審判請求は理由がない。
(3)　審決の判断
(3)－１　商標法５１条による取消審判について
商標法５１条による取消審判は、商標権者が故意に指定商品（指定役務）についての登録商標に類似する商標の使用又は指定商品（指定役務）に類似する商品（役務）についての登録商標若しくはこれに類似する商標の使用をして一般公衆を害したような場合についての制裁規定である。すなわち、商標権者が上記した商標の使用により商品の品質（役務の質）の誤認又は商品（役務）の出所の混同を生ずるおそれがあるものの使用を故意にしたとき、何人も本審判を請求することにより、商標登録を取り消すことができることとしたものである。この規定の趣旨は、商標の不当な使用によって一般公衆の利益が害されるような事態を防止し、かつ、そのような場合に当該商標権者に制裁を課すものである。
(3)－２　そこで、上記見地に立って、本件商標につき商標法５１条に定める商標登録を取り消す事由が存するか否かについて検討する。当事者の主張の趣旨及び審判甲第７号証（「ザ・ベンチャーズ‐結成から現在まで」1995年（株）河出書房新社発行）、審判甲第８号証（ファーストマン楽器製造（株）1968年発行「mosrite」ギターの商品カタログ）、審判甲第１３号証（商標登録第736316号商標公報）、審判乙第１号証（商標登録第736316号商標登録原簿）、審判甲第４０号証（審判乙第４号証、月刊音楽専門誌「PLAYER」1992年8月号掲載の「モズライトギター」40周年記念モデルの広告）、審判甲第４５号証（ユニファイド・サウンド・アソシエーション・インクの副社長からの1992年8月18日付文書、同文書添付の覚書）、審判甲第５４号証（リュートミュージック・ムック第２号1993年3月10日発行、ファーストマン楽器製造株式会社社長【Ｍ】氏へのインタビュー記事）によると、次の事実が認められる。
(3)－２－１　「MOSRITE」ギターについて
(ⅰ)　【Ｄ】（【Ｄ】）は、1952年カリフォルニア州ベーカーズフィールドで宣教師の【Ｅ】（【Ｅ】）の後援を得て独自のエレキギターの製作を開始するためモズライト社（MosriteInc.）を創立した（ちなみに、モズライト社の名称とエレキギターの商標を「MOSRITE」と命名したのは、エレキギター製作者【Ｄ】と前記後援者【Ｅ】の２人の名前を合体したのが由来である。）。そして、【Ｄ】が製作したエレキギターには「ＭマークmosriteofCalifornia」のロゴ商標が表示されていた。「ofCalifornia」のロゴ（筆記体）は、エレキギター製作者【Ｄ】によるもので、「Ｍマークmosriteof   California」の標章表示は、【Ｄ】が1952年にカリフォルニア州ベーカーズフィールドに工房を開設し「モズライト・ギター」の製造を開始した時以来のものである。
(ⅱ)　ところで、「ザ・ベンチャーズ（THEVENTURES）」は、1959年秋に【Ｆ】（【Ｆ】）と【Ｇ】(【Ｇ】）が米国ワシントン州シアトルで結成したエレキギターによるロックンロールのグループで、1960年春にはベースギターの【Ｈ】（【Ｈ】）とドラムの【Ｉ】（【Ｉ】）の２人が加わり、４人のグループが結成された。
1962年に「ザ・ベンチャーズ」の【Ｈ】は、「モズライト・ギター」に出会い、使い始めた。1963年には３人全員が「モズライト」を使い始めたことから、「モズライト・ベンチャーズモデル」が誕生し、モズライト社は工場設備を拡張して大量生産に入った（1963年年間200本、1964年800本、1965年1800本、1966年2100本となった。）。1965年ザ・ベンチャーズは、来日公演し、エレキギターの威力とサウンドの魅力を日本人に与え、同時に彼らが手にしている「モズライト・ギター」への憧れを強固なものにした。
(ⅲ)　そして、遅くとも1965年（昭和40年）には「ＭマークmosriteofCalifornia」の標章表示した【Ｄ】製作の「モズライト・ギター」は、エレキギターを取り扱う取引者、需要者に周知の標章となっていたものと認められる。なお、我が国において、ベンチャーズ・モスライト・インク（米国カリフォルニア州ハリウッド市＜以下略＞）は、商標「MOSRITE」について第２４類「楽器、演奏補助品、その他本類に属する商品」を指定して、1965年（昭和40年）5月8日登録出願し、当該商標は、1967年（昭和42年）3月20日商標登録第736316号として設定登録がされ、1977年（昭和52年）3月20日期間満了により消滅、1979年（昭和54年）9月10日その登録が抹消されている。
(ⅳ)　1965年6月に我が国では飛鳥貿易株式会社が「モズライト・ギター」の輸入を開始した。


1968年5月には、モズライト社から生産ライセンスを取得したファーストマン楽器製造株式会社が生産を開始、最初の日本製「モズライト・ギター」が誕生した（その当時、原告は木部分の下請をしていた）。その後ファーストマン楽器製造株式会社は1969年7月に倒産した。
(ⅴ)　米国のモズライト社も1969年7月に1回目の倒産、1970年再建、1973年に2回目の倒産をした。
1992年4月に米国アーカンソー州ブーンビルに【Ｄ】らによってユニファイド社が設立された。
(ⅵ)　1992年5月30日被告は、ユニファイド社（社長【Ｄ】）に、「モズライト・ギター」の40周年記念モデル（「モズライト・ギター」を1952年にカリフォルニアで製造開始して40周年経過したことによる。）と同一品質のものの製造を依頼する契約を行った。
契約締結後の1992年5月31日に同工場で40年記念モデルを製造した。しかし、1992年8月7日に【Ｄ】は死亡した。そして、ユニファイド社は、妻の【Ｊ】が社長となったが、製造技術及び経営能力のなさから、1994年4月に倒産した。(ⅶ)　なお、現在も故【Ｄ】らにより製作されたビンテージギター（数千本ほどが存在する。）は、極めて高額（１本百万前後又はそれ以上）で日本国で取引されている。
(3)－２－２　原告の本件商標取得の経緯
(ⅰ)　原告は、1968年ファーストマン楽器製造株式会社の下請として、本件商標を付したギターを製造、ファーストマン楽器製造株式会社に納めた。ところが、原告が本件商標を付したギターを本格的に製造し始めて間もなくして、ファーストマン楽器製造株式会社が倒産、本家のベンチャーズ・モズライト・インクも倒産したため、原告は、売掛金の支払を受けることができず、かつ、大量の在庫を抱えることとなった。
そこで、原告はやむなく、本件商標を付したギターの在庫の販売を続けたところ、これが好評であり注文が相次いだので、さらにこれらのギターの製造、販売を続けた。
(ⅱ)　原告は、本件商標を付したギターの製造、販売を順調に伸ばしていたところ、黒沢商事株式会社から、このままでは原告は本件商標の使用ができなくなる、ついては本件商標（出願中）を買い取られたき旨の通告を受けた。原告は、今後これが使用できなくなっては、その営業に重大な支障をきたすことになるので、1977年（昭和52年）9月に黒沢商事株式会社より本件商標を買い取った。
当時、本件商標に類似する先登録の商標として商標登録第736316号の商標「MOSRITE」及び商標登録第736317号の商標「VENTURES-MOSRITE」が存在していた。この２つの商標は、いずれも、前記ベンチャーズ・モスライト・インクが所有するものであったが、更新登録されず、商標権は期間満了により消滅した。本件商標は、上記のとおり登録障碍事由が解消したため、1980年（昭和55年）5月30日設定登録、その後商標権存続期間の更新登録がされ現在に至っている。以上のとおりであり、他にこれを覆すに足りる証拠はない。
(3)－２－３　本件商標
本件商標は、別紙に表示するとおり、左に、外周上に小さな突起のある黒塗りの円形内に白抜きで欧文字の「Ｍ」を表示した図形を配し、その右に、「mosrite」の欧文字を横書きして成るものである。
(3)－２－４　原告の使用商標
原告の答弁書の記載及び審判甲第１４号証（1990年（平成2年）2月2日の更新登録願書に添付した商品カタログ）、審判乙第５号証（1990年（平成2年）原告ら発行の商品パンフレット）、審判乙第６号証（1993年（平成5年）ころ原告ら発行の商品パンフレット）、審判乙第７号証（1995年（平成7年）ころ原告ら発行の商品パンフレット）、審判乙第８号証（原告ら発行の現在の商品パンフレット）によれば、原告は、1988年（昭和63年）遅くとも1989年（平成1年）初めころまでには、本件商標「Ｍマークmosrite」の表示のほかに「ofCalifornia」の表示を付記し、審判乙第５号証ないし審判乙第７号証の商品カタログの下部には「ジャパンモズライト（有）」と記載して、原告の販売するエレキギター及びその商品カタログに使用し、現在も使用している事実が認められる。
そして、「ofCalifornia」の表示を付記している点について、原告は、【Ｄ】が製作した「モズライト・ギター」が米国カリフォルニア州で生まれたので、その出生地の地名をギター本体に飾りとして、【Ｄ】が1963年ないし1965年に製作した「ベンチャーズ・モデル」といわれる「モズライト・ギター」に付記されているのと同一の書体にて添付してほしいとの原告の多数の顧客からの強い要望があり、付記するようになったと述べている。
以上の認定事実については、原告が自認するところである。
(3)－２－５　商品の品質の誤認又は出所の混同


前記(3)－２－１の（ⅰ）及び（ⅲ）で認定したとおり「ＭマークmosriteofCalifornia」の標章表示した【Ｄ】製作の「モズライト・ギター」は、エレキギターを取り扱う取引者、需要者に周知の標章となっていたものである。審判甲第１６号証ないし審判甲第２０号証、審判甲第２７号証ないし審判甲第３０号証、審判甲第３２号証、審判甲第３４号証、審判甲第３７号証及び審判甲第３８号証、審判甲第４７号証（「モズライト・ギター」を購入した者の書簡）、審判甲第２４号証（【Ｎ】が石橋楽器店に出したＥメール）及び審判甲第２５号証（石橋楽器店が【Ｎ】に対して出したＥメールの返事）、審判甲第４６号証（石橋楽器店のインターネットによる広告）、審判甲第４８号証（インターネットのホームページに掲載された記事、発信者不明）によれば、エレキギターの取引者、需要者は、「Ｍマークmosrite」の表示に「ofCalifornia」（筆記体）の表示を付記した原告製作のエレキギターについて、「Ｍマークmosriteof   California」の標章表示した【Ｄ】製作の「モズライト・ギター」と同様の品質を有するものと誤認していること、しかも、審判乙第５号証ないし審判乙第７号証の商品カタログの下部には「ジャパンモズライト（有）」と表示され、【Ｄ】製作の「モズライト・ギター」に関連する会社であるかのような表示がされていたこと、さらには前記(3)－２－１の（ⅶ）で認定したとおり、現在も故【Ｄ】らにより製作された「Ｍマークmosrite」の表示に「ofCalifornia」（筆記体）の表示が付記されたビンテージギターが我が国で取引されていることをも併せ考慮すると、「Ｍマークmosrite」の表示に「ofCalifornia」（筆記体）の表示を付記した原告製作のエレキギターは、【Ｄ】が製作したエレキギターと同様の品質であるかのように商品の品質について誤認を生じ、又は【Ｄ】若しくは同人と何らかの関連のある者が製作したものではないかと出所について混同を生じていたものといわなければならない。そして、原告は、前記(3)－２－４で認定したとおり「Ｍマークmosrite」の表示に「ofCalifornia」（筆記体）の表示を付記したのは、【Ｄ】が製作した「モズライト・ギター」が米国カリフォルニア州で生まれたので、その出生地の地名をギター本体に飾りとして、【Ｄ】が1963年ないし1965年に製作した「ベンチャーズ・モデル」といわれる「モズライト・ギター」に付記されているのと同一の書体にて添付してほしいとの原告の多数の顧客からの強い要望があり、付記するようになったと述べていることから、原告が「ofCalifornia」（筆記体）の表示した意図は、【Ｄ】が製作したエレキギターに表示されていた「Ｍマークmosrite　ofCalifornia」の商標が周知のものであり、「ofCalifornia」書体について【Ｄ】の筆記に倣って表示を行ったことは明らかである。そうすると、原告は、自己が製作したエレキギターに「ofCalifornia」の表示をすることにより、商品の品質の誤認又は出所の混同が生ずるという結果について認識があったというべきであって、原告の上記行為については「故意」があったものといわざるを得ない。してみれば、本件商標の商標権者である原告は、本件商標「Ｍマークmosrite」の表示に、故意に「ofCalifornia」（筆記体）の表示を付記した本件商標に類似する商標を、その指定商品「エレキギター」について使用することにより、商品の品質について誤認を生じ、又は他人の業務に係る商品と混同を生ずるものをしたものである。
(3)－３　原告は、「本件商標『Ｍマークmosrite』は、我が国において原告が所有登録するものとして周知となっているから、『ofCalifornia』の表示をみて商品の品質について誤認を生ずることはない」旨主張する。しかしながら、原告提出の証拠を精査するも、本件商標が原告の業務に係る商品を表示するものとして需要者の間に広く認識されているに足りる証左は見いだすことはできない。かえって、審判甲第７号証によると、【Ｄ】が製作した「モズライト・ギター」が前記した「ザ・ベンチャーズ」によりエレキギターの需要者の間に広く認識されるに至った事実が認められる。したがって、原告の主張は採用できない。
また、証人【Ｏ】の証言によれば、「ofCalifornia」の表示は、「カリフォルニア・サウンド」すなわち「カリフォルニアの乾いた音」の意味合いに認識されている旨述べるが、一般に米国風の音楽において「California」の表示について証人の証言のような意味合いがあるとしても、原告は、【Ｄ】が製作した「モズライト・ギター」が米国カリフォルニア州で生まれたので、その出生地の地名をギター本体に飾りとして、【Ｄ】が1963年ないし1965年に製作した「ベンチャーズ・モデル」といわれる「モズライト・ギター」に付記されているのと同一の書体にて添付してほしいとの原告の多数の顧客からの強い要望があり、付記するようになったと述べていることからすると、エレキギターに「Ｍマークmosrite」の表示に「ofCalifornia」（筆記体）の表示を付記した本件の場合においては、前記(3)－２－５で認定したとおり【Ｄ】の筆記に倣って表示を行ったものであって、これに反する証人【Ｏ】の証言は、採用することはできない。
(4)　結び
以上のとおりであって、本件商標の商標権者である原告が故意に本件商標に類似する商標を使用し、商品の品質の誤認又は他人の業務に係る商品と混同を生ずるものをしたものであるから、商標法５１条１項の規定により、本件商標の登録は、取消しを免れない。
第３　原告主張の審決取消事由
１　「Ｍマークmosriteof   California」標章に関する誤認審決は、その理由の要点(3)－２－１の（ⅰ）で、「【Ｄ】が製作したエレキギターには「Ｍマークmosriteof   California」のロゴ商標が表示されていた。」と認定したが、誤りである。
(1)　まず、審決がロゴ商標と認定した商標は別紙「原告の使用商標」に相当するものであるが、そのうち「Ｍマークmosrite」の部分と「of　California」は、書体が全く異なり、「Ｍマークmosrite」の下部に小さく筆記体で「ofCaliffornia」と書かれているように、これらは一体のものとして構成されてはおらず、また、このCaliforniaは、アメリカ合衆国の州名であり、このような極めてありふれた書体から成る州名の部分は、単なる地名であり、地名は識別力を欠くことが多いし、取引において必要な表示として何人もその使用を欲するから特定のものによる独占的使用を認めることは公益上適当でないから、我が国の商標法上、商標たり得ない。


(2)　次に、アメリカ合衆国カリフォルニア州において、「ＭマークmosriteofCalifornia」の表示をしたエレキギターを製造販売したのは、１９５２年に設立されて１９７３年倒産して消滅したmosriteOF   CALIFORNIAINC.（モズライト社）という法人であって、このロゴ表示は、【Ｄ】という個人のものではなかった。(3)　また、被告は、本件審判請求において、商標法５１条所定の他人として、カリフォルニア州の生産者であるスガイ社及び我が国におけるその独占的輸入販売者である被告（請求人）であると主張していたのに、審決は、この主張に基づかないで上記の認定をし、後記２のように、【Ｄ】が製作したエレキギターとの品質誤認及び出所混同を生じさせる旨の判断をしたが、この点は、請求人である被告が主張していた審判請求理由とは異なっており、当事者に対する不意打ちである。
２　品質等の誤認に関する認定の誤り
審決は、その理由の要点(3)－２－５において、「エレキギターの取引者、需要者は、「Ｍマークmosrite」の表示に「ofCalifornia」（筆記体）の表示を付記した原告製作のエレキギターについて、「Ｍマークmosriteof   California」の標章表示をした【Ｄ】製作の「モズライト・ギター」と同様の品質を有するものと誤認している」と認定するが、証拠に基づかない認定である。審決はこれに基づき、「「Ｍマークmosrite」の表示に「ofCalifornia」（筆記体）の表示を付記した原告製作のエレキギターは、【Ｄ】が製作したエレキギターと同様の品質であるかのように商品の品質について誤認を生じ、又は【Ｄ】若しくは同人と何らかの関連のある者が製作したものではないかと出所について混同を生じていた」と認定、判断しているが、前記の誤った認定を前提にするものであり、当事者が申し立てない理由にも当たる。
３　原告の故意の認定の誤り
以上の誤った認定を前提にして、審決は、原告の商標法５１条所定の故意を認定したが、これも誤りである。原告は、使用の結果、商品の品質の誤認又は他人に業務に係る商品と混同を生じさせることについての認識を欠いている。
４　権利の濫用法理の不適用の誤り
被告による本件審判請求は、権利濫用であって許されないものであって、この審判請求は却下又は棄却されるべきであったのに、審決にはこれについて判断しなかった違法がある。
第４　審決取消事由に対する被告の反論
１　原告の主張１に対して
(1)　商品エレキギターに使用する標章「Ｍマークmosriteof   California」にあっては、【Ｄ】がその出所を表示するために、この全体を一貫してギターヘッドの定位置に使用してきた標章であるから、第三者がこの全体をロゴマークと称するのはごく自然である。
(2)　原告は、前記標章のうちの「California」は、米国の州名であるから識別力を欠くというが、「ofCalifornia」は本件商標「Ｍマークmosrite」への付記事項であり、それ自体が識別力を発揮している標章であるなどと審決は認定しているのではない。
(3)　“mosriteofCalifornia   Inc.”という会社（正確にはMOSRITEINC.といわれている。）の代表者は【Ｄ】であり、カリフォルニア州ベーカーズフィールドの地でハンドクラフトの工房としてエレキギターの組立て製作を開始した個人会社であったから、専ら【Ｄ】個人のアイデアと技術で製作されていたことを考慮すれば、モズライトギターは【Ｄ】が製作したと称しても、誤りではない。
２　原告の主張２に対して
審決は、「Ｍマークmosriteof   California」の商標を表示した【Ｄ】製作のモズライト・ギターは、エレキギターを取扱う取引者・需要者に周知の商標となっていたからこそ、取引者・需要者は同一の商標が付された原告製作のモズライトギターを、【Ｄ】製作のモズライトギターと同様の品質のものと誤認したりすると認定したものであり、また、原告の商品カタログに「ジャパンモズライト有」と表示されているから、【Ｄ】製作の「モズライト」に関連する会社であるかのように混同するのである。審決は、これらに合わせ、【Ｄ】によって製作されたビンテージギター（中古品）が我が国で取引されている事実を考えて、原告がその登録商標「Ｍマークmosrite」の標章表示に「ofCalifornia」の表示を付記したエレキギターを販売することは、【Ｄ】が製作したエレキギターであるかのような商品の品質を生じたり、また【Ｄ】若しくは同人と何かの関係のある者が製作したエレキギターであるかのような商品の出所の混同を生じていたと認定したものであり、そこに誤りはない。
３　原告の主張３に対して
審決が認定しているように、原告自身、「【Ｄ】が製作した「モズライト・ギター」が米国カリフォルニア州で生まれたので、その出生地の地名をギター本体に飾りとして、【Ｄ】が１９６３年に製作した「ベンチャーズ・モデル」といわれる「モズライト・ギター」に付記されているのと同一の書体にて添付してほしいとの被請求人の多数の顧客からの要望があった」と告白しているので、「商品の品質の誤認又は他人の業務に係る商品と混同を生じさせる」認識があったことを証明していることになり、原告には商標法５１条１項所定の故意があったものである。
４　原告の主張４に対して
争う。
第５　当裁判所の判断
１　被告がした本件審判請求の理由は、審決の理由の要点(1)－１－１にあるとおり、「Ｍマークmosriteof   California」の商標権を米国カリフォルニア州において有する米国カリフォルニア州ハリウッドのスガイ・ミュージカル・インストルメント・インコーポレーテッド（スガイ社）が製造するエレキギターを、請求人である被告（楽器店名：フィルモア）が独占的に輸入し、日本国内で販売しているところ、被請求人である原告は、本件商標「Ｍマークmosrite」に「ofCalifornia」を付記して、あたかも米国のカリフォルニア産品であるかのごとき表示の自家工場製ギターを販売しているとの事実主張に基づき、審決の理由の要点(1)－４で要約されているように、原告は、指定商品に含まれる「楽器（エレキギター）」について、本件商標に類似する商標「Ｍマークmosriteof   California」を使用して、顧客に対し、商品の品質「米国カリフォルニア産ギターの品質」の誤認を生ずる行為、又は他人の業務に係る商品「カリフォルニア州の生産者（スガイ社）と我が国におけるその独占的輸入販売者（本件被告）のエレキギター」と混同を生ずる行為を現に行っているから、本件商標は商標法５１条１項の規定を充足する商標となっているというものである。


まず、被告が、審判請求において、商品の品質「米国カリフォルニア産ギターの品質」の誤認があると主張している理由は必ずしも明らかではない。一般的に、ある品質を有する米国カリフォルニア産ギターというものがあることについての主張、立証はないので、被告が審判請求で主張している実質は、カリフォルニア州の生産者であるスガイ社と我が国におけるその独占的輸入販売者のエレキギターの品質の誤認を生じる行為を原告が行っている点にあると理解するほかはない。２　これに対し、審決は、審決の理由の要点(3)－２－１(ⅲ)の「遅くとも1965年（昭和40年）には「Ｍマークmosriteof   California」の標章表示した【Ｄ】製作の「モズライト・ギター」は、エレキギターを取り扱う取引者、需要者に周知の標章となっていた」こと、及び、(3)－２－１(ⅶ)にあるとおり「現在も故【Ｄ】らにより製作されたビンテージギター（数千本ほどが存在する。）は、極めて高額（１本百万前後又はそれ以上）で日本国で取引されている」ことの認定事実を主な理由として、「「Ｍマークmosrite」の表示に「ofCalifornia」（筆記体）の表示を付記した原告製作のエレキギターは、【Ｄ】が製作したエレキギターと同様の品質であるかのように商品の品質について誤認を生じ、又は【Ｄ】若しくは同人と何らかの関連のある者が製作したものではないかと出所について混同を生じていたものといわなければならない。」と判断した。
しかしながら、審決は、スガイ社が製造し被告が独占的に輸入し我が国で販売するエレキギターと誤認混同しているとの被告の審判における主張事実について認定することなく（スガイ社が【Ｄ】と何らかの関連のある者であるとの認定もない。）、上記の認定、判断をするに至っており、そこには、請求人である被告が主張した審判請求の理由以外の理由について認定、判断をした瑕疵があるといわざるを得ない。
なお、審決は、審決の理由の要点(3)－２－１の(ⅴ)及び(ⅵ)において、「1992年4月に米国アーカンソー州ブーンビルに【Ｄ】らによってユニファイド社が設立された。
1992年5月30日被告は、ユニファイド社（社長【Ｄ】）に、「モズライト・ギター」の40周年記念モデル（「モズライト・ギター」を1952年にカリフォルニアで製造開始して40周年経過したことによる。）と同一品質のものの製造を依頼する契約を行った。
契約締結後の1992年5月31日に同工場で40年記念モデルを製造した。しかし、1992年8月7日に【Ｄ】は死亡した。そして、ユニファイド社は、妻の【Ｊ】が社長となったが、製造技術及び経営能力のなさから、1994年4月に倒産した。」との認定をしているが、これは、スガイ社に関する認定ではないし、「ＭマークmosriteofCalifornia」の商標に関する被告への使用許諾についてのものでもない。
３　そして、乙第３８号証（カリフォルニア州務長官発行の「商標登録証書（CERTIFICATEOFREGISTRATION   OFTRADEMARK）」）によれば、米国カリフォルニア州ハリウッドのスガイ・ミュージカル・インストルメント・インコーポレーテッド（スガイ社）が商標権者として、「Ｍマークmosriteof   California」を、１９８３年１１月１日から使用しているとして、同月１６日同州における商標登録を受けている事実が認められるが、スガイ社が【Ｄ】とどのような法的関係を有しているか、本件証拠によっても明らかでない（被告も、審判において、スガイ社と【Ｄ】氏との間には取引関係はなかった、と主張している（審決の理由の要点(1)－２－６））。
さらに、被告の審判における主張によれば、「被告は、1996年11月に米国カリフォルニア州で「mosriteofCalifornia」の登録商標（審判甲第５号証）を専有していたスガイ社に「モズライト・ギター」の製造を依頼し、これを輸入して販売している。」（審決の理由の要点(1)－２－６）というのであり、これに対し、原告が審
判及び本訴訟で主張するところを要約すれば、
「１９６８年（昭和４３年）５月にモズライト社から生産ライセンスを取得したファーストマン楽器製造株式会社が生産を開始し、最初の日本製「モズライト・ギター」が誕生したが、原告はファーストマン楽器製造株式会社の下請として、本件商標を付したギターを製造し、これをファーストマン楽器製造株式会社に納め始めた。
その後間もなくファーストマン楽器製造株式会社が倒産したが、原告は本件商標を付したギターの製造販売を続け、１９７７年（昭和５２年）９月に本件商標権の出願権を買い取り、その後その設定登録を受けた（昭和５５年５月３０日）。原告は、遅くとも１９８８年（昭和６３年）又は１９８９年（平成１年）初めころまでには本件商標のほかに「ofCalifornia」の表示を原告の製作販売するギター及びその商品パンフレットに使用し始めた。」
というものであり、この主張事実に反する特段の証拠はない（審決も認定している事実である。）。
４　これらのことからすると、「Ｍマークmosriteof   California」商標についてスガイ社及び被告が同商標の商品に関する出所混同を生じるおそれの対象となる他人性を有するのか明確でないから、被告が審判請求の理由で主張している「他人の業務に係る商品「カリフォルニア州の生産者（スガイ社）と我が国におけるその独占的輸入販売者（本件被告）のエレキギター」」なるものが、「ＭマークmosriteofCalifornia」商標との関連において商標法５１条１項所定の「他人の商品」と評価し得るかについては疑問があるといわなければならない。原告は、スガイ社が被告から依頼を受けて製造を始めた７、８年以上前から、本件商標に「ofCalifornia」の表示を付し、その製造販売するエレキギター及びその商品カタログに使用していたとの事実関係を否定することができないのであり、少なくとも、原告には、商標法５１条１項所定の「他人」であるスガイ社及び被告（被告が審判で主張した「他人」）の業務に係る商品（エレキギター）との出所の混同が生じることにつき同法条所定の「故意」があったと認めることはできないというべきである。
５　よって、原告の商標の使用が商標法５１条１項に該当するものとした審決の判断は誤りであり、同条項により本件商標の登録を取り消すべきものとした審決は、原告主張のその余の点について判断するまでもなく取消しを免れない。
第６　結論
よって、主文のとおり判決する。
（平成１２年６月２９日口頭弁論終結）
東京高等裁判所第１８民事部
裁判長裁判官　　　　永　　　井　　　紀　　　昭
裁判官　　　　塩　　　月　　　秀　　　平


平成１４年（行ケ）第５３９号　審決取消請求事件（平成１５年９月２４日口頭弁論終結）
判　　　　決
原　　　　　　告　　　ピジョン株式会社
訴訟代理人弁護士　　　小　林　幸　夫
同　　　　弁理士　　　新　井　　　全
同　　　　　　　　　　岡　崎　信太郎
同　　　　　　　　　　野　口　和　孝
同　　　　　　　　　　新　井　　　力
被　　　　　　告　　　特許庁長官　今井康夫
指定代理人　　　　　　千　壽　哲　郎
同　　　　　　　　　　小　曳　満　昭
同　　　　　　　　　　大　元　修　二
同　　　　　　　　　　伊　藤　三　男
主　　　　文
原告の請求を棄却する。
訴訟費用は原告の負担とする。
事実及び理由
第１　請求
特許庁が不服２００１－２０１２０号事件について平成１４年９月１２日にした審決を取り消す。
第２　当事者間に争いのない事実
１　特許庁における手続の経緯
原告は，平成１０年１０月２０日の出願（特願平１０－３１６８９９号，以下「先の出願」という。）の願書に最初に添付した明細書又は図面（以下「当初明細書等」という。）に記載された発明に基づき，特許法４１条による優先権を主張して，平成１１年１０月８日，名称を「人工乳首」とする発明につき特許出願（特願平１１－２８８５３５号，以下「本件出願」という。）をしたが，拒絶の査定がされ，平成１３年１０月１２日にその謄本の送達を受けたので，同年１１月８日，これに対する不服の審判の請求をし，不服２００１－２０１２０号事件として特許庁に係属した。
特許庁は，同事件について審理した結果，平成１４年９月１２日，「本件審判の請求は，成り立たない。」との審決をし，その謄本は，同月２５日，原告に送達された。
２　特許請求の範囲の記載
(1)　先の出願の当初明細書等（甲３添付）に記載のもの【請求項１】乳首胴部と，この乳首胴部から突出して形成されている乳頭部とを有する人工乳首であって，上記乳頭部及び／又は上記乳首胴部の少なくとも一部に伸長する伸長部が備わっていることを特徴とする人工乳首。【請求項２】上記伸長部に隣接して，この伸長部より剛性のある剛性部が設けられていることを特徴とする請求項１に記載の人工乳首。【請求項３】上記伸長部と上記剛性部が交互に配置されていることを特徴とする請求項２に記載の人工乳首。
【請求項４】上記人工乳首がシリコンゴムにより形成されていると共に，このシリコンゴムの厚みが，上記伸長部では比較的薄く，上記剛性部では比較的厚いことを特徴とする請求項２又は請求項３に記載の人工乳首。(2)　平成１３年８月７日付け手続補正書（甲４添付）により補正された本
件出願の明細書に記載のもの
【請求項１】乳幼児の哺乳窩に当接可能な先端部を有する乳頭部と，乳幼児が舌により蠕動運動を行う際に舌を波うつように移動させることができる表面を有する乳頭部及び乳首胴部と，哺乳瓶と接続するためのベース部と，を有する人工乳首であって，前記乳頭部及び乳首胴部のシリコンゴムから成る壁面の内側に，この壁面より肉厚の薄い伸長部が形成され，この伸長部に隣接して，この伸長部より肉厚が厚い剛性部が交互に形成されていることを特徴とする人工乳首。【請求項２】前記伸長部は，前記剛性部より，蠕動運動で伸び易く形成されていると共に，この剛性部は，この伸長部より潰れ難く形成されていることを特徴とする請求項１に記載の人工乳首。
【請求項３】前記乳頭部の先端部の断面が円弧状に形成され，前記乳首胴部が略お椀状に形成されていることを特徴とする請求項１又は請求項２に記載の人工乳首。
【請求項４】前記乳頭部と前記乳首胴部が曲面で連なって一体的に形成されていることを特徴とする請求項１乃至請求項３のいずれかに記載の人工乳首。（以下，上記(2)の【請求項１】に係る発明を「本願発明１」という。）
３　審決の理由
審決は，別添審決謄本写し記載のとおり，本願発明１は，先の出願の当初明細書等に記載されていない，本件出願の当初明細書等（甲２添付）に記載の【図１１】の実施例（以下「図１１実施例」という。）に係る発明（以下「図１１実施例発明」という。）を包含するから，図１１実施例発明の出願については，特許法４１条２項により先の出願の時にされたものとみなすことはできず，本件出願の現実の出願日がその出願日になるとした上，図１１実施例発明は，本件出願日前の他の出願であって，その出願後に出願公開された特願平１１－８５３２６号の願書に最初に添付した明細書又は図面（以下「先願明細書等」という）に記載された発明（以下「先願発明」という。）と同一であり，かつ，本願発明１の発明者が先願発明の発明者と同一であるとも，また，本件出願時にその出願人が上記他の出願の出願人と同一であるとも認められないので，図１１実施例発明を含む本願発明１は特許法２９条の２により特許を受けることができないとした。
第３　原告主張の審決取消事由


１　審決は，本件出願について特許法４１条２項の適用による優先権主張の効果を誤って否定した（取消事由）結果，本願発明１は特許法２９条の２により特許を受けることができないとの誤った結論に至ったものであるから，違法として取り消されるべきである。
２　取消事由（特許法４１条２項の適用の誤り）
(1)　特許法４１条２項の適用の有無は，優先権の主張を伴う特許出願に係る発明が先の出願の請求項についての補正として提出されたと仮定した場合に，先の出願の当初明細書等に記載した事項の範囲内の補正と認められるか否かを判断して決すべきところ，本願発明１の構成要件はすべて先の出願の当初明細書等に記載した事項の範囲内の補正と認められることは明らかであり，また，図１１実施例発明は，先の出願の【図１】等の実施例で十分に実証されているから，上記の点を検討することなく，本件出願について優先権主張の効果を否定した審決は，判断手法を誤っている。国内優先権制度の実施例補充型といわれるもののうち，先の出願の請求項の発明が先の出願の実施例で十分実証されている場合には，後の出願で実質的に同一の発明が実施例で補充されても，この実施例によって影響を受けず，後の出願の請求項の発明が，先の出願と後の出願との重複範囲であれば，優先権主張の効果は肯定される。
(2)　後の出願において追加された実施例が後の出願の請求項に係る発明の実施例であれば，後の出願の請求項に係る発明は，追加された実施例を含んだものとする審決の判断方法は，実施例に基づいて請求項に記載された発明の要旨認定をしていることにほかならない。被告の主張によれば，一つの請求項に記載された発明が，「環状」と「螺旋形状」という，異なる構成と異なる作用効果を有する二つの発明であることになり，現実に記載されていない，二つの異なる構成を具体的に請求項に意図的に加えるものとなるから，請求項に記載の発明の要旨を発明の詳細な説明の記載に基づいて認定するものであり，最高裁平成３年３月８日第二小法廷判決・民集４５巻３号１２３頁の判示に反する。また，審決の判断手法によれば，請求項に係る発明の要旨が，実施例の記載によって拡大することになるほか，先の出願と全く無関係の実施例を追加する場合以外は国内優先権の制度を利用できないという不合理な結果を招く。
(3)　審決は，特許法３６条６項１号を根拠に，先の出願の当初明細書等に記載された発明は，図１１実施例に係る「伸長部」が螺旋形状のものをも含んでいるといえない（審決謄本３頁２８行目～末行）と判断するが，誤りである。上記規定は，発明の詳細な説明の記載により特許請求の範囲の記載を限定解釈することを許容する趣旨の規定ではないから，先の出願の当初明細書等に記載された発明に図１１実施例に係る「伸長部」が螺旋形状のものを含んでいるか否かという点とは無関係である。また，乳首に螺旋状を適用することは，登録実用新案第４３９５７号（大正６年９月１４日登録）の公報（甲８）に示されているように，人工乳首の当業者にとって周知であるから，本願発明１の特許請求の範囲の「肉厚の薄い伸長部が形成され，この伸長部に隣接して，この伸長部より肉厚が厚い剛性部が交互に形成されている」との文言にかんがみ，先の出願の当初明細書等に記載された【図１】の「環状」の肉薄部の実施形態に接したときは，周知の形状である，図１１実施例に係る「螺旋状」の肉薄部をも同時に包含していると認識することは明らかである。
第４　被告の反論
１　審決の認定判断に誤りはなく，原告主張の取消事由は理由がない。２　取消事由（特許法４１条２項の適用の誤り）について(1)　特許法４１条２項の適用に当たっては，後の出願において追加された実施例が後の出願の請求項に係る発明の実施例であれば，後の出願の請求項に係る発明は，追加された実施例を含んだものとして認定し，また，先の出願の当初明細書等に記載された事項から客観的に定まる「先の発明」を認定した上で，後の出願の請求項に係る発明のいずれの部分が「先の発明」に該当するかを対比検討することが必要である。原告主張の判断手法は，法定の唯一のものではないから，それと異なる判断手法を採用したことは取消事由にはなり得ないばかりでなく，原告主張の判断手法によっても，審決の結論に誤りはない。すなわち，図１１実施例に限定した発明は，先の出願の当初明細書等に全く記載がない発明であるから，これを先の出願の請求項の補正として提出する補正が認められないのは明らかであるところ，後の出願である本願発明１は，図１１実施例に限定した発明を含んでいるものであるから，それが先の出願の請求項の補正として提出されても補正が認められないのは当然である。また，本願発明１に含まれる，後の出願において追加された実施例によって裏付けられるものについてまで，先の出願の当初明細書等によって十分に明確になっているものではないから，先の出願の当初明細書等に記載された事項のみでは，十分実証されたものとはいえない。
(2)　原告は，特許法３６条６項１号の解釈の誤りを主張するが，失当である。審決は，後の出願に係る本願発明１のうち「先の発明」に該当する部分の認定は，先の出願の当初明細書等に記載された事項の全体から実質的にとらえるべきであり，こうした判断手法の妥当性は，上記規定によっても裏付けられることを説示したものにほかならない。図１１実施例発明に係る螺旋状のものは，本件出願の当初明細書等（甲２添付）の発明の詳細な説明中の段落【００４２】の記載に照らせば，先の出願の当初明細書等に記載された環状のものが備えていない機能及び効果を備えたものと解され，螺旋状のものが環状のものから自明なものということはできない。また，螺旋状の形状が周知であったとしても，それは先の出願の当初明細書等（甲３添付）の【発明が解決しようとする課題】欄に記載された「伸長を可能とする」（段落【０００４】）という技術的課題とは異なる課題を解決するための手段として周知であるというにとどまる。
第５　当裁判所の判断


(2)　本件において，後の出願に係る本願発明１の当初明細書等（甲２添付）の記載と先の出願の当初明細書等（甲３添付）の記載とを対比すると，後者の図面には，「本発明（注，先願発明）の実施の形態にかかる人工乳首」（段落【００１５】）として【図１】が記載されているだけであったところ，前者の図面には，「本発明（注，本願発明１）の第４の実施の形態に係る人工乳首」（段落【００４２】）として先の出願の図面には記載されていなかった【図１１】（図１１実施例）が加えられるとともに，当該図面に関する説明の記載（段落【００４２】）が明細書の発明の詳細な説明中に加えられたことは明らかである
そこで，図１１実施例及びこれに関する説明の記載が後の出願に係る本願発明１の当初明細書等に加えられることによって，後の出願である本願発明１の特許請求の範囲に記載された発明の要旨となる技術的事項が，先の出願の当初明細書等に記載された技術的事項の範囲を超えることになるか否かについて検討する
ア　先の出願の当初明細書等（甲３添付）の発明の詳細な説明中には，「・・・乳幼児２０が，人工乳首１０付き哺乳瓶中のミルク又は母親の母乳を飲む際に，・・・その舌２３を蠕動運動させることで，母親の乳首のうち，人工乳首１０（注，「２０」とあるのは誤記と認める
）の乳頭部１２に相当する乳頭部及び乳輪部が伸長することがわかった
・・・従来の人工乳首１０は，母親の乳首に近似していないという問題があった」（段落【０００４】），「本発明は，以上の点に鑑み，母親の乳首により近似している人工乳首を提供することを目的としている」（段落【０００５】），「上記目的は，本発明によれば，乳首胴部と，この乳首胴部から突出して形成されている乳頭部とを有する人工乳首であって，上記乳頭部及び／又は上記乳首胴部の少なくとも一部に伸長する伸長部が備わっている人工乳首により，達成される」（段落【０００６】），「上記構成によれば，上記乳頭部及び／又は上記乳首胴部の少なくとも一部に伸長する伸長部が備わっているため，乳幼児の口腔内で上記乳頭部及び／又は上記乳首胴部の少なくとも一部が伸長し，この口腔内に，より効果的に圧力が高い部分を形成することができる」（段落【０００７】），「また，好ましくは，上記伸長部に隣接して，この伸長部より剛性のある剛性部が設けられている人工乳首により，達成される」（段落【０００８】），「上記構成によれば，上記伸長部に隣接して，この伸長部より剛性のある剛性部が設けられているため，上記乳頭部及び／又は上記乳首胴部が伸長しても，上記乳頭部及び／又は上記乳首胴部全体の剛性が低下することがない」（段落【０００９】），「さらに，好ましくは，上記伸長部と上記剛性部が交互に配置されている人工乳首により，達成される」（段落【００１０】），「上記構成によれば，上記伸長部と上記剛性部が交互に配置されているため，上記乳頭部及び／又は上記乳首胴部が伸長しても，上記乳頭部及び／又は上記乳首胴部全体の剛性が低下することをより防止することができる」（段落【００１１】），「そして，好ましくは，上記人工乳首がシリコンゴムにより形成されていると共に，このシリコンゴムの厚みが，上記伸長部では比較的薄く，上記剛性部では比較的厚い人工乳首により，達成される」（段落【００１２】），「上記構成によれば，上記シリコンゴムが比較的薄い上記伸長部が伸長し，このシリコンゴムが比較的厚い上記剛性部において剛性が高まるため，剛性が低下することなく，上記乳頭部及び／又は上記乳首胴部全体が伸長することになる」（段落【００１３】）と記載されている
イ　上記アの記載によれば，先の出願の当初明細書等には，先願発明が，母親の乳首により近似している人工乳首を提供することを目的とした発明であって，人工乳首の乳頭部及び又は乳首胴部の少なくとも一部に伸長する伸長部が備わっていることにより，乳幼児の口腔内により効果的に圧力が高い部分を形成することができ，好ましくは，伸長部に隣接して伸長部より剛性のある剛性部が設けられていること，更に好ましくは，伸長部と剛性部が交互に配置されていることにより，乳頭部及び乳首胴部が伸長しても全体の剛性が低下することを防止でき，また，好ましくは，人工乳首がシリコンゴムで形成されているとともに，シリコンゴムの厚みが伸長部では比較的薄く，剛性部では比較的厚く構成されることにより，剛性が低下することなく全体が伸長するとの効果を達成する発明が記載されているものと認められる
また，「本発明（注，先願発明）の実施の形態にかかる人工乳首」（段落【００１５】）として，先の出願の図面には，唯一，伸長部である肉薄部が環状に形成されたものが【図１】に記載されている
ウ　他方，後の出願に係る本願発明１の当初明細書等（甲２添付）には，伸長部である肉薄部が螺旋形状に形成されたものが【図１１】（図１１実施例）として記載され，また，発明の詳細な説明中には，図１１実施例発明について，「図１１は，本発明（注，本願発明１）の第４の実施の形態に係る人工乳首５００を示す概略断面図である
本実施の形態に係る人工乳首５００の構成は，上述の第１の実施の形態に係る人工乳首１００と略同様であるため，相違点を中心に，以下説明し，同様の構成は符号を付す等して，説明を省略する
図１１において，人工乳首５００は，上述の第１の実施の形態と同様に，乳首胴部１１０，乳頭部１２０及び鍔部１１２を有している
しかし，本実施の形態においては，図１１に示すように，伸長部である肉薄部５２２が人工乳首５００の乳頭部１２０及び乳首胴部１１０にかけて螺旋形状に形成されている点で，第１の実施の形態と異なる
このように肉薄部５２２を螺旋形状に形成することで，乳幼児２００の哺乳運動の際，人工乳首５００がより伸び易くなる
また，この哺乳運動の際，図１１の縦方向に，圧力が加わっても，人工乳首５００の縦方向において，肉薄部５２２に対応する位置には必ず剛性部である肉厚部５２３が配置されているため，人工乳首５００が潰れて，乳幼児２００の哺乳運動が困難になることはない
また，本実施の形態においては，図１１に示すように，肉薄部５２２が螺旋形状に形成されているため，シリコンゴムにより形成されている人工乳首５００の製造に当たり金型から抜き易くなり，製造し易くなる」（段落【００４２】）と記載されている


１　取消事由（特許法４１条２項の適用の誤り）について(1)　特許法４１条２項は，同法２９条の２の適用に係る優先権主張の効果について「・・・優先権の主張を伴う特許出願に係る発明のうち，当該優先権の主張の基礎とされた先の出願の願書に最初に添付した明細書又は図面・・・に記載された発明・・・についての・・・第２９条の２本文，・・・の規定の適用については，当該特許出願は，当該先の出願の時にされたものとみなす」と規定し，後の出願に係る発明のうち，先の出願の当初明細書等に記載された発明に限り，その出願時を同法２９条の２の適用につき限定的に遡及させることを定めている。後の出願に係る発明が先の出願の当初明細書等に記載された事項の範囲のものといえるか否かは，単に後の出願の特許請求の範囲の文言と先の出願の当初明細書等に記載された文言とを対比するのではなく，後の出願の特許請求の範囲に記載された発明の要旨となる技術的事項と先の出願の当初明細書等に記載された技術的事項との対比によって決定すべきであるから，後の出願の特許請求の範囲の文言が，先の出願の当初明細書等に記載されたものといえる場合であっても，後の出願の明細書の発明の詳細な説明に，先の出願の当初明細書等に記載されていなかった技術的事項を記載することにより，後の出願の特許請求の範囲に記載された発明の要旨となる技術的事項が，先の出願の当初明細書等に記載された技術的事項の範囲を超えることになる場合には，その超えた部分については優先権主張の効果は認められないというべきである。
オ　そうすると，後の出願の当初明細書等に本願発明１の実施例として記載された，伸長部である肉薄部を螺旋形状に形成した図１１実施例に係る人工乳首は，先の出願の当初明細書等に明記されていなかったばかりでなく，先の出願の当初明細書等に現実に記載されていた，伸長部である肉薄部を環状に形成した【図１】の実施例に係る人工乳首の奏する効果とは異なる螺旋形状特有の効果を奏するものである。したがって，当該伸長部である肉薄部を螺旋形状にした人工乳首の実施例（図１１実施例）を後の出願の明細書に加えることによって，後の出願の特許請求の範囲に記載された発明の要旨となる技術的事項が，先の出願の当初明細書等に記載された技術的事項の範囲を超えることになることは明らかであるから，その超えた部分については優先権主張の効果は認められないというべきである。(3)　原告は，特許法４１条２項の適用については，後の出願に係る発明が先の出願の請求項についての補正として提出されたと仮定した場合に，先の出願の当初明細書等に記載した事項の範囲内の補正と認められるか否かを判断して決すべきであると主張する。
確かに，願書に添付した明細書又は図面の補正は，当初明細書等に記載した事項の範囲内においてしなければならない（特許法１７条の２の第３項）から，先の出願の特許請求の範囲にある事項を加える場合に，これを補正として行えば，当初明細書等に記載した事項の範囲を超えており，出願時の遡及を認めることが不適法とされるのに，先の出願の特許請求の範囲に同じ事項を加えた明細書をもって，先の出願に基づく優先権を主張をして出願すれば，後の出願の発明のうち，当該加えられた事項について，特定の規定の適用という限定的な場面ではあるにせよ，出願時が先の出願の時に遡及するというのでは，先願主義の原則に反することになる。そうすると，特許法４１条２項の適用については，後の出願に係る発明が先の出願の請求項についての補正として提出されたと仮定した場合に，先の出願の当初明細書等に記載した事項の範囲内の補正と認められるか否かを判断して決すべきであるという原告の主張は，それ自体としては，首肯するに足りる。しかしながら，本件において，図１１実施例発明を加えることは，上記のとおり，後の出願の特許請求の範囲に記載された発明の要旨となる技術的事項が，先の出願の当初明細書等に記載された技術的事項の範囲を超えることになるから，これを先の出願の請求項の補正として提出する補正が認められず，後の出願である本願発明１は，図１１実施例発明を含んでいるものである以上，それが先の出願の請求項の補正として提出されても補正が認められないことは明らかであって，原告の主張するような判断手法があるからといって，そのことから直ちに審決の判断に誤りがあるということはできない。
(4)　原告は，また，国内優先権制度の実施例補充型といわれるもののうち，先の出願の請求項の発明が先の出願の実施例で十分実証されている場合には，後の出願で実質的に同一の発明が実施例で補充されても，この実施例によって影響を受けず，後の出願の請求項の発明が，先の出願と後の出願との重複範囲であれば，優先権主張の効果は肯定されるとした上，図１１実施例発明は，先の出願の【図１】等の実施例で十分に実証されているから，本件出願について優先権主張の効果を否定した審決の判断は誤りであると主張する。
しかしながら，後の出願の明細書及び図面に新たな実施例を加えることにより，後の出願の特許請求の範囲に記載された発明の要旨とする技術的事項が，先の出願の当初明細書等に記載された技術的事項の範囲を超えることとなる場合には，その超えた部分について優先権主張の効果が認められないところ，本件において，図１１実施例を後の出願である本件出願の明細書に加えることにより，後の出願である本願発明１の特許請求の範囲に記載された発明の要旨となる技術的事項が，先の出願の当初明細書等に記載された技術的事項の範囲を超えることになり，その超えた部分については優先権主張の効果が認められないことは，上記のとおりであって，本願発明１が先の出願の【図１】等の実施例で十分実証されていたか否かは，この判断を左右するものではない。したがって，審決に原告主張の誤りがあるとはいえない。