（二）　本件日章旗を引き降ろした原告の行為が地方公務員法三二条に違反するか
否か
（三）　本件日章旗を引き降ろした原告の行為が地方公務員法三三条に違反するか
否か
３　本件戒告処分は、原告の思想・良心の自由を侵害するものか否か４　本件戒告処分は、教師の職務権限の独立及び身分保障（教育基本法六条二項、一〇条、学校教育法二八条六項）を侵害し、教育行政権限の限界を逸脱する違法な
処分か否か
第三　争点についての当事者の主張
一　本件戒告処分の手続的適法性
１　本件戒告処分は、α教育委員会の内申をまって行われたものか否か（争点１（一））について
（一）　被告の主張
α教育委員会は、原告の処分について内申書を作成し、平成二年六月二一日、被告あてにこれを発送し、被告はこれを同月二二日に収受した。被告は、同月二八日に開催された教育委員会会議において原告に対する処分を議決し、同月二九日付けで本件戒告処分を行っているのであるから、本件戒告処分は、α教育委員会の内申をまって行われたものである。
被告は市町村教育委員会から所属教職員の服務に関する事故報告を受けると、東
京都教育庁人事部管理主事が事故を調査し、
問題教員を何らかの処分に付すべきであると判断したときは、調査結果を市町村教育委員会に連絡して内申を促し、市町村教育委員会は処分が相当であると判断したときは被告に内申している。
平成二年六月当時、中央区立常盤小学校に教育庁人事部職員課の分室が置かれており、主席管理主事以下管理主事らは全員右分室において勤務していた。α教育委員会の担当者は、同年六月二二日、本件の担当管理主事であったＥのところに内申書を持参した。本件については、内申書が提出されることを条件に、同月一五日の教職員懲戒分限審査委員会（昭和五四年教人職発第九五号、同年八月一日教育長決定に基づく任意の機関）において戒告処分相当の結論が出されていたので、Ｅ管理主事は同月二二日に内申を受すると直ちに原告を懲戒処分に付するための教育委員会付議議案を起案し、これを教育庁本庁に所在する職員課に持参し、同日、２教人職第二〇〇号の起案文書番号を得た。右起案に基づく付議議案は関係者の審議ないし協議を経て、同月二八日に開催された教育委員会会議において議案として提出され、教育委員会会議は原案どおり戒告処分に付するのが相当であると議決した。このように市町村教育委員会としては、内申書が教員の身分に関する重要書類であることから、担当管理主事以外の者の眼に触れることを避けるため、直接担当管理主事に提出しているところである。
本件では、Ｅ管理主事は教育委員会付議議案の起案を行うまで、これを手許に留め置くこととしたのであるが、結局、その後も内申書に収受番号を付さなかったものである。
内申書は、平成二年六月二〇日に発送番号一六四号をもって発送することを予定して当初内申書の起案にその番号を記入していた。ところが、実際には起案、決定及び発送手続の処理は同月二一日に行われ、その時には既に平成三年度心身障害学級使用予定教科書の報告についての文書が、同月二〇日に一六四号として発送されていたので、内申書の文書番号を一六四号の二と修正し、同月二一日に発送手続をした。その後発送簿へ記載しようとしたが、既に一六五号の番号が付されていたので、一六四号と一六五号の記載の間に、内申書の文書番号を一六四号の二としてその旨を記載した付せんを発送簿にはったのである。
（二）　原告の主張
被告が、原告に対して懲戒処分を行うためには、地方教育行政の組織及び運営に
関する法律（以下「
地教行法」という。）三八条一項により、その手続的要件として、その処分に先立ち、α教育委員会が被告に内申をすることが必要であるが、本件戒告処分に先立って、α教育委員会は、原告の懲戒処分について内申書を提出しておらず、本件戒告処分は内申をまってされていないのである。
したがって、本件戒告処分は、その手続に重大な違法があり、取り消されるべきものである。
２　本件戒告処分は、右の点以外に手続上の重大な瑕疵があるか否か（争点１（二））について
（一）　原告の主張
本件戒告処分の手続においては、次の重大な手続的瑕疵があり、本件戒告処分は取り消されるべきである。
（１）　長時間の事情聴取
被告は平成二年五月二一日に原告に対する事情聴取を行ったが、それは、原告の同意を得たものではなく、勤務時間外である同日午後五時三〇分ころから午後八時五〇分ころまで継続して行われた。その間、原告に食事を採らせず、トイレにも行かせず、メモも取らせず、事情聴取書への署名、捺印を強要したのである。
（２）　Ａ校長の報告書が虚偽である疑いがあること
本件に関するＡ校長名儀の報告書は六通提出されているが、その内容が虚偽であり、原告を処分するためにのみ作成されたものであることがうかがわれる。右報告書のうち、「平井小発第四号」と「平井小発第五号」の間に、作成日について「平成二年四月」とのみ記載され、日付の記載のない報告書が「平井小発第四号の二」と枝番を付されて提出されており、そのα教育委員会の文書収受番号も「第四七七‐二号」と枝番が付されていることから、後から作成した報告書を日付を偽って提出されたことは明らかである。
さらに、処分を正当化するために、被告による原告の事情聴取後も内容を修正した報告書を提出している。
（二）　被告の主張
本件戒告処分の手続は、適正になされており、取消事由はない。原告の主張する取消事由についての被告の認否、反論は、次のとおりである。
（１）　事情聴取について


被告が、平成二年五月二一日、原告に対して事情聴取を行ったことは認める。被告は、Ａ校長に対し、事情聴取のため原告を同道して多摩教育事務所に出頭するように指示し、原告はこれに応じて出頭した。原告がこの出頭に異議を申し出た事実はない。事情聴取は午後五時五〇分から午後七時三〇分まで行った。その間、食事をとらなかったことは事実であるが、トイレにも行かせず、メモも取らせなかったという事実はない。いずれも、そのような申出はなかった。事情聴取に当たっては、聴取内容の記載を原告に閲覧させ、誤りがないことを確認させた上で、署名捺印を得ており、これを強要した事実はない。
（２）　Ａ校長の報告書について
Ａ校長名義の報告書がα教育委員会に六通提出されていること、そのうち平成二年四月七日付け平井小発第四号と同月一八日付け平井小発第五号との間に、日付欄空欄の平井小発第四号の二の報告書が提出されていること、同報告書のα教育委員会の収受印の番号は同月一二日第四七七号の二とされていることは認めるが、それらの内容が虚偽で、原告の処分のためのみに作成されたという事実は否認する。右六通の報告書のうち、平井小発第一一号、平井小発第一五号が、原告からの事情聴取の後に提出されていることは認めるが、原告の処分につき影響を与えるような事実の修正はない。
二　懲戒事由の有無
１　本件戒告処分の処分理由について
（一）　被告の主張
原告が本件日章旗を引き降ろした行為は、地方公務員法三二条前段に定めた法令等に従う義務に違反するものであり、それにより同法二九条一項一号に該当し、また、同法三三条に定めた信用失墜行為の禁止義務に違反するものであり、同法第二九条第一項一号及び三号に該当するものである。
（二）　原告の主張
本件戒告処分についての懲戒事由の内容に関する被告の主張は、本件訴訟において変遷を重ねており、一貫性を欠くものである。このことからすると本件戒告処分はずさんな手続によりなされたものであることが明らかであり、本件戒告処分には重大かつ明白な瑕疵があるから、取り消されるべきである。２　日章旗が国旗であることの法的根拠の有無（争点２（一））について
（一）　被告の主張
平成二年四月六日当時日章旗が国旗であることについては次のとおり法的根拠があった。
商船規則（明治三年一月二七日太政官布告）は、日本国の船舶は国旗を掲げること、その国旗は日章旗であることを定めていた。
自衛隊法（昭和二九年六月九日法律第一六五号）第一〇二条一項は、自衛艦、その他自衛隊の使用する船舶は、国旗を掲げなければならないと定めている。海上保安庁法（昭和二三年四月二七日法律第二八号）四条二項は、海上保安庁の船舶は国旗を掲げなければならないと定めている。
自衛隊法及び海上保安庁法には右各法条にいう
国旗が日章旗であることの明文の規定は存在しなかったが、いずれも商船規則が日章旗を国旗と定めていたことを前提としており、自衛隊、海上保安庁、その他大多数の行政庁においては、日章旗を国旗として掲揚してきている。商標法（昭和三四年四月一三日法律第一二七号）四条一項は、国旗と同一又は類似の商標については商標登録を受けることができないと定めている。同法に定める国旗が日章旗であることの明文の規定は存在しなかったが、これも商船規則が日章旗を国旗と定めていたことを前提としていた。
また、日章旗が国旗であることの認識は広く国民の間に定着しており、明治以来今日に至るまでの間の社会生活及び行政上の取扱いの実際を通じて、国民的確信によって支えられているものであるから、日章旗を国旗として取り扱うことは慣習法
となっている
（二）　原告の主張
平成二年四月六日当時日章旗を国旗とすることには何ら法的根拠がなく、また、慣習としても定着しておらず、日章旗が太平洋戦争における我が国のアジア諸国への侵略のシンボルとされていたことにもかんがみると、その掲揚を強制すべきではない。
被告は、日章旗が国旗であることの根拠として商船規則、自衛隊法、海上保安庁法、商標法の規定を主張するが、自衛隊法、海上保安庁法、商標法には日章旗を国旗とする旨の規定はなく、商船規則は、明治憲法下の太政官布告によるもので、商船のみを拘束するものであり、自衛隊法や海上保安庁のように、制定経緯・立法趣旨・規制対象の異なる法律がこれを「前提とする」等ということはできない。３　本件日章旗を引き降ろした原告の行為が地方公務員法三二条に違反するか否か
（争点２（二））について
（一）　被告の主張
学校教育法施行規則の一部を改正する省令（平成元年文部省令第一号）、学校教育法施行規則の一部を改正する省令の一部を改正する省令（平成元年文部省令第四号）及び小学校学習指導要領の全部を改正する告示（平成元年文部省告示第二四号）が公示され、新小学校指導要領に基づく教育課程は平成四年四月一日から全面実施されることとなった。
この改正によれば、小学校学習指導要領は、その第四章において、特別活動として、望ましい集団活動を通じて、心身の調和のとれた発達と個性の伸張を図るとともに、集団の一員としての自覚を深め、協力してよりよい生活を築こうとする自主
性、実践的な態度を育てること
を目標とする諸活動を定めている。そして、その中に、「入学式や卒業式などにおいては、その意義を踏まえ、国旗を掲揚するとともに国歌を斉唱するよう指導するものとする。」と定めており、学校長以下の教職員は児童・生徒に対してこのような指導を行うべき法律上の義務を負うこととなった。
学校教育法二〇条は、「小学校の教科に関する事項は、同法一七条及び一八条の規定に従い、監督庁が、これを定める。」とし、同法一〇六条は「第二〇条の監督庁は、当分の間、これを文部大臣とする。」として、文部大臣は小学校の教科に関する事項を定める権限を与えられている。
同法施行規則二四条は「小学校の教育課程は、国語、社会、算数、理科、生活、音楽、図画工作、家庭及び体育の各教科、道徳並びに特別活動によって編成するものとする。」としており、同規則二五条は「小学校の教育課程については、この節に定めるもののほか、教育課程の基準として文部大臣が別に公示する小学校学習指導要領によるものとする。」と規定している。


学習指導要領を教育課程の基準として国が設定することの必要性は、学校教育は公の性質を有するものであること、教育の機会均等の確保、法の定める教育の目的、目標の実施の必要、教育の中立性の確保、時代の進展に応じた教育水準の発展向上等の要請のため全国的な基準の設定を要することから肯定されるところである。このような趣旨から文部大臣は右学校教育法二〇条に基づき、教育課程の編成及び実施の基準として各教科の目標、内容、内容の取扱い等を定めているのであるから学習指導要領には法的拘束力があり、学校はこれに基づいて学習指導を行う義務が生ずる。
右指導要領の実施を円滑に行うため、平成元年四月一日から平成四年三月三一日までの間における教育課程については、「小学校学習指導要領（昭和五二年文部省告示第一五五号）の特例」（平成元年文部省告示第三二号）及び平成元年三月二七日付け「小学校学習指導要領及び中学校学習指導要領の移行措置及び移行期間中における学習指導について」（文初小第一三四号）が告示及び通達され、これによって、新学習指導要領第四章は平成二年度から実施することになった。東京都教育委員会教育長は、右告示及び通達を受け、平成元年三月三一日付けで、東京都公立学校教育課程に関する移行措置について、「『現行小学校学習指導
要領の特例』（平成元年文部省
告示第三二号）によって実施すること。文部事務次官通達の『小学校学習指導要領及び中学校学習指導要領の移行措置並びに移行期間中における学習指導について』（文初小第一三四号平成元年三月二七日付け）の小学校に関する通達を参照すること。地域や学校の施設・設備その他の教育条件及び児童の発達段階と特性を十分配慮すること。※『東京都公立小学校教育課程移行措置基準・資料』を貴管下小学校における教育課程編成等の参考として、五月三一日ごろ配布を予定しています。」という内容の通達を、各市町村教育委員会教育長、多摩教育事務所長、教育庁出張所長、各区教育委員会教育長、都立盲・ろう・養護学校長に対して発し、これら通達を受けた者は、管下各小学校長に対し、同様の通達を行った。教育庁指導部は、平成二年二月一四日、各市町村教育委員会教育長に対し、国旗を掲揚し、国歌を斉唱するよう指導するに当たっては、校長を中心として、教職員の共通理解（国旗の掲揚、国歌の斉唱が特別活動の内容として必要であることを教職員が理解すること）のもとに協力して実施するようにするが、共通理解が得られず実施が困難な状況（教職員の共通理解の下に協力して実施することができない状況）においては、学習指導要領の法的根拠（学習指導要領は法律上の根拠があり法的拘束力があること）を示し、校長の責任により実施することとの指導を行い、各教育長は管下各小学校長に対し、同内容の指導を行った。以上のとおり、本件入学式における本件日章旗の掲揚は、法的根拠に裏付けられたものであり、校長が学校全体の特別活動としての入学式において本件日章旗の掲揚を行うことを具体的に校務として決定しているので、原告もその掲揚下における教育活動を行うべき職務上の義務があるのに、原告はこれに反して本件日章旗を引き降ろしたものであるので、地方公務員法三二条前段に違反する。（二）　原告の主張
前記のとおり、日章旗が国旗であるという法的根拠はなく、原告が本件日章旗の掲揚に従うべき法的義務はなく、本件日章旗を引き降ろした行為は、地方公務員法三二条に違反するものではない。
４　本件日章旗を引き降ろした原告の行為が地方公務員法三三条に違反するか否か
（争点２（三））
（一）　被告の主張
教師は、未だ思慮分別の十分でない児童・生徒の教育をつかさどるという重要な
任務を担っており、その言動が児童・生徒に影響を
与えるところが極めて大きいので、言動に注意しなければならず、教育者にふさわしい倫理と厳しい自立心が要求されている。したがって、国民は教師に対し、このような態度で職務を遂行することを期待しており、それがとりもなおさず教師に対する信用である。
本件入学式における本件日章旗の掲揚は、平井小学校の特別活動の一環として、Ａ校長が学校教育法二八条三項に定められた権限に基づき、適法に、しかも学習指導要領にも沿って行われたものであるが、原告は自己の考えに反するとして一方的に引き降ろす行為を行って、国民の信頼を裏切ったものである。この行為は、教師の職にある者全体の信用を国民との関係において傷つけ、かつ全体の奉仕者としてふさわしくない非行であり、地方公務員法三三条に違反する行為である。
（二）　原告の主張
前記のとおり、日章旗が国旗であるという法的根拠はなく、原告が本件日章旗を引き降ろした行為は、何ら教師の職の信用を傷つけるものではないから地方公務員法三三条に違反するものではない。
三　本件戒告処分は、原告の思想・良心の自由を侵害するものか否か（争点３）に
ついて
１　原告の主張
本件戒告処分は、原告の思想・良心の自由を侵害するものである。
２　被告の主張
この点に関する、原告の主張は争う。
四　本件戒告処分は、教師の職務権限の独立及び身分保障（教育基本法六条二項、一〇条、学校教育法二八条六項）を侵害し、教育行政権限の限界を逸脱する違法な
処分か否か（争点４）について
１　原告の主張
本件戒告処分は、教師の職務権限の独立及び身分保障（教育基本法六条二項、一〇条、学校教育法二八条六項）を侵害し、教育行政権限の限界を逸脱する違法の処分である。
２　被告の主張
この点に関する、原告の主張は争う。
第四　争点についての判断
一　本件戒告処分は、α教育委員会の内申をまって行われたものか否か（争点１（一））について
地教行法三八条一項は、「都道府県委員会は、市町村委員会の内申をまつて、県費負担教職員の任免その他の進退を行うものとする。」と規定しており、本件戒告処分についても、これに先立ちα教育委員会が被告に対し原告について内申をしていたことが手続要件として必要である。
被告は、α教育委員会の担当者であるＦが平成二年六月二二日に中央区立常盤小学校にある東京都教育庁人事部職員課分室を訪れ、本件の担当者であるＥ管理主事
に内申
書を持参した旨主張し、証人Ｅ及び証人Ｆの供述中にはこの主張に沿う部分（証人Ｅにつき九〇項から九六項まで、一七七項から一七九項まで、証人Ｆにつき九八項から一〇一項まで、一一四項、一一五項、一一八項、一一九項、一二一項、一二五項、二〇四項、二〇六項から二〇八項まで）がある。


そこで、右各証言の信用性の裏付けとなる証拠があるか否かについて判断する。１　α教育委員会作成名義の「教職員の処分について（内申）」と題する書面につ
いて
甲第一号証によれば、α教育委員会の作成名義による被告宛の「教職員の処分について（内申）」と題する書面（以下この文書を指すときは「本件内申書」という。）が存在し、同書面には、発出番号として「日教委発１６４‐２号」、作成日付として「平成２年６月２１日」、本文として「平成２年４月６日、α町立平井小学校入学式当日校庭国旗掲揚塔に、校長の指示によって掲揚されていた国旗を引き降ろした同校教諭Ｇの行為は、」、「措置をとられるよう内申します。」と記載されていること、右文書には、収受印が押印されておらず、収受番号も付されていないことが認められる（右本文の中間部分は、甲第一号証において覆字となっているので、その部分に記載されている内容については不明である。）。
２　α文書管理規程について
乙第三八号証によれば、α教育委員会は、文書の収受及び配付、処理、文書の施行、保管、保存、その他の文書事務処理について基本的事項を定めることにより、文書事務の適正かつ能率的な処理を図ることを目的としてα文書管理規程（昭和四九年一二月二三日訓令第六号）を定めていることが認められるが、この規程は文書の発送に関して次のように定めている。
記文書の発送方法はおおむね次の方法による。
（一）　あらたに発送する文書は、文書収発簿に発送年月日、あて先、件名等を記載し、すでに受付されている文書にかかる報告等の場合は、その「処理経過」欄に発送年月日と報告等の旨を記載し、起案文書に施行年月日、記号及び番号を記入する。
（二）　文書取扱主任は、課の発送文書を取りまとめ、使送、郵送に区分し、所要事項を記載して発送の手続をとること。
（三）　文書取扱主任は、発送の処理が完結したときは、起案文書の発送欄に押印しなければならない。
３　α教育委員会が文書を発送する場合の事務処理方法について
（一）　α教育委員会は、平
成二年度当時、文書発送簿（甲第二号証、第三号証）及び文書受付簿（乙第三三号証）を作成し、発送する文書に関する事項は前者に、収受する文書に関する事項は後者に記載する取扱いであった。α文書管理規程は、文書事務の適正かつ能率的な処理を図ることを目的としており、この趣旨に証人Ｆの証言（平成一〇年一二月一六日付け証人調書二一〇項から二一七項まで）を併せて考えれば、α教育委員会が文書を発送するについては、これに先立ち文書発送簿に発送年月日のほか、当該文書を特定するに足りる記載をして番号を確保し、その上で起案文書に施行年月日、記号及び右のとおり文書発送簿に記載することによって定まる番号を転記することを規定しているものと認めることができる。したがって、文書の表題から文書の内容を事前に察知されることが適当でない文書であっても番号を確保するために文書発送簿に必要最小限の記載、すなわち、文書の表題自体は記載せず、当該文書を特定するに足りる記載をしておき、後日必要に応じて文書の表題を追記すれば足りるものと考えられる。
これに反し、文書を発送した後に文書発送簿に記載する措置を執ることは本来α文書管理規程の予定していない措置であり、これを実際に行おうとすれば、文書を起案するに際し、文書発送簿を見てその時点で文書発送簿に記載するとすれば得られるはずの番号を起案文書に記入することになるが、文書発送簿にまだ記載していない以上その番号を確保したことにはならないので、当該文書について文書発送簿に記載する前に別の文書が文書発送簿に記載されれば番号が重複使用される事態が生ずる。これを避けるためにあらかじめ枝番を使用することも一法であるが、枝番については、このような場合とは別に、文書取扱い責任者が不在であったり、勤務時間外に発送されたりしたため、文書取扱い責任者への連絡が後れる等して発送の記載が後れたりした場合に枝番を使わざるを得ないときがあるから、文書発送簿に記載せずに番号を確保する目的で例えば枝番「‐二」を使うと、右のような別の事情からその枝番を重複使用されることになる危険は免れない。（二）　本件内申書についてもこれを起案し、決裁を受ける時点で「施行年月日」のほか、文書発送簿に記載すべき番号が不可欠である。甲第一号証によれば、本件内申書には「平成２年６月２１日」、「日教委発第１６４‐２号」と記載されていることが認められる。したがって、本件内申書が本当に平成二年六月二一日に決裁を受けて作成されたとすれば、「第１６４‐２号」という番号を確保するための措置が執られることが必要となる。そこで、本件内申書の件を処理したＦがどのような判断の下にどのような措置を執ったかが問題となる。
４　Ｆが執った措置について
（一）　Ｆが文書発送簿に付せんをはって本件内申書の件を記載した時期及びその
理由について
証人Ｆの証言（平成一〇年一二月一六日付け証人調書一九九項から二〇二項まで）によれば、Ｆは平成二年六月二九日にされた本件戒告処分の後の同年七月ころにα教育委員会の文書発送簿に六月二一日付けの「教職員の行政処分について　平井小Ｇ教諭」と記載された付せんをはったのであり、この日付の同年六月二一日ころはったわけではないこと、Ｆは同年六月二一日の時点で文書発送簿に本件内申書を特定するに足りる記載をしておく等の措置は何ら執らなかったことが認められる。証人Ｆは、本件内申書が人事案件なので他の者の目には触れさせたくなかったため、文書発送簿には後日処分が出てから付せんをはって記載することを考えていたと説明している（平成一〇年一二月一六日付け証人調書八五項、八六項、一九八項、二一八項から二二一項まで）。


（二）　本件内申書の番号を確保するための措置についてそうすると、本件内申書が本当に平成二年六月二一日に決裁を受けて作成されたとすれば、Ｆはその時点では文書発送簿に何ら記載しておらずその番号を確保する措置を執っていなかったのであるから、番号一六四の枝番を使用するとすれば、他の後発的事情から重複使用される危険を避けるためにはかなり大きな枝番（例えば「‐一〇」）を使用する必要が生じるのに、実際には枝番は「‐二」である。この点をおくとしても、Ｆが本件内申書が人事案件なので他の者の目に触れることを避けるため文書発送簿には後日処分が出てから付せんをはって記載することを考えていたとするならば、少なくとも番号の枝番を使用するということでなければ、本件内申書のために当該番号を確保しておくことにはならない。したがって、Ｆの説明としては、むしろ右のような理由から意識的に「一六四」の枝番「‐二」を使用したということになるはずである。しかるに、証人Ｆは、枝番を使用した理由として番号の重複使用を避ける目的であったとは全く供述しておらず、同年六月二〇日に決裁を受ける前提で「一六四」の番号を使用することとしたが、教育長が急きょ不在になってしまったために決裁を受けられず、翌日の同年六月二一日に本件内申書の決裁を受けた時点では既に他の文書のために「一六四」を取られてしまったために枝番を使用したと説明している。この説明は、決裁を受けた時点で直ちに文書発送簿に記載することを前提としていたといわざるを得ないのであり、人事関係文書であることを理由に本件戒告処分がされるまで文書発送簿に記載しない扱いとしたという説明とは矛盾する。
（三）　本件内申書の番号に「一六四‐二」を使用した理由について証人Ｆは、平成二年六月二〇日に決裁を受ける前提で「一六四」の番号を使用することとし、起案書にはその番号を書いていたが、教育長が急きょ不在になってしまったために決裁を受けられず、翌日の同年六月二一日に本件内申書の決裁を受けた時点では既に他の文書のために「一六四」を取られてしまったために枝番を使用したと説明しているが、本件内申書の番号に「一六五」ではなく「一六四‐二」を使用した理由は、当初使うことにした番号（「一六四」）にこだわったからであると供述している（平成一〇年一二月一六日付け証人調書六一項から七四項まで、八五項、一五四項、一五五項、一六一項、一八一項）。しかしながら、甲第一号証の番号の記載された箇所を見ても「日教委発第」と「号」との間には枝番を含めて記載するに足りる十分なスペースがあり、いったん「一六四」の番号が記載された後に枝番が付加された体裁とはなっていないから、Ｆが同年六月二一日に本件内申書を起案したとすればその時点では既に他の文書に「一六四」の番号が使用されたことが判明していたことになる。このことは証人Ｆの証言とも符合する（平成一〇年一二月一六日付け証人調書六一項から六三項まで、七一項、七二項）。要するに、Ｆは、既に同年六月二〇日に起案していた本件内申書を利用してその番号に枝番を付加したというわけではなく、同年六月二一日に改めて本件内申書を作り直したというのである（証人Ｆの供述平成一〇年一二月一六日付け証人調書一六一項）から、本件内申書の番号に「一六四‐二」を使用しなければならない合理的な理由は何もなく、「一六五」の番号を使用すれば足りたというほかはない。５　乙第三五号証（五〇頁、五一頁）及び証人Ｆの証言（平成一〇年一二月一六日付け証人調書九八項から一一三項まで）によれば、Ｆは、平成四年七月一日に行われた東京都人事委員会の口頭審理の際には、証人として内申をした時期について平成二年五月中旬と答えていたこと、しかし、本件訴訟では、その後被告の出した書面を見て記憶違いがあったとして東京都人事委員会の口頭審理の際の証言を訂正したことが認められる。
６　α教育委員会が被告に内申をした時期は、地方公共団体内部における公文書の発送及び収受がいつなされたかという問題であるから、本来的には、各行政庁に備え付けられた文書発送簿、文書収受簿の記載及び当該文書自体に押印された収受印の日付及び収受番号によって客観的に明らかにされるべきものである。乙第三七号証によれば、東京都教育庁文書管理規程には、「主務課長は、課に直接到達した文書並びに庶務課長から配付を受けた文書を受領し、収受をしなければならない」（一三条一項）との規定があり、収受した文書には収受印を押印しなければならない旨規定されている（同条三項）。
しかしながら、前記のとおり、本件内申書には収受印が押印されておらず、収受印の日付及び収受番号によって本件内申書が平成二年六月二二日に収受されたことを証明することはできない。
７　証人Ｅの証言（平成一〇年九月三〇日付けの証人調書一一項から一四項まで）によれば、Ｅは、平成二年六月当時東京都教育長の人事部管理主事であり、原告に対する本件戒告処分の担当者であったことが認められる。証人Ｅは、平成二年六月一三日ころ、同人がα教育委員会の担当者であったＦに対して、同年六月一五日ころまでに内申書を提出するように促したこと、同年六月一五日には懲戒分限審査委員会が開催されることになっていたので、Ｅはできればこの懲戒分限審査委員会までに内申書を提出してほしいと告げたことを供述しているが（平成一〇年九月三〇日付けの証人調書八三項から八九項まで）、証人Ｆは、Ｅからは近々という話を聞いたことだけを覚えており、同年六月一五日の懲戒分限審査委員会に間に合わせてほしいと言われたことは覚えていないと供述している（平成一〇年一二月一六日付け証人調書一八七項から一九六項まで、二〇九項）。Ｅが同年六月一五日の懲戒分限審査委員会に間に合わせてほしいと頼んだとすれば、これは本件内申書の提出時期にかかわる求めであり、依頼を受けたＦとしては覚えている方が普通であると考えられるし、殊に、証人Ｅの前記供述どおりであるとすれば、Ｆは求められた時期よりも一週間も後れて提出したことになっているのであるから、その理由についても説明を要するところであると考えられるが、証人Ｆは右のように供述するにとどまる。これは、Ｆが当時Ｅから同年六月一五日の懲戒分限審査委員会に間に合わせてほしいという話を聞いていなかったためであると考える方が合理的である。


主文
被告人を懲役３年に処する。
この裁判が確定した日から５年間その刑の執行を猶予し，その猶予の期間中被告人を保護観察に付する。
理由
（罪となるべき事実）
被告人は，Ｘと共謀の上，深夜に声を掛けて誘ったＶ子（当時１８歳）を酒に酔わせて姦淫しようと企て，平成１４年４月２０日午前２時前ころから数十分間にわたり，兵庫県Ａ市ｂ番地の１所在のＣ展望台において，こもごも，すでに酔い掛けている同女にさらに酒を飲ませて，同女を酩酊のため意識もうろう状態に陥らせた上，同日午前２時２０分ころ，同所の石張り階段踊り場において，被告人が心神を喪失した状態にある同女を姦淫したものである。
（証拠の標目）
省略
（主位的訴因を認定せず予備的訴因を認定した理由）
１　本件の主位的訴因は，要旨，「被告人がＸと共謀の上，被害者を強姦しようと企て，いきなり被告人が被害者を仰向けに押し倒して嫌がる同女のジーパンと下着を引きずり下ろし，Ｘが同女の両手首を押さえつけるなどの暴行を加え，同女の反抗を抑圧して，被告人が同女を強いて姦淫した」というもの（刑法１７７条）である。
これに対して，被告人は，捜査段階で，「被害者と酒を飲んでいる途中で同女が酔ってきてだらっとした感じになってきたことから，同女をもっと酔わせようとして同女に酒を勧めて飲ませていたところ，同女が酔いつぶれたことから，先に自分が姦淫することにし，石張り階段踊り場で被告人が同女を姦淫し，Ｘはその付近で様子を窺っていた。被害者はだらっと身体の力が抜けたような状態で抵抗しておらず，嫌がるような声も上げていなかった。その後Ｘが被害者を姦淫しようと，同女の陰部を触るなどしていた際，同女は突然意識が戻ったような状態になり，嫌がり始めた。そこでＸと交代し，Ｘが被害者の後ろに回って胸を揉んだりし，自分が姦淫しようとしたが，同女が泣き始めたことから姦淫するのをやめた」旨供述する。そして，以上の経
過に関しては，被告人は，当公判廷でも基本的に同旨を述べ，また，共犯者であるＸの捜査段階の供述とほぼ一致している（なお，被告人は，当公判廷において被害者が承諾していたとも供述するが，この点が信用できないことは後に触れる。）。他方，被害者は，検察官に対して概ね主位的訴因に沿い，当初から暴行によって抗拒を著しく困難にさせられて姦淫された旨の事実を供述している。そこで，相矛盾する両供述のどちらを信用することができるかが問題となる。２　被告人の上記の供述内容は，それ自体において特に不自然な点はなく，捜査段階から一貫しており，声を掛けてから飲酒して談笑するまでの被害者の態度，被告人が姦淫しているときの様子，ことに被害者の姿勢や姦淫の体位，被害者の覚醒時の様子，姦淫後の被告人ら及び被害者の行動など，細部にわたって相当に具体的かつ迫真的である。のみならず，これらの点は，被害者の供述と大きく食い違っている一方で，共犯者であるＸの供述とは詳細なところまで相当に一致している。検察官は，被告人とＸの供述が一致するのは罪を免れるための口裏合わせによるものだと主張するが，そもそも罪を免れるためのものにしては，酔わせて姦淫しようと考えていた準強姦の犯意は認める供述をしている点など，中途半端な内容のものである上，接見等禁止下での弁護人も選任されていない状況であったにもかかわらず，両供述が口裏合わせし難いような周辺部分まで一致していること，被告人が，逮捕から数日後にＸと同旨の供述を始めるまでは，身に覚えがない，被害者の同意があったなどと弁解し，公判においても，酒を飲ませたのは仲良くなるためで，被害者の承諾の下で性交したと思っていたなどと供述していることなどからすると，両供述の一致が口裏合わせによるものとは考えにくい。また，検察官は，飲
酒量や犯行時間に関す
る供述につき変遷や共犯者との不一致があるとして被告人の供述が信用できない旨を主張するが，検察官指摘の点を検討しても，被告人供述全体の信用性を失わせるような点は見受けられない。
これに対して，被害者の検面調書の内容は，被告人らと飲酒したことにも触れた上で，被害状況についてそれなりに迫真性のあるものとなっており，無理矢理姦淫されたこと及び犯人に「中出ししようぜ」と言われたことについては被害を受けた当日に作成された被害届の内容と一致していること，被害後にパニック状態であったとの関係者の供述とも符合することなどからすると，それ自体からは直ちに信用性を否定することはできないようにも思える。しかし，平成１４年５月２８日に作成された告訴調書には，被害者と被告人らとの供述の違いを引き起こす重要な経過である飲酒の事実が全く触れられておらず，かえって，車から降ろされた後，いきなり暴行を加えられて姦淫された旨の記載になっている。しかも，司法警察員作
成の捜査復命書謄本
（検察官請求番号１５，１６）によれば，被告人らの取調べ及び同行見分の結果から被告人らがビール等を購入した事実が裏付けられ，それらをもとに同年６月１８日に被害者から事情聴取したところ，被害者がようやく飲酒した事実を供述した経過が窺われる。このように，本件で大きな争点となっている飲酒状況に関して，被害者の供述に看過できない変遷があり，被害者は，当初，被告人らとともに飲酒したという重要な事実を秘匿した上で姦淫の経過を説明していた疑いが濃厚であって，そのような供述態度からは，その供述内容に，被告人らの供述を凌駕する信用性を認めることはできない（なお，検察官においては，裁判所が被害者の警察官調書を証拠請求するか否かの検討を促し，また，被害者の告訴調書を刑事訴訟法３２８条により採用する意
向を明らかにするなどして被害者供述の変遷状況に強い関心を抱いていることを明らかにしたにもかかわらず，被害者の供述変遷に関する上記疑問を解消する立証を何ら行おうとしなかった。ちなみに，検察官は，告訴調書の内容について，被害直後の混乱した心理状態の下で録取されたものである上，本質的かつ重要部分のみを記載する告訴調書としての性格上，飲酒の事実に触れていないにすぎないというが，この告訴調書は，被害直後ではなく，事件後１か月余り経過した後に，かつ，それまでに何度か警察で取調べを受けて供述を録取されてきた上で作成された点で，その主張は誤っており，供述態度の問題ではなく調書作成技術上の問題であるかのように主張する点も，前記捜査復命書の記載に照らし，到底首肯し難い。）。こうした事情に照らし検討すると，被害者供述に十分な信用性を認めることはできず，むしろ，被告人らの前記供述を信用すべきものということができる。３　そうすると，被害者の供述を前提としている主位的訴因にかかる事実を認定することはできない。


平成１７年３月３１日判決言渡　同日原本領収　裁判所書記官平成１５年(ワ)第２１４５１号　商標使用差止等請求本訴事件平成１５年(ワ)第２７４６４号　損害賠償請求反訴事件
（口頭弁論終結の日　平成１６年１２月２１日）
判　　　　　　　決
本訴原告（反訴被告）　　　株式会社バーチャルネットサポート
同訴訟代理人弁護士　　　　佐藤誠治
同　　　　　　　　　　　　米山健也
同　　　　　　　　　　　　原木詩人
同　　　　　　　　　　　　武藤いづみ
本訴被告（反訴原告）　　　株式会社サン・メルクス
同訴訟代理人弁護士　　　　儀間礼嗣
主　　　　　　　文
１　本訴原告（反訴被告）の本訴請求をいずれも棄却する。２　反訴原告（本訴被告）の反訴請求を棄却する。
３　訴訟費用のうち，本訴について生じた部分は本訴原告（反訴被告）の負担とし，反訴について生じた部分は反訴原告（本訴被告）の負担とする。
事実及び理由
第１　請求
１　本訴請求
(1)本訴被告（反訴原告）は，社団法人日本ネットワークインフォメーションセンター平成１２年４月１日受付の登録ドメイン名「http://www.tabitama.net」を使用してはならない。
(2)本訴被告（反訴原告）は，本訴原告（反訴被告）に対し，１０００万円及びこれに対する平成１４年３月２７日（本訴被告〔反訴原告〕が「tabitama.net」のドメイン名を取得した日）から支払済みまで年５分の割合による金員を支払え。
２　反訴請求
反訴被告（本件原告）は，反訴原告（本訴被告）に対し，２００万円及びこれに対する平成１５年９月１８日（本訴提起の日）から支払済みまで年５分の割合による金員を支払え。
第２　事案の概要等
１　事案の概要
(1)本訴原告（反訴被告。以下，単に「原告」という。）は，インターネット上に「旅のたまご」の名称でウェブサイトを開設し，日本全国のビジネスホテル，シティホテル，温泉旅館，格安ツアー等の紹介，検索及び予約のサービスを提供している株式会社であり，「旅のたまご」及び「たびたま　TABITAMA」の２つの登録商標を有している。本訴被告（反訴原告。以下，単に「被告」という。）は，「旅んこ玉っち」の名称でウェブサイトを開設し，ホテル，旅館等の予約等のサービスを行っている。
本訴請求は，原告が，被告に対し，被告が上記ウェブサイトのドメイン名として「tabitama.net」を使用していることは，原告の有する上記各商標権を侵害する旨を主張し，①　商標法３７条１項，３６条１項に基づき，被告のドメイン名の使用について，その差止めを求めるとともに，②　同法３８条２項又は３項により損害賠償を求めるものである。
反訴請求は，被告が，原告に対し，本訴請求に係る訴訟は不当に提起されたものであって不法行為に該当し，これにより被告は弁護士費用２００万円の損害を被ったとして，その賠償を求めるものである。
(2)なお，被告は，平成１６年１２月２１日本件第２回口頭弁論期日において，原告による同日付けの準備書面(8)に記載された主張及び甲第５０号証ないし６１号証の提出は，時機に後れたものとして却下されたい旨をいうが，原告が上記準備書面において述べた事項は，これまでに被告が述べていた主張に対する反論であって，訴訟の完結を遅延させるものであることが明白であるとはいえない。また，同期日において，原告が提出した甲第５０号証ないし６１号証も，これらの提出によって訴訟の完結を遅延させるものではない。したがって，被告の上記申立ては採用できないものであるから，当裁判所は，原告の上記準備書面の記載及び上記書証の内容をも勘案して判断を行う。
２　前提となる事実（当事者間に争いのない事実及び証拠により容易に認定できる事実。証拠により認定した事実については，該当箇所末尾に証拠を掲げた。なお，争いのない事実であっても，参考のために証拠を掲げたものもある。）
(1)当事者
ア　原告は，広告代理業，旅行業，インターネットのホームページの制作・管理業務等を業とする株式会社である。
原告代表者らは，平成１０年頃から，インターネット上に「旅のたまご」の名称で，日本国内のビジネスホテル，シティホテル，温泉旅館，ペンション，格安ツアー，オリジナルツアー等の紹介，検索及び予約のサービスを提供するウェブサイトを開設することを企画し，平成１１年８月２７日，原告を設立した。イ　被告は，コンピュータシステムの企画・開発・運用・保守及び販売やソフトウェア受託開発を事業とする株式会社である（甲１９）。(2)原告の有する商標権（甲１，２。枝番号省略。以下，書証の枝番号については，特に断らない限り，省略する。）
原告は，下記の商標権を有している（以下，アを「本件商標権①」，その登録商標を「本件登録商標①」といい，イを「本件商標権②」といい，その登録商標を「本件登録商標②」という。また，両者を併せて「本件各商標権」「本件各登録商標」ということがある。）。
ア　商　　　標　　旅のたまご
出願年月日　　平成１１年１０月８日
登録年月日　　平成１２年１２月２２日
登録番号　　第４４４２５０１号
役務の区分　　第３５類，第３８類，第３９類及び第４２類
イ　商　　　標　　たびたま　ＴＡＢＩＴＡＭＡ
出願年月日　　平成１１年１０月８日
登録年月日　　平成１２年１２月２２日
登録番号　　第４４４２５０２号
役務の区分　　第３５類及び第３８類


(3)本件各商標権の役務区分については，平成１２年政令第３１１号による改正前の商標法施行令１条別表及び平成１３年経済産業省令第２０２号による改正前の商標法施行規則６条別表が適用されるところ，同改正前の政令の別表に規定された第３５類及び第４２類の役務及びこれらの役務に属するものとして，同改正前の省令の別表に規定された役務の内容は，次のとおりである（以下，本判決においては，特に断らない限り，同改正前の政令及び省令の別表によるものを，単に「第３５類」「指定役務」のようにいう。）。
ア　第３５類
一　広告
（一）　雑誌による広告の代理　新聞による広告の代理　テレビジョン
による広告の代理　ラジオによる広告の代理
（二）　車両の内外における広告の代理
（三）　屋外広告物による広告
アドバルーンによる広告　看板による広告　はり紙による広告（四）　街頭及び店頭における広告物の配布　商品の実演による広告
郵便による広告物の配布
（五）　広告文の作成　ショーウインドーの装飾
二　トレーディングスタンプの発行
三　経営の診断及び指導　市場調査　商品の販売に関する情報の提供　ホ
テルの事業の管理
四　財務書類の作成又は監査若しくは証明
五　職業のあっせん
医師のあっせん　科学技術者のあっせん　家政婦のあっせん　看護婦のあっせん　クリーニング技術者のあっせん　歯科医師のあっせん　助産婦のあっせん　調理師のあっせん　通訳のあっせん　配ぜん人のあっせん　美容師のあっせん　マネキンのあっせん　モデルのあっせん　薬剤師のあっせん　理容師のあっせん
六　競売の運営
七　輸出入に関する事務の代理又は代行
八　新聞の予約購読の取次ぎ
九　書類の複製　速記　電子計算機、タイプライター、テレックス又はこれらに準ずる事務用機器の操作　筆耕　文書又は磁気テープのファイリング
十　建築物における来訪者の受付及び案内
十一　広告用具の貸与　タイプライター、複写機及びワードプロセッサの
貸与
イ　第４２類
一　宿泊施設の提供　宿泊施設の提供の契約の媒介又は取次ぎ
二　飲食物の提供
（一）　日本料理を主とする飲食物の提供
うどん又はそばの提供　うなぎ料理の提供　すしの提供　てん
ぷら料理の提供　とんかつ料理の提供
（二）　西洋料理を主とする飲食物の提供
イタリア料理の提供　スペイン料理の提供　フランス料理の提
供　ロシア料理の提供
（三）　中華料理その他の東洋料理を主とする飲食物の提供インド料理の提供　広東料理の提供　四川料理の提供　上海料
理の提供　北京料理の提供
（四）　アルコール飲料を主とする飲食物の提供
（五）　茶、コーヒー、ココア、清涼飲料又は果実飲料を主とする飲食
物の提供
三　美容　理容
四　入浴施設の提供
五　写真の撮影
六　オフセット印刷　グラビア印刷　スクリーン印刷　石版印刷　凸版印刷七　医療情報の提供　気象情報の提供　求人情報の提供八　結婚又は交際を希望する者への異性の紹介　婚礼（結婚披露を含む。）のための施設の提供
九　葬儀の執行　墓地又は納骨堂の提供
十　一般廃棄物の収集及び分別　産業廃棄物の収集及び分別十一　庭園又は花壇の手入れ　庭園樹の植樹　肥料の散布十二　雑草の防除　有害動物の防除（農業、園芸又は林業に関するものに限る。）
十三　機械、装置若しくは器具（これらの部品を含む。）又はこれらにより構成される設備の設計　建築物の設計　測量　地質の調査十四　デザインの考案　電子計算機、自動車その他その用途に応じて的確な操作をするためには高度の専門的な知識、技術又は経験を必要とする機械の性能、操作方法等に関する紹介及び説明　電子計算機のプログラムの設計，作成又は
保守
十五　医薬品、化粧品又は食品の試験、検査又は研究　機械器具に関する試験又は研究　建築又は都市計画に関する研究　公害の防止に関する試験又は研究電気に関する試験又は研究　土木に関する試験又は研究　農業、畜産又は水産に
関する試験、検査又は研究
十六　工業所有権に関する手続の代理又は鑑定その他の事務　訴訟事件その他に関する法律事務　著作権の利用に関する契約の代理又は媒介　登記又は供託
に関する手続の代理
十七　通訳　翻訳
十八　施設の警備　身辺の警備
十九　個人の身元又は行動に関する調査
二十　あん摩、マッサージ及び指圧　医業　栄養の指導　家畜の診療　き
ゅう　健康診断　歯科医業　柔道整復　調剤　はり
二十一　保育所における乳幼児の保育　老人の養護
二十二　編み機の貸与　衣服の貸与　植木の貸与　カーテンの貸与　会議室の貸与　家具の貸与　火災報知器の貸与　加熱器の貸与　壁掛けの貸与　カメラの貸与　漁業用機械器具の貸与　光学器械器具の貸与　鉱山機械器具の貸与　計測器の貸与　コンバインの貸与　祭壇の貸与　敷物の貸与　自動販売機の貸与　芝刈機の貸与　消化器の貸与　タオルの貸与　暖冷房装置の貸与　超音波診断装置の貸与　調理台の貸与　展示施設の貸与　凸版印刷機の貸与　電子計算機（中央処理装置及び電子計算機用プログラムを記憶させた電子回路，磁気ディスク，磁気テープその他の周辺機器を含む。）の貸与　流し台の貸与　美容院用又は理髪店用の機械器具の貸与　布団の貸与　ミシンの貸与　理化学機械器具の貸与　ルームクーラー
の貸与
(4)　ドメイン名の取得とウェブサイトの開設


ア　原告は，平成１１年１０月１２日，「tabitama.co.jp」及び「tabitama.com」のドメイン名をそれぞれ取得し，平成１２年１月１日から，http://www.tabitama.co.jp/のＵＲＬ（uniformresourcelocator）を使用し，宿泊施設の予約等を提供するウェブサイトを開設し（以下「原告サイト」という。），同サイト上で，別紙「原告標章目録」記載の「旅のたまご」の標章を自己の営業を表示するものとして使用していた。
イ(ｱ)　被告は，平成１４年３月２７日，「tabitama.net」のドメイン名（以下「被告旧ドメイン名」という。）を取得し，同年７月１日から，http://www.tabitama.net/のＵＲＬ（以下「被告旧ＵＲＬ」という。）を使用し，宿泊施設の評価を行うとともに宿泊施設の予約を提供するウェブサイト（以下「被告サイト」という。）を開設し，同サイト上で，別紙「被告標章目録」記載の「旅んこ玉っち」の標章を自己の営業を表示するものとして使用していた（なお，営業を開始したのは，同年１０月１日である。）。（甲１８）(ｲ)　被告は，平成１６年５月初旬ころ，ドメイン名「tamatti.net」（以下「被告新ドメイン名」という。）を新たに取得して，被告サイトのＵＲＬをhttp://www.tamatti.net/に変更し，被告旧ＵＲＬにアクセスすると，下記のウェブページが表示されるように設定した。
「『旅んこ玉っち』は，ＵＲＬが変更になりました。１０秒後に新しいページへ移動します。すぐに移動する場合は，http://www.tamatti.net/をクリックしてください。当サイトは『旅のたまご』および『tabitama』とは一切関係ありませんのでお間違えのないようお願いいたします。」（甲３８，弁論の全趣旨）。
(5)　被告サイトのウェブページ上の表示について
ア　平成１４年９月２５日時点（甲２３）
(ｱ)　被告サイトのホームページの標題において，松の木の絵が描かれた下方に「TABITAMA」と表示され，それに続けて，別紙「被告標章目録」記載の「旅んこ玉っち」の標章が表示されている（なお，「旅んこ玉っち」のうち，『旅』と『玉』は他の文字に比べて大きく表示されている。）。(ｲ)　また，「初めての方へ」と題されたウェブページには，「◇『旅んこ玉っち』はイメージキャラクター『旅の子玉吉』の愛称です。サイトの略称は『旅玉（たびたま）』とお呼びください。」と表示されている。
イ　平成１５年９月１７日時点以降（甲２１）
(ｱ)　被告サイトのホームページの標題において，松の木の絵が描かれた下方に表示されていた「TABITAMA」の文字は削除され，「tamatti」と表示されている。
(ｲ)　その他被告サイトのウェブページ上において，「旅玉（たびたま）」との表示は使用されていない。
３　争点
(1)被告による被告旧ドメイン名の使用は，本件各商標権を侵害するか。①　被告による被告旧ドメイン名の使用は，本件各登録商標の指定役務又はこれに類似する役務についての使用に当たるか（争点１）②　被告旧ドメイン名は，本件各登録商標と類似するか（争点２）③　被告による被告旧ドメイン名の使用が，商標の「使用」に該当するか
（争点３）
(2)原告の損害額（争点４）
(3)原告の本訴の提起は不当訴訟として，不法行為に該当するか（争点５）
第３　争点に関する当事者の主張
１　争点１（被告による被告旧ドメイン名の使用は，本件各登録商標の指定役務又はこれに類似する役務についての使用に当たるか）
（原告の主張）
(1)被告は，本件登録商標①の指定役務である第４２類「宿泊施設の提供の契約の媒介又は取次ぎ」について，本件登録商標①に類似する被告旧ドメイン名を使用するものである。
また，被告は，本件各登録商標の指定役務である第３５類「広告」又はこれに類似する役務について，被告旧ドメイン名を使用している。以下，詳述する。
(2)指定役務第４２類について
本件登録商標①の指定役務である第４２類には，「宿泊施設の提供の契約の媒介又は取次ぎ」が掲げられている。被告が，被告サイトにおいて提供している役務が，「宿泊施設の提供の契約の媒介又は取次ぎ」であることは被告自身が自認している。
(3)指定役務第３５類について
ア　本件各登録商標の指定役務である第３５類に掲げられた「広告」とは，第三者が広告主のために，広告主を明示して，他人を介さずに広告主の商品，サービス，アイディア等について消費者に告知，説得する行為であると解される。ところで，被告サイトにおける宿泊施設に関する情報提供は，被告と契約を締結した宿泊施設がより多くの宿泊客を得ることができるように，宿泊施設のためになされていることは明らかである。すなわち，被告サイトのウェブページ（甲２１）に「ゲストさん　旅んこ玉っちへようこそ！旅んこ玉っちは究極の使いやすさ・分かりやすさを追求した宿泊施設評価＆予約サイトです。活きのいい最新の評価と宿泊料金，その他参考情報の一覧表示を見ながら即時に予約が出来ます。格安・割安・激安のホテル・ビジネスホテル・旅館・ペンション・民宿が勢揃いしています。どうぞお気軽にご利用下さい。きっとお気に召す宿が見つかります。」と記載されていることからみても，被告サイトにおいて紹介された宿泊施設が他の宿泊施設に比較して「格安・割引・激安」であり，より優れているということを端的に表してるもので，被告サイトにおいて紹介された宿泊施設を「広告」しているものである。
イ　被告の主張に対する反論
(ｱ)被告は，被告サイトにおける宿泊施設の情報提供は，もっぱら需要者（消費者）の選択の便宜を図る目的で行われるものであると主張するが，被告と契約する宿泊施設は，被告サイトにおいて情報が提供され，広告されることによって通常では得ることができないであろう宿泊客を得ることを期待して被告と契約を締結したはずである。また，被告は，かかる情報提供や広告を行って需要者が当該宿泊施設を利用したときに，当該宿泊施設から手数料を得ることができるからこそ，かかる宿泊施設についての情報を被告サイトにおいて提供しているのである。したがって，被告サイトにおける宿泊施設に関する情報提供が，被告と契約を締結した宿泊施設がより多くの宿泊客を得ることができるよう，当該宿泊施設のためになされていることは明らかである。


(ｲ)また，被告は，被告が行っている情報提供自体の対価を受け取っていないとも主張するが，情報提供に対する対価が，現に顧客が宿泊した際に手数料として支払われるものであって，対価の支払いが出来高払いの方式によってなされているにすぎない。このように情報提供の行為の対価が「出来高払い」の方式によって支払われている場合であっても，「広告」たりうるのは，インターネット上のバナー広告も同様であるから（バナー広告は，そのアクセス数のみにより，広告料が決まる。），情報提供自体の対価を受け取っていないことは，被告の役務が広告であることを否定するものではない。
(ｳ)さらに，被告は，「被告サイトの需用者は，既に宿泊の意思を有する者」であり，「顧客の誘致を行わない」から被告の役務は広告でないとも主張するが，宿泊希望者は，ウェブサイトにアクセスし，日程と地域を指定して検索した結果表示された複数の宿泊設備から，価格やグレード，施設の内容等を比較検討して，予約を行うのであって，ここにおける宿泊施設の各種情報の表示は当該宿泊施設への顧客の誘致を目的とするものであって，これが宣伝，広告に当たることは明らかである。
よって，被告の役務が，指定役務第３５類の「広告」と同一であるか，少なくとも類似の役務であることは明らかである。ウ　以上のとおり，被告は，指定役務第３５類の「広告」に関して被告旧ドメイン名を使用しており，仮に「広告」に当たらないとしても，少なくとも「広告」に類似する役務について，被告旧ドメイン名を使用しているものである。
（被告の主張）
被告が，被告サイト上で提供する役務は，本件各登録商標の指定役務，あるいは指定役務に類似する役務（以下「類似役務」という。）に当たらない。(1)原告は，被告の提供する役務が本件各登録商標の指定役務第３５類の「広告」に含まれるというが，特許庁商標課編「商品及び役務区分解説」によると，広告の概念には，「広告代理店等が依頼に基づいて行う役務が含まれる。」。また，雑誌等の広告の代理については，「この役務は，広告媒体としての雑誌　‥‥‥略‥‥‥　を当該広告媒体企業と契約し，依頼人のためにする広告である。」と定義している（乙５）。
また，一般的にも，広告は第三者が広告主のために宣伝するという意味合いで用いられること，指定役務第３５類に列挙されている役務は，いずれも依頼人の事業の経営を援助する行為を対象としていることから，指定役務第３５類にいう「広告」は，事業者のためになされる情報提供を指すものと解される。ところが，被告は，その業務内容として，専ら需要者（消費者）の選択の便宜を図る目的で宿泊施設の情報を提供するものである上，被告サイトは，宿泊施設の評価サイトであることから，被告の提供する情報は宿泊施設事業者に不利に働くことすらあり得る。
(2)商標は，登録により独占排他的な権利を獲得し，その権利の効力は，使用実績，著名性，誤認混同の有無等の事情をある程度無視し，画一的に判断される。このように商標が登録により画一的かつ強力な権利を獲得することからすれば，役務の区分を信頼した者に不測の損害を与えないために，その効力範囲も登録された指定役務を中心に厳しく判断されるべきである。
被告サイトの利用者は，単に被告サイトから宿泊に関する情報の提供を受けるだけでなく，それを参考にして宿泊先を選択し，被告サイトから宿泊施設の予約をなし得るのであって，被告が被告サイトにおいて提供している宿泊施設予約サービスは，宿泊施設事業者の経営を援助するものではなく，宿泊施設の提供とあいまって利用者に利便性を提供するものであるから，第４２類の「契約の媒介，取次ぎ」に該当することは明らかである。このことは，「やど上手」「予約宿名人」「宿ぷらざ」といった有力サイトが第４２類のみを指定役務として自己のサイト名を商標登録している事実とも整合する。
(3)さらに，被告と提携している宿泊先等のウェブサイトは，被告サイトからの利用者が実際に宿泊した事実を確認した後，初めて顧客紹介料を被告に対して支払うものであり，被告は，宿泊施設からの情報提供については一切対価を受け取っていない。情報内容に宿泊施設の意向を反映させたり，情報表示について対価を受け取ることは，宿泊施設の評価サイトとしての被告の本質と抵触するからである。つまり，被告には，広告主に相当する存在がない。
したがって，被告が無料で提供する宿泊施設に関する情報は，宿泊の契約の媒介，取次を前提として初めて経済的な意味を持つものであり，情報提供自体は独立して商取引の目的たり得ない。収益性の面において，上記情報提供は，宿泊施設提供の契約の媒介又は取次ぎに付随するものにすぎず，「独立して市場において取引の対象となり得るもの」にあたらず，商標法にいう「役務」とはいえない。また，被告と宿泊施設との間には，情報の表示方法に関する約定が一切存在しない。仮に，被告サイトの提供するサービスが加盟宿泊施設のための広告であるならば，サイトの利用約款に，情報表示の方法・態様・内容に関する条項が存在すべきであるところ，被告サイトの利用約款にはそのような定めは一切ない。宿泊施設の最新情報提供義務は，予約の希望者の便宜のためのものであって，加盟宿泊施設のための広告宣伝ではない。
(4)まとめ
以上のことからすれば，被告の役務の提供の手段，目的又は場所の点においても，提供に関連する物品においても，需要者の範囲においても，業種の同一性の点においても，被告が被告サイトで行う業務は，「広告」といえず，「広告」と類似しない。
２　争点２（被告旧ドメイン名は，本件各登録商標と類似するか）
（原告の主張）
(1)ア本件登録商標①との類似性について
被告旧ドメイン名の要部である「tabitama」は，「旅のたまご」の略称「たびたま」のローマ字表記であり，それゆえ称呼の類似性は明らかである。ウェブサイトを利用する若年層の消費者が「旅のたまご」を略称するとすれば「たびたま」しかありえない。
したがって，本件登録商標①と被告旧ドメイン名が類似することは明らかである。
イ　本件登録商標②との類似性について
被告旧ドメイン名の「.net」の部分は，当該ドメインがアメリカVersionGRS社の管理するネットワーク関係のドメインであることを示しているにすぎないから，被告旧ドメイン名の要部は，被告旧ドメイン名の中からこれらを除いた部分の「tabitama」である。この文字列と，本件登録商標②の「TABITAMA」の文字列は，アルファベット文字が大文字か小文字かの違いがあるだけである。したがって，被告旧ドメイン名は，本件登録商標②と同一又は類似することは明らかである。
(2)次のとおり，被告旧ドメイン名を見る者は，本件各登録商標と混同することが明らかであり，需要者が，ウェブサイトの開設主体を誤ってアクセスする蓋然性があることは明白である。


ア　原告は，本件登録商標②と同じドメイン名を使用して，インターネット上に宿泊施設等の検索及び予約のサービスを提供し，宣伝・広告，営業活動等を通じて，７万８０００人の会員，１日あたり約３０００件のサイトアクセス数，約１２００施設の登録ホテル，約４００施設の予約可能なホテル数を獲得し，原告サイトはグーグルのページランク５と評価されるほど周知である。イ　原告サイトと被告サイトの需要者は，インターネット上において宿泊施設や旅行ツアーの検索や予約をするものであって，市場及び顧客を完全に同一にするものである。被告は，被告サイトは「宿泊評価サイト」であるとして，原告サイトとの相違を主張するが，これは被告サイトの「ウリ」にすぎず，市場及び需要者を異ならせる要素ではない。
(3)被告は，本件各登録商標と被告旧ドメイン名の同一性又は類似性を否定するために，①一般的に登録商標に類似するドメイン名は多数存在することや，②商標権によってドメイン名を登録する道が制限される旨を主張するが，①については，各商標権者の意思の問題にすぎないし，②の論法は，逆に，不正競争防止法２条１項１２号に定める不正の利益を得る目的等の立証ができない限り，第三者が，登録商標の指定商品・役務と同一の商品・役務について同一のドメイン名を取得することを無制限に容認せざるをえないという矛盾した事態を許容することになり，法定の登録を要件とする商標法の趣旨を没却するもので，妥当でない。また，被告は，原告サイトと被告サイトとの誤認混同の実例がないと主張するが，それが事実であると仮定しても，それはたまたまそのような報告がされていないだけであり，需要者の勘違いが存在しないとの主張の根拠にはなり得ない。被告は，「ほぼ全ての需要者は，原告サイトを『tabitama』ではなく，『旅のたまご』と認識している」などとの独断的で誤った前提に立った主張をしているが，原告サイトと被告サイトは，市場と需要者を完全に同一にしており，原告サイトを意味する「tabitama」のドメイン名を被告サイトが使用することによる誤認混同の蓋然性を否定できない。
（被告の主張）
(1)本件において，類似商標か否かを判断する際に，要部を抽出して比較する手法を用いるべきではない。一般的に，複雑，冗長なドメイン名は実際的ではないから，通常，ドメイン名は，短い日本語をローマ字表記したもの，あるいは，２，３の英単語の組み合わせになり，作り出されるドメイン名には限りがあるため，複数のウェブサイトが共通の文字列を第３レベルドメイン名に備えている例は多い（例えば，「tabinet」という語を含むドメイン名として，「tabinet.co.jp」「tabinet-jp.com」「tabinet.ne.jp」等複数のウェブサイトが共通の文字列を第３レベルドメイン名に備えている。）。このような状況のもとで，インターネットの利用者はトップレベルドメイン，第２レベルドメインの識別性を認めているのであるから，第３レベルドメイン名を抽出して商標法を適用することを認めると，商標権者による訴訟の濫発につながるおそれがある（なお，ドメイン名を，右側から区切り，トップレベルドメイン，第２レベルドメイン・・と順に呼ぶものである。）。
そして，かかる商標権者からの請求を避けるため，ウェブサイトにおいて営業を行おうとする者は，第３レベルドメイン名だけで登録商標との類似を避けなければならないから，簡明なドメイン名を払底し，冗長複雑なドメイン名しか選択できなくなる。
したがって，本件において，被告旧ドメイン名と本件各登録商標の要部の観察という手法を用いて類似か否かを判断すべきではない。(2)また，本件においては，原告・被告ともに，「tabitama」の語は，ドメイン名以外に使用していないところ，インターネットの利用者は，トップレベルドメイン，第２レベルドメインにも必ず注意を払うものであり，被告旧ドメイン名には，「net」が付加されているから，本件登録商標②との同一性，類似性は認められない。
(3)さらにいえば，次に述べるように，原告サイトに顧客吸引力はない上，原告と被告とではその市場が異なっており，需要者が原告と被告を誤認することはない。
ア　原告サイトに著名性はなく，一般需要者を引き込む力はない。しかも，原告サイト上において使用されている例は，「旅たま」であり，「たびたま」「TABITAMA」という本件登録商標②と関連付けて使用した例はほとんどなく，ドメイン名の一部に「tabitama」の語を用いるのみである。したがって，原告サイトの存在を認識する者であっても，原告サイトを「TABITAMA」「たびたま」とは認識していない。
したがって，本件登録商標②の「TABITAMA」に業務上の信用は化体されておらず，顧客吸引力はない。
イ　広告の市場とその需要者は，宿泊施設の予約の市場のその需要者とは異なっており，しかも，被告は，宿泊施設評価サイトとしての特徴も有するものである。日経BPなどの雑誌においても，被告サイトは，従来の宿泊予約サイトと異なる需要に対応するものと位置付けられている（乙１）。
ウ　被告旧ドメインを被告が使用することにより，需要者が開設主体を誤って被告サイトにアクセスする蓋然性はない。
(ｱ)原告において，需要者が，被告サイトを原告サイトと誤認して契約したという実例を１件も主張立証しておらず，被告においても，需要者から，被告サイトを原告サイトと誤認して契約したとか，原告サイトとの混同の危険性を内容とする苦情は１件も寄せられていない。また，原告サイトに顧客吸引力があれば，被告サイトが開設された当時，一定数の誤認者が生じ，被告サイトを利用した者がいるはずであるが，開設直後である平成１４年７月１日から同年１１月末日までの間に，被告サイトを利用した一般客は１名のみ２回であった（乙１５，１６）。(ｲ)ドメイン名のうち，「tabitama」の部分のみを記憶していた者であっても，「.net」は，「co.jp」「.com」に比較して少数派であるから，原告サイトを利用したい顧客が，誤って被告サイトを訪れる確率は極めて低い。(ｳ)需要者は，原告サイトを，「tabitama」ではなく，「旅のたまご」と認識しているから，原告サイトの名称で検索する場合も，「旅」「たまご」と検索し，この場合，被告サイトは検索結果として表示されない。また，「tabitama」との文字列を検索条件にしても，需要者は，当該ホームページの開設者，発信者を確認した上で希望するウェブページにアクセスするはずであるから，原告サイトと被告サイトを誤認する可能性は生じない。
(ｴ)他のウェブページにおけるリンクを介して被告サイトにアクセスする場合，需要者は，通常，リンク元となったウェブページに表示された内容に興味を抱いてリンク先へアクセスするのであるから，ドメイン名のみを拠り所として，被告サイトに誤ってアクセスすることは考え難い。
３　争点３（被告による被告旧ドメイン名の使用が，商標の「使用」に該当するか）
（原告の主張）


(1)本来ドメイン名は，登録者の名称や，その者が有する商標等，登録者と結びつく何らかの意味のある文字列であることは予定されていない。しかしながら，ドメイン名登録者が，その有する商標等をドメイン名として登録することは通常行われているところであり，とりわけ，商標権者がインターネットを通じて当該商標に係る役務を提供するに当たっては，商標をドメイン名として用いる例がより多くみられる。
したがって，ドメイン名の使用は，商標法上の「使用」に該当する（田村善之「商標法概説」（第２版）144頁）。
(2)東京地方裁判所平成１３年４月２４日判決（判時1755号43頁）（以下「ジェイフォン事件判決」という。）などでは，「ドメイン名が，当該ウェブサイトにおいて表示されている商品や役務の出所を識別する機能」を有する場合には，当該ドメイン名が不正競争防止法２条１項１号，２号にいう「商品等表示」に該当し，ドメイン名の使用が不正競争防止法上の「使用」に該当することを認めていることからすれば，ドメイン名の使用が商標法上の「使用」に該当するか否かという点についても，ジェイフォン事件判決の判断と同様に，問題となっているドメイン名が出所識別機能を有するか否かという観点から判断されるべきである。被告は，被告サイト上で提供する役務を表すために，「旅んこ玉っち」及び「ＴＡＢＩＴＡＭＡ」との標章を用いていた。
「tabitama」とは，被告が，被告サイトのホームページにおいて現在も表示している「旅んこ玉っち」という標章の略称であるうえ，「旅んこ玉っち」の標章において，漢字表記等により強調する「旅」と「玉」を続けて呼称したものであって，「旅んこ玉っち」の標章と同様に，被告の役務を表すものにほかならない。このように，「tabitama」をドメイン名の一部として使用している被告旧ドメイン名は，出所識別機能を有しており，被告旧ドメイン名の使用が商標法上の使用に該当することは明らかである。
(3)被告は，平成１６年５月初旬頃，被告旧ドメイン名をクリックすることにより表示される画面を変更したが，この変更によっても，被告旧ドメイン名の使用が商標的使用に当たることに変わりはない。すなわち，被告旧ドメイン名をクリックして表示される新たな画面は，そのまま放置しておけば，被告旧ドメイン名を使用して開設していた被告のウェブサイト（被告サイト）に自動的に移動し，同ウェブサイトでは，被告旧ドメイン名で開設していたウェブサイト（被告サイト）と同様，ホテル，旅館等の広告を掲載しているのである。このような仕組みからすると，被告旧ドメイン名の使用は，被告サイトにおいて提供される役務（被告提携先のホテル・旅館等の広告）を表すものにほかならないから，現時点においても，被告旧ドメイン名の使用が商標的使用に当たるものといえる。以上のとおり，被告は，現に被告旧ドメイン名を使用することにより，本件各登録商標を侵害しており，また，将来においても，同様に，侵害の危険の蓋然性がある。
(4)被告の主張に対する反論
被告は，ドメイン名の使用が商標的使用に当たるか否かを判断するに当たっては，「当該商標を含むドメイン文字列を見た者が，その文字列が表す者を商品販売や役務提供の主体と考える程度の商標の周知性」を考慮すべきであるとし（被告第４準備書面１０頁），商標的使用と認められるためには，被侵害商標に一定の著名性・周知性が必要であると主張するが，商標法は，差止請求の前提として，被侵害商標の著名性・周知性を要件としていない。商標法は，商標登録の制度を設け（同法３条），設定の登録によって商標権が発生するものとし（同１８条），商標権がある商標について差止請求権を認めているのであり（同３６条），商標権に基づく差止請求権の有無を判断するに当たって被侵害商標の著名性・周知性を考慮に入れる余地はない。
商標的使用と認められるか否かを判断するにあたり，被侵害商標に一定の著名性・周知性が必要であるとする被告の主張は，被告独自の見解である。
（被告の主張）
(1)ドメイン名の使用を一律に商標法上の「使用」とすることの不当性ア　ドメイン名を単にドメイン名として用いる行為は，商標権を侵害する行為といえない。なぜならば，ドメイン名は単なるアドレス番号として使用されており，商品や役務の出所識別機能を具備しない場合にまで商標権侵害を認めるのは，明らかにいきすぎだからである（なお，原告が引用する田村「商標法概説」（第2版）144頁も「ホームページを用いた広告の際に掲示されるドメイン名も商標の使用と見てよいであろう。」と記すのみで，ドメイン名の使用が直ちに商標法上の「使用」に該当すると断じているわけではない。）｡
イ　ドメイン名は，http://www.○○○.ne.jp等の文字列として使用されている限り，商標の使用ではなく商標権侵害を構成しないと考えるべきである。正当な商標の適切な保護は，「統一ドメイン名紛争処理方針」ないし不正競争防止法で十分図り得るのであり，あえて商標法で保護する必要はない。ウ　商標法の適用による保護は，以下に述べるように有害ですらある。すなわち，商標法は，画一的に商標権の効力範囲を決め，所定の行為を規制する方法で商標権者の利益を保護しているところ，ドメイン名の使用の規制は，適切な利益衡量なくしては妥当に解決し得ない。
また，商標法による規制において，営業表示の著名性は考慮されないところ，登録商標の過半数が不使用商標であること，使用されている登録商標であっても，それらの間に著名性の格差が存在することからすれば，一律に商標権にドメイン名を排除する効力を与えるのは明らかに過度な規制である。さらに，商標法の適用による規制を認めることは，取得済み商標権と類似するドメイン名の登録がJPNICによって許可されることがあり得る等，現行のドメイン名登録制度に混乱を生ぜしめるおそれがあり，迅速なドメイン名の登録やインターネットの発展の阻害要
因となる｡
以上のように，ドメイン名の使用について，商標法を適用することには，数々の問題があるため，これを否定すべきである｡(2)被告旧ドメイン名の使用は商標法上の「使用」に該当しない仮に，ドメイン名の使用が商標法上の「使用」に該当するとしても，被告旧ドメイン名の使用は，商標法上の「使用」に該当しない。
ア　平成１４年６月３０日以前
被告サイトは，平成１４年７月１日以降に，宿泊予約，つまり役務提供が可能な状態になった（乙８）ものであるから，同年６月３０日以前においては，商標的使用の事実が認められないことに争いはない。
イ　平成１４年７月１日から被告新ドメイン名に変更する前（平成１６年５月初旬）まで


(ｱ)　ジェイフォン事件判決における商品等表示の「使用」についての判断は，その前提として，商品等表示の著名性・周知性の存在が暗黙のうちに考慮されている。すなわち，営業主体性を推知させない文字列の場合，当該ホームページにおいて表れる商品や役務の出所を識別する機能を生じないから，ジェイフォン事件判決は，当該ドメインの文字列を見た者が，その文字列が表す者を商品販売や役務提供の主体であると考える可能性を前提とした判断であったというべきである。同判決は，不正競争防止法が問題となった事案であったから，原告の営業表示の著名性・周知性は，同法における他の要件として検討されたため，「使用」についての該当性を判断する際に，重ねて検討することが省かれたにすぎない。これに対し，商標法は，商標の著名性・周知性を他要件として求めていないから，商標的「使用」に該当するか否かを判断するに当たっては，「当該商標を含むドメイン文字列を見た者が，その文字列が表す者を商品販売や役務提供の主体と考える程度の商標の周知性」を有するか否かを考慮すべきである。つまり，この程度に商標が知られていなければ，ジェイフォン事件判決において判断されている「ドメイン名が特定の固有名詞と同一の文字列である場合などには，当該固有名詞の主体がドメイン名の登録者であると考える」事態が生じないというべきである。本件についてみると，原告サイトの中心的表示である「旅のたまご」でさえ周知性を認めることができない上，原告は，「ＴＡＢＩＴＡＭＡ」「たびたま」を原告の表示として，原告サイト上でほとんど用いておらず，「tabitama」を原告サイトのドメイン名の一部として使用しているにすぎないものであるから，被告旧ドメイン名における「tabitama」の文字列を見た者が，その役務提供の主体が「ＴＡＢＩＴＡＭＡ」あるいは「たびたま」であると考える程度の周知性はない。したがって，被告による被告旧ドメイン名の使用が商標的使用に該当することはない。
(ｲ)また，被告サイトにおいて，そもそも「TABITAMA」の表示は，画面の隅に松の絵とともに示されており，挿画の一部にすぎなかった。しかも，同じ画面の上部中心，上記挿絵の右隣に大きく「旅んこ玉っち」と表示されているのであり，同画面表示から見れば，被告サイトの開設主体が「旅んこ玉っち」であることは明らかであり，「TABITAMA」の表示に自他識別機能及び商標性を認めることはできない。
しかも，ウェブサイトの略称を指定することは，通常見られる宣伝方法であり，被告サイト上も，「旅んこ玉っち」の略称として，「旅玉」と言明していたにすぎない。
(ｳ)以上のとおり，インターネット利用者が，被告サイトを「旅んこ玉っち」と認識する可能性が高ければ，被告に対する商標法の規制は否定すべきである。
ウ　被告旧ドメイン名から被告新ドメイン名への変更（平成１６年５月初旬）以降
(ｱ)被告は，被告旧ドメイン名によって表示されるウェブページにおいては，何ら役務を提供していないから，被告旧ドメイン名の使用は，商標的使用に当たらない。
(ｲ)原告は，被告旧ドメイン名によって表示されるウェブページから被告サイトに自動転送されるから，被告旧ドメイン名の使用は依然として商標的使用に当たる旨を主張するが，自動転送の際に用いられるドメイン名は被告旧ドメイン名ではなく，被告新ドメイン名の「tamatti.net」であること，転送前のウェブページの画面上には，被告サイトが，「旅のたまご」「tabitama」と関係ない事実が明示されていること，転送までに１０秒の待機時間があり，かつ，画面上の情報が少ないことから，上記転送前の被告ウェブページの画面を見た者は，これらの注記を必ず認識するといえるから，被告旧ドメイン名の「tabitama」の文字列を営業主体と認識する者はいない。
４　争点４（原告の損害額）
（原告の主張）
(1)本件各登録商標には顧客吸引力があるところ，上記２の（原告の主張）(2)において述べたとおり，原告と被告の市場及び需要者は同一であること，被告の旧ドメイン名が本件登録商標②と同一又は類似することにより，需要者がウェブサイトの開設主体を誤ってアクセスする蓋然性があることは明白であるから，被告が被告旧ドメイン名を使用していることにより原告が損害を被ったことは，明らかである。
(2)ア(ｱ)　商標法３８条２項に基づく損害の算定被告が、原告の商標権を侵害して「tabitama」のドメイン名を取得した平成１４年３月２７日以降平成１６年６月末までの原告のサービスにより成約した旅行等の売上高は，合計約３億７９５０万円（月額平均１４０６万円）であるところ、原告は，旅行売上高から平均５％の手数料を得ることができるから、上記期間の原告の総収入は約１８９８万円（月額平均約７０万３０００円）である。一方，被告の売上高を検討するに、被告において利用可能なホテル数は原告の約２割に止まるものの、被告が大手サイトである「宿プラザ」及び「ベストリザーブ」と提携しているという事情を勘案すれば、被告の営業規模は原告の８割は下らず、被告の売上げも原告の８割を下回らないものと考えられる。したがって、上記期間の被告の売上高は、約１５１８万円（上記期間中の原告売上高１８９８万円×０．８）を下回ることはない。
したがって，商標法３８条２項により、原告の損害は１５１８万円を下回ることはないと推定される（なお、上記期間中の原告の損害の月額平均は約５６万２０００円である。前記期間中の総損害額÷２７ヶ月）。そこで、原告は，被告に対し、１５１８万円のうち１０００万円を請求する。
(ｲ)　商標法３８条３項に基づく損害の算定
被告の売上げは，上記(ｱ)のとおり、月額平均５６万２０００円を下回らない。
本件各商標権の使用料相当額を検討するに、被告が消費者に対して提供する役務は、①製造原価がないこと、②インターネット上においてIPアドレスを中核として提供されること、③何種類も商品があるうちの１つが商標権を侵害している場合とは異なり、被告の提供する役務が唯一のサービスであること等を総合的に考慮すれば、その使用料相当額は，被告の売上げの３０％を下らない。したがって，原告の損害額と推定される使用料相当額は、約４５５万円（＝原告の売上高の８割×３０％）と計算される。(ｳ)　なお，被告は，被告サイトの収支について利益がない旨主張するが，被告が主張する収支内容は，その営業活動を通じ，一度も月次の黒字を実現していない内容となっているもので，およそ営業行為としての体をなしておらず，真実であるとは到底考えられない。


イ　被告による商標権侵害の行為により、原告は精神的損害を被った。被告サイトの登録ホテル件数及び空室状況を提供して予約可能なホテル数は極めて少なく、原告サイトと混同して被告サイトにアクセスしたユーザーが、現実に予約が取れないことが多いであろうことは容易に推測でき、その結果，誤認された原告において多大な信用を失うことになる。
したがって、その精神的損害を金銭により慰謝するのであれば、その金額は８００万円を下ることはない。
ウ　また，原告は、本件解決のために、原告代理人らに委任し、その報酬として２００万円を支払うことを約した。
エ　まとめ
上記アないしウのとおり，原告は、被告の違法行為により、合計２５１８万円（上記ア(ｱ)に基づく場合の合計額），あるいは，合計１４５５万円（同(ｲ)に基づく場合の合計額）の損害を被ったものであり，原告は，そのうちの１０００万円を本訴において請求するものである。
（被告の主張）
(1)被告は，原告の本件各登録商標を侵害していないから，それによる原告の損害はない。
(2)また，上記２の（被告の主張）(3)において述べたとおり，原告サイトに顧客吸引力はない上，原告と被告とではその市場が異なっており，需要者が原告と被告を誤認することはないから，被告旧ドメイン名を使用することが，被告の売上げに寄与した事実はない。
(3)　仮に侵害が認められるとしても，被告サイトの役務提供に関する収支は，別紙「『玉っち』売上・費用実績（平成１４年７月～平成１６年６月）」のとおりであって，利益はない。
ア　原告には，実施料相当額の損害も発生しない。すなわち，宿泊予約業界においては，寡占化が進んでおり，原告に本件各登録商標の使用許諾を求める第三者が現れるとは考え難く，したがって，原告が実施料を得ることもできなかったと認められるから，被告が被告旧ドメイン名を使用することによっても，原告に実施料相当額の損害は発生しない。
イ　原告は，使用料相当額は売上げの３０パーセントを下らない旨主張するが，宣伝費，人件費等に多額の費用がかかることから，製造原価がないことを考慮することは意味がない。また，IPアドレスを中核として提供されるものであることは当然であるが，問題となるのは，「tabitama」であることの価値であって，使用料の割合とは関係ない。さらに，被告の提供する役務が唯一のサービスであることは，対象とすべき業務の範囲（量）の問題であり，使用料の割合（質）とは無関係である。
５　争点５（原告の本訴の提起は不当訴訟として，不法行為に該当するか）
（被告の主張）
(1)ア　原告は，平成１５年９月１８日，法律的・事実的根拠を欠くにもかかわらず，被告を相手に，本訴を提起したが，原告の上記請求が根拠を欠くものであることは通常人から見て明白である。
イ　原告の主張に対する反論
(ｱ)原告が掲げる最高裁昭和６０年(ｵ)第１２２号・同６３年１月２６日第三小法廷判決（民集４２巻１号１頁）において示された基準によっても，本件において，①原告が本訴で主張した権利は，事実的・法律的根拠を欠くことは明らかであり，②原告が客観的事実，確たる証拠に基づいた主張を行っていないことから，少なくとも通常人であれば容易に①を知り得たといえる。そして，原告が問題にしている被告標章の使用態様のほとんどは本訴提起のはるか前にされたものである上，原告は，被告に対し，平成１４年１１月２８日到達の通知書（甲２２の１）を出して以来，本訴提起に至るまでの間，１年近くにわたり，被告に対し，何の苦情も要求も唱えなかったにもかかわらず，あえて根拠に欠ける多額の損害賠償請求を一内容として本訴を提起していることからみても，原告が自らの営業上の利益を守るためではなく，被告の応訴負担を強制力とし，被告に和解金を支払わせることを目的として訴えに及んだことは明白であり，相当性の欠如の要件を充足する。(ｲ)上記のとおり，本件においては上記最高裁判決の示した要件によっても損害賠償請求は認められるが，そもそも，本件に同判決の基準を用いることは適当でない。
なぜならば，同最高裁判決が厳格な基準を設けたのは，裁判制度の利用を不当に制限する結果とならないようにとの配慮によるものであるが，本件においては，訴訟当事者間に権力，財力，能力の差がなく，また，反訴における損害賠償請求の額が弁護士費用に限定されており，反訴請求を認めても今後の裁判制度の利用を不当に制限する結果となるおそれがないからである。加えて，和解金目当ての濫訴防止のためにも，原告敗訴の場合の被告弁護士費用の原告負担を広く認めるべきである。すなわち，高額の訴訟を起こされた場合，被告は弁護士に依頼して応訴しなければならないのが現実である。そして，弁護士報酬が訴訟によって受けるべき経済的利益の額を基準として決定されるため，被告は，応訴にあたって，訴額に応じた報酬の支払を余儀なくされる。このとき被告の弁護士費用を原告に負わせる途が閉ざされているとするならば，被告は，「訴えに実質的根拠はなく，請求棄却が確実」との見込みを抱いたとしても，和解金の額が弁護士費用の額を下回る限り，理不尽な和解に応じることになる。かかる事態を放置するならば，和解金獲得目的による実質的根拠のない濫訴を横行させかねない。
さらに，原告は弁護士費用を自らの損害の中に計上しているものであるから，原告の請求が棄却された場合には原告に被告の弁護士費用を負担させることが，平等の理念に適う。そうしなければ，原告のみが，一方的に自己の弁護士費用を相手方に転嫁する可能性を得ることになってしまうからである。以上のとおり，①原告の金銭請求が明らかに実質的根拠を欠き，②原告の請求中に自らの弁護士費用を計上し，③訴訟当事者間に権力，財力，能力の差がない場合で，原告の請求が棄却されるときは，被告にその弁護士費用の範囲内で損害賠償請求を認めるべきであるところ，本件は，これらの要件を満たすから，被告の反訴請求は認容されるべきである。
(2)被告は，弁護士儀間礼嗣に訴訟委任して本訴請求に応訴し，その訴訟追行のため，同弁護士に対して報酬として２００万円を支払うことを約しており，この支出は，原告が故意又は過失により不当な本訴請求を提起したことに基づくものである。
したがって，被告は，原告に対し，原告の不法行為による損害賠償として，上記２００万円及び不法行為の日（本訴提起の日）である平成１５年９月１８日から支払済みまで民法所定の年５分の割合による遅延損害金の支払いを求める。
（原告の主張）


およそ訴えの提起が相手方に対する違法な行為といえるのは，当該訴訟において提訴者の主張した権利又は法律関係が，事実的，法律的根拠を欠くものである上，提訴者が，そのことを知りながらまたは通常人であれば容易にそのことを知り得たといえるのにあえて訴えを提起した場合など，訴えの提起が裁判制度の趣旨目的に照らして著しく相当性を欠くと認められるときに限られる（最高裁昭和６０年(ｵ)第１２２号・同６３年１月２６日第三小法廷判決・民集４２巻１号１頁参照）。
原告の本訴における主張が，事実的，法律的根拠のあるものであることは明らかであり，被告の反訴請求には理由がない。
第４　当裁判所の判断
１　争点１（被告による被告旧ドメイン名の使用は，本件各登録商標の指定役務又はこれに類似する役務についての使用に当たるか）について(1)前記「前提となる事実」欄記載の事実に後掲の各証拠及び弁論の全趣旨を総合すれば，次の事実が認められる。
ア　被告旧ドメイン名の使用状況について
被告は，平成１４年３月２７日，「tabitama.net」のドメイン名（被告旧ドメイン名）を取得し，同年７月１日から，被告旧ＵＲＬ（http://www.tabitama.net/）を使用し，「旅んこ玉っち」の名称で，宿泊施設の評価や宿泊施設の予約等を提供するウェブサイト（被告サイト）を開設，運営していた。被告は，平成１６年５月初旬ころ，ドメイン名「tamatti.net」（被告新ドメイン名）を新たに取得し，被告サイトのＵＲＬをhttp://www.tamatti.net/に変更した。そして，被告旧ドメイン名を使用した被告旧ＵＲＬ（http://www.tabitama.net/）については，被告旧ＵＲＬにアクセスすると，「『旅んこ玉っち』は，ＵＲＬが変更になりました。１０秒後に新しいページへ移動します。すぐに移動する場合は，http://www.tamatti.net/をクリックしてください。当サイトは『旅のたまご』および『tabitama』とは一切関係ありませんのでお間違えのないようお願いいたします。」と記載されたウェブページが表示されるようになっている。（甲３８，弁論の全趣旨）
イ　被告の業務について
(ｱ)被告サイトのトップページ（以下「被告トップページ」という。）の
表示について（甲５０ないし６０，弁論の全趣旨）
ａ　現在の被告トップページの冒頭には，「ゲストさん　旅んこ玉っちへようこそ！旅んこ玉っちは究極の使いやすさ・分かりやすさを追求した宿泊施設評価＆予約サイトです。活きのいい最新の評価と宿泊料金，その他参考情報の一覧表示を見ながら即時に予約ができます。格安・割安・激安のホテル・ビジネスホテル・旅館・ペンション・民宿が勢揃いしています。どうぞお気軽にご利用ください。きっとお気に召す宿が見つかります。」と記載され，トップページの中心に，「お宿を見つける」のコーナーと「お宿紹介」のコーナーとが表示されている。ｂ　被告トップページの「お宿紹介」のコーナーには，「大阪ガーデンパレス　格安！シングル４９３５円より　新大阪駅から１０分　禁煙室あり」との記載，また，「東京木場ホテル　カプセル３２００円より　シングル７２００円より　木場から徒歩１分全室禁煙」との記載と共に，それぞれ当該ホテルの写真が掲載されている。
ｃ　被告トップページの「お宿を見つける」のコーナーの「入口」と表示されている部分をクリックすると，宿泊施設を地域別等で選択することができ，被告において登録されている宿泊施設の一覧が表示される「宿泊施設一覧」のウェブページのほか，最寄駅，１人利用の料金，総合評価，割安感評価，個別項目評価，部屋の広さ及びコメントなどが各宿泊施設ごとに一覧で表示される「評価一覧」のウェブページが表示される（甲５０ないし５４）。さらに，各宿泊施設の名前をクリックすると，各宿泊施設の詳細が表示され，例えば，「さっぽろ花ホテル」の詳細については，ホテルの外観写真やロビーの写真が掲載されるとともに，「閑静な地に咲く，おしゃれなプチホテル都会の中の広大な緑のやすらぎ空間，中島公園の近くにあります。全室４０平米の広さがあり，すべてヨーロピアンテイストが香るデコ調。それぞれのお部屋のインテリアや調度品も異なっており，一部屋一部屋違った魅力でいっぱいのホテルです。」などと紹介されているほか，「ご利用になったお客様の声」として，総合評価，料金，設備等が満点を５点として，点数で当該ホテルの評価が記載され，基本情報として，当該ホテルの所在地や電話番号等も表示されている（甲５５ないし６０）。
(ｲ)被告サイトの仕組み
ａ　宿泊施設の利用希望者が被告サイトを利用して，被告サイトに加盟している宿泊施設（以下「加盟宿泊施設」という。）を予約した際の手続の流れは，別紙図１「『旅んこ玉っち』の加盟施設での宿泊予約」に記載のとおりであり，同図中の①ないし⑩の数字の順に手続が行われる。加盟宿泊施設は，被告サイトを利用した客が，自らの施設に宿泊した事実を確認した後，被告との約定に従い，「予約手数料」として，被告に対し，一定の金員を支払う（後記(ｳ)参照）。
ｂ　また，被告は，株式会社日本旅行及び株式会社ベストリザーブと業務を提携し，インターネットを利用しての宿泊予約を可能とするため，株式会社日本旅行が開設し，「宿ぷらざ」の名称で運営されているウェブサイト及び株式会社ベストリザーブが開設し，「ベストリザーブ」の名称で運営されているウェブサイト（以下，これらの２つのウェブサイトを単に「提携サイト」という。）を，被告サイトとそれぞれリンクさせ，被告サイトにアクセスした宿泊希望者は，提携サイトを通じて宿泊施設の予約を行うこともできる。この場合の手続の流れは，別紙図２のとおりであって，被告サイトを利用した客が，提携サイトを通じて宿泊予約を行った場合，提携サイトの開設者は，宿泊予約客の宿泊の事実を確認した後に，被告に顧客紹介料を支払う（後記(ｴ)参照）。
(ｳ)被告と加盟宿泊施設との契約
被告と加盟宿泊施設間の契約内容は，旅行予約システム｢旅んこ玉っち｣利用約款（宿泊施設用）（乙２８。以下｢被告利用約款｣という。）に，次のとおり定められている。
「第５条（当社の責務）
１　本システムは，宿泊施設が登録した基本情報，客室数，宿泊料金，プラン等の情報を会員の閲覧に供します。
２　本サイトは，会員からの予約申し込みやキャンセル等の情報を宿泊施設に通知します。
３　当社は，善良なる管理者の注意を払って，本システムの安定稼働に努めます。
第６条（宿泊施設の責務）
１　宿泊施設は，当社が求める会員閲覧用の情報を遅滞なく提供するものとします。
２　本システムに掲載する情報は，常に最新のものとなるよう更新に努めるものとします。
３　宿泊施設は，本システム会員の予約申し込みに応じられるよう客室の確保に努めるものとします。


４　宿泊施設は，プランごとのベスト価格（最低価格）を本サイトの会員に提供するものとします。
５　宿泊施設は，会員からの照会・苦情等に対し，誠実に対応するものとします。
第８条（予約手数料の支払）
宿泊施設は当社に対し，別紙に定める予約手数料を，所定の方法にて支払うものとします。」
(ｴ)提携サイトとの覚書（乙３０）について
被告と株式会社日本旅行は，被告サイト上で株式会社日本旅行の運営するウェブサイト「宿ぷらざ」を提供することによる業務提携について，次に掲げる内容の覚書（乙３０）を取り交わしている。なお，被告サイト上で株式会社ベストリザーブの運営するウェブサイト「ベストリザーブ」を提供することによる業務提携についても同様である（乙３０，弁論の全趣旨）。「（被告を「甲」，株式会社日本旅行を「乙」とする。）
第３条（甲乙双方の対応）
甲及び乙は，第１条に該当する利用者が，それぞれにサービスに関する具体的対応を求めた場合は，相互に協力し，速やかに対応するものとする。
第４条（商品，機能及び顧客サービス）
甲及び乙はサン・メルクス運営サイトの利用者に提供する乙の商品，機能及び良好な顧客サービス等の内容については甲・乙双方で協議し決定する。
第１０条（顧客紹介料）
顧客とは，甲の運営するウェブサイト上より乙の予約機能を利用し，宿ぷらざの予約・決裁を行った利用者をいい，これをもって，甲による乙への顧客の紹介と解し，乙は甲に対して第１２条で定める顧客紹介料を支払うものとする。
第１１条（顧客紹介料の対象行為）
前条の顧客紹介料は乙の「宿ぷらざ」を利用した顧客があった場合にのみ支払われるものであり，旅行商品の取扱ならびに旅行商品の取扱に関わる経費については乙が負担するものとする。
第１２条（顧客紹介料の料率の設定）
顧客紹介料の料率は第５条に定める宿泊金額の　％相当分（消費税込み）とする。
第１４条（顧客紹介料・契約施設紹介料の支払い）
１．乙は，各月末日締め翌月８日までに宿泊実績を確定させ，第５条に定める他の情報と共に甲に通知する。
２．乙は，宿泊実績確定月の翌々月末日迄に銀行振込にて，甲に第１２条で定める顧客紹介料を甲の指定する口座へ支払うものとする。」
(ｵ)被告サイトの利用者との契約
被告サイトを利用する者は，被告と『｢旅んこ玉っち｣ご利用規約』（乙２９。以下｢被告ご利用規約｣という。）を締結し，被告の会員として登録した後に，被告サイト上に掲載された宿泊施設の予約を行う。被告ご利用規約には，次に掲げる条項がある。
「第６条（宿泊情報）
本システムの宿泊情報は，宿泊施設から提供されます。情報の真偽について当社はその責任を負うことができません。２　本システムにおいて，宿泊料金等の表示が変更された場合，変更後の条件は変更後に行われた予約にのみ適用され，変更前の予約に影響することはありません。
第７条（契約の当事者）
インターネット予約システムを通しての旅行サービスに関する契約は，会員と各運送・宿泊機関等の間で直接締結される契約となります。当社はこの契約の媒介のみを行います。
第１６条（当社の責任）
当社は，予約の履行に当たって，当社の故意または過失に起因する情報の非伝達により会員に損害を与えたときは，当該予約に関して当社が受け取る媒介手数料の範囲内でその損害を賠償する責に任じます。ただし，損害発生の翌日から起算して一ヶ月以内に当社に対して通知があったときに限ります。２　前項を除き，当社は，会員と運送・宿泊機関等との間で生じた損害については，一切の責任を負わないものとします。」
(ｶ)他の宿泊施設予約サイトの商標登録の状況
なお，「宿ぷらざ」，「予約宿名人」，「やど上手」などの宿泊施設予約サイトについては，これらのウェブサイトを開設して業務を行う者は，当該ウェブサイトの名称について，第４２類のみを指定役務として，商標登録をしている（乙１９ないし２１。）。
(2)原告は，被告の業務が，本件各登録商標の指定役務第３５類の「広告」及び本件登録商標①の指定役務第４２類の「宿泊施設の提供の契約の媒介又は取次ぎ」に該当する旨主張するので，この点について，まず判断する。ア　前記「前提となる事実」（前記第２，２）記載のとおり，政令（商標法施行令）の規定する第３５類及び第４２類の役務及びこれらの役務に属するものとして省令（商標法施行規則）の別表に規定された役務の内容は，次のとおりである。
(ｱ)　第３５類
一　広告
（一）　雑誌による広告の代理　新聞による広告の代理　テレビジョン
による広告の代理　ラジオによる広告の代理
（二）　車両の内外における広告の代理
（三）　屋外広告物による広告
アドバルーンによる広告　看板による広告　はり紙による広告（四）　街頭及び店頭における広告物の配布　商品の実演による広告
郵便による広告物の配布
（五）　広告文の作成　ショーウインドーの装飾
以下，略。
(ｲ)　第４２類
一　宿泊施設の提供　宿泊施設の提供の契約の媒介又は取次ぎ
二　飲食物の提供
以下，略。


イ　これによれば，第３５類の「広告」とは，省令に「雑誌による広告の代理」「新聞による広告の代理」「テレビジョンによる広告の代理」「ラジオによる広告の代理」「車両の内外における広告の代理」と規定されていることからも分かるように，典型的には，電通，博報堂に代表されるような広告代理店の業務を指すものであるが，「屋外広告物による広告」「アドバルーンによる広告」「看板による広告」「はり紙による広告」「街頭及び店頭における広告物の頒布」「商品の実演による広告」「郵便による広告物の頒布」が掲げられていることに照らせば，自ら広告物を掲示し，あるいは広告物を頒布することにより，広告主から当該行為に対する報酬を受け取る業務も含まれるものというべきである。他方４２類には「宿泊施設の提供」が掲げられ，これに属するものとして省令には，「宿泊施設の提供の契約の媒介又は取次ぎ」が規定されている。このような政令（商標法施行令）及び省令（商標法施行規則）の規定の内容に照らせば，「宿泊施設の提供の契約の媒介又は取次ぎ」の業務に伴い，宿泊施設の名称，所在地，設備の内容，宿泊値段，サービスの内容等の情報を顧客（締結される契約の相手方候補者，すなわち宿泊施設利用者）に対して提供する行為は，第４２類の役務の内容に当然含まれるものとして，第３５類の「広告」に該当せず，また，これに類似もしないと解するのが相当である。けだし，このような「宿泊施設の提供の契約の媒介又は取次ぎ」の業務を行うに際して，宿泊施設に関する情報を顧客に対して提供することは，顧客が当該宿泊施設と契約を締結するかどうかを判断するために必要な情報を提供するものであって，当該業務を行うに当たって必然的に伴うものとして，当該役務の一部を構成するものであるからである。また，「契約の媒介又は取次ぎ」の役務を業とする者は，当該情報提供の結果，宿泊施設の提供の契約が締結された場合に初めて契約当事者から対価の支払いを受けるもので，そうであればこそ，自己の媒介ないし取次ぎにより契約が締結されることを目的として当該情報を提供するものであって，広告物掲示者や広告物頒布者が当該広告に係る商品ないし役務に関して顧客との間で具体的な契約が締結されたかどうかにかかわらず当該広告物の掲示等により情報提供を行うことの対価として報酬を受領するのとは異なるものである。仮に，「宿泊施設の提供の契約の媒介又は取次ぎ」の業務に伴う上記のような宿泊施設に関する情報提供が第３５類の「広告」に該当し，あるいは類似すると解するならば，宿泊契約の媒介を業とする者は当該業務に必然的に伴う宿泊施設に関する情報提供を行うために，第４２類のみならず常に第３５類をも指定役務として商標登録を得る必要があることとなるし，また，広告代理店ないし広告業者は，同一ないし類似する商標につき第４２類を指定役務とする商標権を有する者が存在する場合には，宿泊施設に関する広告を取り扱うことができなくなるが，このような結果は，政令及び省令が「広告」と「宿泊施設の提供の契約の媒介又は取次ぎ」とを別個の役務として分類した趣旨と相容れないからである。
上記のように解すべきことは，政令及び省令が「広告」（第３５類）と建物ないし土地の貸借ないし売買の代理又は媒介（第３６類）とを別個の役務として分類していることとも符合するところである（建物ないし土地の貸借ないし売買の媒介には，必然的に，当該建物ないし土地の所在地，面積，賃料額ないし売買価額等に関する情報を広く顧客に提供する行為がその役務の一部を構成するものとしてと含まれる。これらの情報提供行為をもって，「広告」に該当ないし類似すると解することができないのは，社会経済活動上の常識に照らしても明白であろう。）。
ウ　これを本件についてみるに，上記(1)イによれば，被告サイトの利用者は，被告サイトの加盟宿泊施設，あるいは，提携サイトが提供する宿泊施設の情報を被告サイトから得た上で，宿泊施設の予約を行うものであり（被告サイト上の各宿泊施設に対する評価を掲載したウェブページも，また，利用者の予約に資するための情報を提供する趣旨で掲載されているものと認められる。），被告サイト上の宿泊施設に関する情報については，利用者が被告サイトを介して宿泊施設を予約するに際して，宿泊施設を選択し，あるいは予約するかどうかを判断する上で必要な情報というべきである。また，被告は，被告サイトの利用者が，実際に宿泊予約した宿泊施設に宿泊して初めて，媒介手数料や顧客紹介料として，加盟宿泊施設や提携サイトを運営する者から，当該宿泊料金の何パーセントかの金額の支払を受けるものであって，加盟宿泊施設等の情報を被告サイト上に表示すること自体により報酬を得ているものではない。被告利用約款には，表示内容について,予約希望者の便宜のため，加盟宿泊施設の最新情報提供義務が定められているのみである（上記(1)イ(ｳ)。「被告利用約款」６条参照）。
上記によれば，被告は，被告サイトを開設することにより，被告サイトの閲覧者が被告サイト上に表示された宿泊施設を選択し，選択した宿泊施設との間で被告サイトを介して宿泊予約を行うことを可能としているものであり，被告サイト上における宿泊施設に関する掲示は，閲覧者が宿泊施設を選択し，あるいは予約するかどうかを判断する上で必要な情報を提供しているものと認められる。そうすると，被告が被告サイト上において行っている行為は，宿泊施設の利用者が宿泊施設との間で宿泊契約を締結するための媒介を行っているものというべきであり，これは，原告も自認しているとおり，指定役務第４２類の「宿泊施設の提供の契約の媒介又は取次ぎ」の役務に該当するというべきであって，被告サイト上の宿泊施設に関する情報提供は，利用者が個別の宿泊施設について宿泊契約を締結するかどうかを判断するために必要な情報を提供するものであるから，当該媒介業務を行うに当たって必然的に伴うものとして，第４２類の役務の内容に当然含まれるものである。上記のとおり，被告が被告サイトにおいて行っている宿泊施設に関する情報提供は，宿泊契約締結の媒介業務の一部として行われているにすぎず，広告主のために広告主を明示して広告主の商品等の情報を表示することにより対価を得るという広告役務（第３５類）とは異なるものというべきである。エ(ｱ)この点に関して，原告は，被告サイトにおける宿泊施設に関する情報提供は，被告と契約を締結した宿泊施設がより多くの宿泊客を得ることができるように当該宿泊施設のためになされていることは明らかである，あるいは，被告サイト上の各種の表示は当該宿泊施設への顧客の誘致を目的とするものである旨を主張し，甲２１，５６ないし６０などを提出する。
しかし，被告サイトの利用者は，宿泊施設の予約を目的として被告サイトにアクセスするものであり，被告サイト上における宿泊施設の情報の提供は，利用者が宿泊施設の予約をするための前提として必要なものである。仮に当該情報において個別の宿泊施設が自己の特徴を需要者に強調していると見られる点があるとしても，被告サイト上の情報提供は宿泊予約の媒介業務の一部として行われているにすぎない。そして，そのような情報提供が第３５類の「広告」に該当ないし類似しないことは，上記において説示したとおりである。原告の主張は，採用できない。


(ｲ)また，原告は，インターネットのウェブサイト上に掲載されるバナー広告が利用者のアクセス数によって広告料が決まることを挙げた上で，被告が行っている情報提供行為自体に対価性がないとしても，当該対価は出来高払い方式によって支払われているにすぎないものであるとして，このような場合も広告たり得る旨も主張するとともに，情報の提供との対価関係が存在しなくとも広告に該当する例として，フリーペーパーの定義（「特定の読者を狙い，無料で配布するか到達させる定期発行の地域生活情報誌で，イベント，タウン，ショップ，求人求職，住宅・不動産，グルメ・飲食店，ショッピング，演劇，エステ・美容，レジャー・旅行，各種教室など多岐にわたる生活情報を記事と広告で伝える。」ＪＡＦＮＡ（日本生活情報紙協会）が平成１２年３月２４日に制定。甲６１。）を挙げる。しかし，バナー広告やフリーペーパーは，広告物の掲示や広告物の配布そのものを業務とし，当該掲示ないし配布行為の対価として広告主から報酬を受け取るものであり，また，広告の対象たる商品ないし役務に関して，それ以上の関与をしないものであり，上記ウにおいて認定した被告の業務態様とは全く異なるものであるから，バナー広告やフリーペーパーとの対比をいう原告の主張は，そもそもその前提を欠くものとして，失当である。
(ｳ)さらに，原告は，被告が被告サイトにおいて提供している役務が，指定役務第３５類の「広告」に当たらないとしても，類似役務に該当する旨も主張する。
しかし，契約の媒介を業として行う場合には，必然的に，不特定多数の顧客に対して契約の対象や契約内容についての情報の提供を行う行為を伴うものであり，そのような行為を採り上げて第３５類の「広告」に類似する役務と解することができないのは，前記のとおりである。仮に原告の主張するように解するときには，商標法が登録商標について指定区分・指定役務を定めた意義を没却しかねないものであり，原告の主張は採用できない。
(3)　まとめ
以上のとおり，被告が被告サイトにおいて行う業務は，本件登録商標①の指定役務第４２類「宿泊施設の提供の契約の媒介又は取次ぎ」の範囲に属するものではあるが（この点は，争いがない。），本件各登録商標の指定役務第３５類の「広告」に属さず，また，これに類似する役務とも認められない。２　争点２（被告旧ドメイン名は，本件各登録商標と類似するか）について(1)　上記１に記載のとおり，被告の業務は，指定役務第３５類の「広告」には属さず，また，これに類似する役務とも認められないが，本件登録商標①の指定役務第４２類「宿泊施設の提供の契約の媒介又は取次ぎ」に該当するから，次に，本件登録商標①と被告旧ドメイン名が類似するか否かについて判断する。
(2)ア　本件登録商標①の構成
本件登録商標①は，「旅のたまご」をゴシック体活字で横書１列に記載してなるものである。本件登録商標①については，そのうちの一部が見る者の注意を引くとか，あるいは役務の主体の識別力を有するといった事情が認められないから，全体を一体として要部として類否判断を行うべきものである。
イ　被告旧ドメイン名の構成等
(ｱ)被告旧ドメイン名の構成
被告旧ドメイン名は「tabitama.net」というものであり，欧文字を通常の形態で一連に記載したものである。
(ｲ)被告旧ドメイン名の使用態様
被告は，遅くとも平成１４年７月ころから平成１６年５月初旬ころまで，被告旧ＵＲＬにおいて，被告サイトを開設，運営している。
(ｳ)被告旧ドメイン名の要部
被告旧ドメイン名（tabitama.net）における「.net」は，登録者の組織属性を意味する一般的な表示であるから，被告旧ドメイン名において識別力を有する部分は「tabitama」の部分である。
なお，この点に関し，被告は，ドメイン名については，要部を抽出して類比判断すべきではない旨主張するが，ドメイン名としての使用が商標の使用に該当するかどうかはともかくとして，ドメイン名の形式を有する標章について商標との類否を判断するに当たっては，これを見る者の注意をひく箇所を基準として判断すべきものであり，被告の主張は採用できない。
(3)類否判断
ア　上記(2)で認定した事実を前提として，本件登録商標①と被告旧ドメイン名の標章が類似するか否かを判断する。
前記のとおり，被告旧ドメイン名中の「.net」の部分は識別力を有しないところ，残部の「tabitama」の部分は短い文字列であり，また，後記のとおり，一連の一語として称呼されるものであるから，見る者の注意をひく箇所として要部に該当するのは，「tabitama」の部分である。そして，この部分からは，「ティーエービーアイティーエーエムエー」又は「たびたま」の称呼を生ずるが，観念としては特定の観念を生じない。
本件登録商標①（旅のたまご）については，前記のとおり，全体を一体として要部として類否判断を行うべきものであり，「たびのたまご」の称呼を生ずる。本件登録商標①から生ずる観念としては，一定の観念を認定しづらいが，強いていえば，「旅行中に食する鶏卵」，「旅立ちを誘う原因となる出来事」といった観念を生じ得る。
そうすると，被告旧ドメイン名は，本件登録商標①と外観，称呼，観念のいずれも類似しないというべきである。
イ　この点に関して，原告は，被告旧ドメイン名の要部である「tabitama」は，「旅のたまご」の略称「たびたま」のローマ字表記であるから，称呼の類似性は明らかであると主張する。しかし，「たびたま」の語については，独立した語句として一定の観念の生ずるものではないものの，これを見る者が何らかの語句の略称であると判断するようなものではない。また，仮に，「たびたま」が何らかの語句の略称であると考えたとしても，「たびたま」のうち前半の「たび」の部分については「足袋」「度」「旅」の字を当てることが可能であり，後半の「たま」の部分については，「多摩」「霊」「弾」「球」「珠」「玉」の字を当てることが可能であるほか，飼猫の代表的な愛称である「タマ」を観念することができるものであって，これらの事情に照らせば，略称の基になった名称としては，多くの可能性が存在するものであって，仮に「旅のたまご」を略称する場合に「たびたま」と称することがあり得るとしても，「たびたま」を見た者が「旅のたまご」の略称と解するのが通常であるとは，到底認められない。原告の主張は，採用できない。
ウ　まとめ
被告旧ドメイン名は，本件登録商標①と類似しない。
３　本訴請求についての結論
上記１に記載のとおり，本件登録商標②については，被告が被告サイトを用いて行う業務は，本件登録商標②の指定役務である第３５類の「広告」に該当せず，これに類似するものでもない。


また，上記１及び２に記載のとおり，本件登録商標①については，被告が被告サイトを用いて行う業務は，本件商標権①の指定役務のうち第４２類「宿泊施設の提供の契約の媒介又は取次ぎ」の役務に該当するものの，被告旧ドメイン名は本件登録商標①と類似しない。
したがって，被告による被告旧ドメイン名の使用が商標の使用に該当するかどうか（争点３）について判断するまでもなく，本件各商標権に基づく原告の本訴請求は，いずれも理由がない。
４　争点５（原告の本訴の提起は不当訴訟として，不法行為に該当するか）につ
いて
(1)前記前提となる事実（前記第２，２）に後掲各証拠及び弁論の全趣旨を総合すれば，次の各事実が認められる。
ア　原告は，代理人を通じ，被告に対して通知書を送付し，「旅んこ玉っち」及び「ＴＡＢＩＴＡＭＡ」なる標章，並びに，「tabitama.net」の被告旧ドメイン名の使用を中止するよう申し入れ，同通知書は，被告に平成１４年１１月２８日到達した（甲２２の１及び２）。
イ　被告は，被告サイト上の「ＴＡＢＩＴＡＭＡ」の標章については，上記原告の申し入れを直ちに受け入れ，被告サイトからすぐに削除したが，「旅んこ玉っち」及び被告旧ドメイン名の使用については，法的に問題がないと考え，これを削除せず，変更もしなかった。
ウ　上記申入れ後，原告から被告に対し，新たな申入れや話合いは行われず，平成１５年９月１８日，本訴請求が提起された。
(2)上記３に判断したとおり，原告の本訴請求はいずれも結論的には理由がないと判断されるものであるが，上記(1)に記載の事実を前提として，本訴の提起は不当訴訟として不法行為に該当するかどうかを判断する。そもそも，「民事訴訟を提起した者が敗訴の確定判決を受けた場合において，訴えの提起が相手方に対する違法な行為といえるのは，当該訴訟において提訴者の主張した権利又は法律関係が事実的，法律的根拠を欠くものであるうえ，提訴者が，そのことを知りながら又は通常人であれば容易にそのことを知りえたといえるのにあえて訴えを提起したなど，訴えの提起が裁判制度の趣旨目的に照らして著しく相当性を欠くと認められるときに限られるものと解するのが相当である。」（最高裁昭和６０年（オ）第１２２号・同６３年１月２６日第三小法廷判決・民集第４２巻１号１頁参照）。
そうすると，これを本件についてみるに，原告は，被告旧ドメイン名の使用は，前記当事者の主張における原告の主張に記載のとおり，本件各商標権を侵害するものとの判断を前提として，本訴を提起したものであるところ，登録商標に類似するドメイン名の下においてウェブサイトを開設する行為が商標権の侵害を構成するかどうか等については，当該ウェブサイトに係る業務の認定や商標法の解釈等についての専門的な判断を要する事項であるから，原告において被告に対し本件各商標権に基づく請求権を有しないことを知っていたということができない上，通常人であれば容易にそのことを知り得たということもできないから，原告のした本訴の提起が裁判制度の趣旨目的に照らして著しく相当性を欠くものと認めることはできない。
したがって，原告の本訴請求が，不当訴訟として不法行為に該当するということはできない。
(3)この点に関して，被告は，原告が問題にしている被告標章の使用態様のほとんどは本訴提起のはるか前にされたものであること，原告から被告に対して上記の平成１４年１１月２８日到達の申入れがされた後，本訴提起に至るまでの間，原告は被告に対して何ら苦情を唱えなかったこと，被告は自主的に「TABITAMA」については，被告サイト上から削除し，宿泊施設の評価サイトであるという特徴を強く押し出しているのに，あえて原告が多額の損害賠償請求を一内容とする本訴を提起したのは，被告に和解金を支払わせることを目的として訴えに及んだものであることは明白であると主張する。
しかし，被告は，原告からの上記申入れ後も，被告サイトのＵＲＬとして，被告旧ドメイン名を使用し続けていたものであるから，上記申入れの後，本訴提起に至る前に話し合いの機会を設けなかったとしても，本訴を提起することが著しく不相当とまではいえず，和解金の支払のみを目的とした訴訟提起と直ちに認めることもできない。
また，被告は，原告の本訴請求が明らかに実質的根拠を欠き，原告の本訴請求中に自らの弁護士費用を計上し，訴訟当事者間に権力，財力，能力等の差がない場合に，原告の請求が棄却されるときには，被告の弁護士費用分の損害賠償請求を認めるべきとも主張するが，原告の本訴請求が明らかに根拠を欠くものということができないことは上記(2)のとおりである。したがって，被告の反訴請求は認められない。
(4)　まとめ
以上のとおり，原告の本訴の提起をもって，不当訴訟として不法行為に該当すると認めることはできないから，被告（反訴原告）の反訴請求は理由がない。
第５　結論
以上によれば，本訴については，原告（反訴被告）の請求には理由がないことは明らかであるからいずれもこれを棄却し，反訴については，反訴原告（本訴被告）の請求には理由がないことは明らかであるからこれを棄却することとし，主文のとおり，判決する。
東京地方裁判所民事第４６部
裁判長裁判官　　三　　　村　　　量　　　一
裁判官　　鈴　　　木　　　千　　　帆
裁判官　　荒　　　井　　　章　　　光
（別紙）
原告標章目録被告標章目録「玉っち」売上・費用実績（平成１４年７月～平成１６年６月）図１：「旅んこ玉っち」の加盟施設での宿泊予約図２：提携サイト（宿ぷらざ＆ベストリザーブ）を通じての宿泊予約


主　　　文
一　被告が、原告の平成七年四月一日から平成八年三月三一日までの事業年度の法人税につき、平成一〇年三月三一日付けでした再更正処分のうち、欠損金額一一八億七三九〇万○八三八円を超える部分を取り消す。
二　被告が原告に対して平成八年八月二三日付けでした過少申告加算税賦課決定処分並びに平成一〇年三月三一日付けでした過少申告加算税賦課決定処分及び重加算税賦課決定処分をいずれも取り消す。
三　訴訟費用は被告の負担とする。
事実及び理由
第一　請求
主文と同旨
第二　事案の概要
本件は、日本ハウジングローン株式会社（以下「ＪＨＬ社」という。）に対する残高三七六〇億五五〇〇万円の貸付債権（以下「本件債権」という。）を有していた原告が、平成八年三月二九日付けでＪＨＬ社との間で債権放棄約定書を締結して本件債権を放棄し、本件債権相当額を平成七年度の事業年度（平成七年四月一日から平成八年三月三一日までの事業年度。以下「本件事業年度」という。）の損金の額に算入して青色確定申告をしたところ、被告が、本件債権相当額は本件事業年度の損金の額に算入することができないとして、平成八年八月二三日に更正処分及びこれに係る過少申告加算税賦課決定処分を行い、さらに、平成一〇年三月三一日には、再更正処分並びにこれに係る過少申告加算税賦課決定処分及び重加算税賦課決定処分を行ったことから、原告が、被告に対し、右再更正処分並びに過少申告加算税賦課決定処分及び重加算税賦課決定処分の取消しを求めるものである。なお、原告は、更正処分の段階で、更正処分及び過少申告加算税の賦課決定処分取消の訴えを提起し、その後、再更正処分がされたことにより、同処分によって新たに更正の理由とされた点については争わないものの、そのことを前提としても同年度については納付すべき法人税はないとして、再更正処分並びに過少申告加算税賦課決定処分及び重加算税賦課決定処分の取消しに訴えを交換的に変更したものである。
一　前提となる事実（当事者間に争いのない事実及び弁論の全趣旨により認められる事実である。）
１　原告及びＪＨＬ社について
（一）　原告は、長期信用銀行法四条一項に基づく大蔵大臣の免許を受けた長期信用銀行である。
（二）　ＪＨＬ社は、いわゆる住宅金融専門会社（以下「住専」という。）として
設立され、活動していたものであるが、平成八
年六月二六日に開催された株主総会における特別決議を経て、同年九月一日に解散した。
原告は、ＪＨＬ社の設立発起会社五社のうちの一社であり、ＪＨＬ社に対して一定の資金援助等を行ってきたＪＨＬ社のいわゆる母体行であった。なお、原告以外のＪＨＬ社の設立発起会社は、株式会社日本債券信用銀行（平成八年三月当時。現在の商号は株式会社あおぞら銀行であり、ＪＨＬ社設立当時の商号は株式会社日本不動産銀行であった。以下「日債銀」といい、原告と併せて「本件母体二行」という。）、大和証券株式会社（以下「大和証券」という。）、日興證券株式会社（以下「日興證券」という。）、山一證券株式曾社（以下「山一證券」といい、大和証券、日興證券と併せて「本件証券母体三社」という。）であった（以下、右の五社を併せて、「本件母体五社」という。）。
２　原告の債権放棄
原告は、ＪＨＬ社に対して有していた三七六〇億五五〇〇万円の本件債権について、平成八年三月二九日付けで、ＪＨＬ社との間で、債権放棄約定書（以下「本件約定書」という。）により、本件債権を債権放棄（以下「本件債権放棄」という。）する旨の契約を締結した。
３　更正処分等の経緯
（一）　原告は、平成八年七月一日、本件事業年度の法人税について、本件債権放棄をしたことを理由として、本件債権相当額を損金の額に算入した上で、欠損金額を一三二億七九八八万七六二九円とする青色確定申告（以下「本件確定申告」という。）をした。
これに対し、被告は、同年八月二三日、所得金額を三六二七億七五一一万二三七一円及び納付すべき税額を一二八五億一二一〇万六六〇〇円とする更正処分（以下「本件更正処分」という。）並びにこれに係る過少申告加算税を一九一億九二六三万三五〇〇円とする過少申告加算税賦課決定処分（以下「本件第一過少申告加算税賦課決定処分」といい、本件更正処分と合わせて「本件更正処分等」という。）を行い、同日、その旨を原告に対して、「法人税額等の更正通知書及び加算税の賦課決定通知書」（以下「本件通知書」という。）により通知した。（二）　原告は、本件更正処分等を不服として、平成八年八月三〇日、国税不服審判所長に対し審査請求をしたが、平成九年一〇月二七日、右審査請求は棄却された。
（三）　そこで、原告は、平成九年一〇月三〇日、本件更正処分等の取消しを求める訴えを提起した（以下「本件訴え」という。
）。
（四）　その後、被告は、平成一〇年三月三一日、原告の本件事業年度の法人税について、所得金額を三六四一億八一〇九万九一六二円及び納付すべき税額を一三〇六億九一二七万二六〇〇円とする再更正処分（以下「本件再更正処分」という。）並びにこれに係る過少申告加算税を三億一九一九万七〇〇〇円とする過少申告加算税賦課決定処分（以下「本件第二過少申告加算税賦課決定処分」という。）及び重加算税を三一一万八五〇〇円とする重加算税賦課決定処分（以下「本件重加算税賦課決定処分」といい、本件再更正処分、本件第一過少申告加算税賦課決定処分及び本件第二過少申告加算税賦課決定処分と併せて「本件再更正処分等」という。）を行い、同年四月一日、その旨を「法人税額等の更正通知書及び加算税の賦課決定通知書」（以下「本件再更正通知書」という。）によって原告に通知した。（五）　原告は、本件再更正処分等が行われたことを受けて、本件訴えを本件再更正処分等の取消しを求める旨に交換的に変更した。


４　住専七社をめぐる問題の処理に関する経緯の概略
（一）　平成七年一二月一九日付けで、損失の処理、関係金融機関に対する要請、公的関与及び債権回収の促進について所要の法的措置を講ずるなどにより、住専の処理を着実に進めることを内容とする「住専問題の具体的な処理策について」と題する閣議決定（以下「本件閣議決定」という。）が行われた。（二）　平成八年一月二二日、住専問題の処理のための資金支出等が織り込まれた平成八年度予算案につき、衆参両院本会議で趣旨説明が行われ、衆議院予算委員会に付託された。
（三）　平成八年一月三〇日付けで、本件閣議決定にのっとり、さらにその処理方策を具体化する旨の「住専処理方策の具体化について」と題する閣議了解（以下「本件閣議了解」という。）が行われた。
（四）　平成八年二月一五日、原告のＰ１頭取は、衆議院予算委員会において、住専問題参考人として、政府処理案の趣旨にのっとり、昀善の方策を見出すべく努力する所存であり、閣議決定における関係金融機関に対する要請を受諾する旨の意見を述べた。
（五）　平成八年三月四日、当時昀大野党であった新進党が平成八年度予算案の審議に応じないとの方針を決定し、同党議員が予算委員会の会場の第一委員室に座り込みを開始した。
（六）　ＪＨＬ社の母体五社の幹事である原告は、ＪＨＬ社に対して融資を行っている金融機関に対し、平成八年三月二一日付け「日本ハウジングローン株式会社の損失処理に関するご連絡」と題する書面（以下「本件損失に関する連絡」という。）を送付した。その書面の内容は、①ＪＨＬ社が新事業計画に沿って事業を継続していくことが、極めて困難な状況となっていること、②政府は、本件閣議決定及び本件閣議了解を行ったこと、③関係金融機関は政府案に沿って処理を進めるとの方向であること、④ＪＨＬ社の母体五社も、政府案に沿った具体的処理策を検討中であること、⑤平成八年三月期末を迎えるに際し、現時点での関係金融機関の債権額及び政府処理案に基づく債権放棄予定額を計算したので、別添計算書のとおり案内するものであること、⑥昀終債権放棄額については昀終資産譲渡等により確定するので変動することがあること、⑦平成八年三月末決算において損失処理を検討する場合には、別添記載の債権放棄予定額の九割を目処とすること、⑧この連絡に意見等がある場合には、三月二五日までに連絡頂きたい、というものであった。（七）　平成八年三月二六日、ＪＨＬ社は同社の母体行に債権放棄を要請した。（八）　平成八年度暫定予算案（期間五〇日）が、平成八年三月二六日、衆議院予算委員会に付託され、同月二七日衆議院本会議において可決された。また、同案は、同日参議院予算委員会に付託され、同月二九日参議院本会議において可決された。
（九）　平成八年三月二八日、ＪＨＬ社は一般行に債権放棄を要請した。（一〇）　平成八年三月二九日、ＪＨＬ社の母体各社は、債権放棄に関する協定を締結した。
（一一）　平成八年三月二九日、原告は、ＪＨＬ社と本件約定書により本件債権放棄をする旨の契約を締結した。
（一二）　平成八年四月一一日、平成八年度予算が衆議院本会議で可決され、同日参議院予算委員会に付託された。
（一三）　平成八年五月一〇日、平成八年度予算が参議院本会議において可決された。
（一四）　平成八年五月二一日、「特定住宅金融専門会社の債権債務の処理の促進等に関する特別措置法（案）」につき、衆議院本会議において趣旨説明が行われ、同日委員会に付託された。
（一五）　平成八年六月一八日、右（一四）の法律案が可決されて成立（以下「住専処理法」という。）した。
なお、住専処理法においては、日本住宅金融株式会社（以下「日住金」という。）、株式会社住宅ローンサービス（以下「住宅ロ
ーンサービス」という。）、株式会社住総（以下「住総」という。）、地銀生保住宅ローンサービス（以下「地銀生保ローン」という。）、総合住金株式会社（以下「総合住金」という。）、第一住宅金融株式会社（以下「第一金融」という。）及びＪＨＬ社が対象とされていた（以下、右の七社を併せて「住専七社」といい、住専処理法において処理の対象とされなかった協同住宅ローン株式会社（以下「協同住宅ローン」という。）と併せて「住専八社」という。）。（一六）　平成八年六月二一日、住専処理法が施行された。（一七）　平成八年六月二六日、ＪＨＬ社は、株主総会における特別決議により、同社の定款に「当会社の存立時期は、営業全部を譲渡する旨の営業譲渡契約が締結された日又は平成八年一二月三一日のいずれか早い日までとする」との存立時期の定めを新設する解散及び営業譲渡に関する定款一部変更の決議をした。（一八）　平成八年八月三一日、株式会社住宅金融債権管理機構（以下「住宅金融債権管理機構」という。）とＪＨＬ社との間で、平成八年一〇月一日に営業譲渡をする旨の財産譲渡契約を締結した。
（一九）　平成八年九月一日、ＪＨＬ社が解散した。
（二〇）　平成八年一〇月一日、ＪＨＬ社は、住宅金融債権管理機構に対して営業譲渡を行った。
二　争点
原告の本件確定申告、被告の本件更正処分等、本件再更正処分等及びその後の不服申立ての経緯並びにその税額等は別表記載のとおりであるところ、本件更正処分等及び本件再更正処分等における加算及び減算の内訳は次の表のとおりである（なお、「▲」は欠損金額を示す。）。
（本件更正処分等）
項目　　　　　　Ｎｏ．　　　　　金額
所得金額（差引所得額）　（１）　　三六二七億七五一一万二三七一円
（②＋③）
申告所得金額　　　　　（２）　　▲一三二億七九八八万七六二九円
本件事業年度の損


加算　金と認められな　（３）　　三七六〇億五五〇〇万〇〇〇〇円
債権放棄額い
本件事業年度の土地譲渡　（４）　　　三三三億五九八四万四〇〇〇円
利益金額
納付すべき法人税額　　　（５）　　一二八五億一二一〇万六六〇〇円
（（６）＋（７）‐（８）‐（９）‐（１０））
所得金額に対する税額　（６）　　一三六〇億四〇六六万七〇〇〇円課税土地譲渡利益金額　（７）　　　　一六億八三六三万一八五〇円
に対する税額
外国税額控除額
（８）　　　　五〇億二六八一万五三五六円
所得税額控除額　　　　（９）　　　　七五億六〇二七万一二三〇円既に納付の確定した本　（１０）　　▲三三億七四八九万四四五三円
税額
過少申告加算税額　　　　（１１）　　一九一億九二六三万三五〇〇円
（本件再更正処分等）
項目　　　　　　Ｎｏ．　　　　　金額
所得金額（差引所得額）　（１２）　三六四一億八一〇九万九一六二円
（（１３）＋（２２）－（２６））
本件更正処分による所　（１３）　三六二七億七五一一万二三七一円
得金額（（１））
スワップ支払利　（１４）　　　　　　九九九七万三二五三円
息過大額
有価証券利息配　（１５）　　　　二億九五四二万二一七一円
当金計上漏れ
雑受入手数料計　（１６）　　　　八億一五一四万九三五三円
上漏れ
加算　貸出金利息計上　（１７）　　　　　　　九一七万七三八〇円
漏れ
期限前弁済手数　（１８）　　　　　　二三七七万二九四五円
料計上漏れ
人件費の過大額　（１９）　　　　一億一八七一万〇六五四円損金に算入した　（２０）　　　　一億一二七〇万七五〇〇円
事業税の加算漏れ
交際費等の損金　（２４）　　　　　　　　　　　　　二一円
不算入
加算金額合計　　（２２）　　　一四億七四九一万三二七七円（（１４）＋（１５）＋（１６）＋（１７）＋（１８）＋（１９）＋（２０）＋（２１））
貸倒引当金繰
入限度超過額の　（２３）　　　　　　六八九二万五九四四円
損金算入
減算　雑損の損金算入　（２４）　　　　　　　　　　　　五二四円額
繰延消費税額の
損金算入限度超　（２５）　　　　　　　　　　　　　一八円
過額過大
減算金合計　　　（２６）　　　　　　六八九二万六四八六円
（（２３）＋（２４）＋（２５））
納付すべき法人税額　　　（２７）　　　　三億七九一六万六〇〇〇円（（２８）＋（２９）‐（３０）‐（３１）‐（３２））所得金額に対する税額　（２８）　一三六五億六七九一万二一二五円課税土地譲渡利益金額　（２９）　　　一六億八三六三万一八五〇円
に対する税額
外国税額控除額　　　　（３０）　　　三三億七四八九万四四五三円
所得税額控除額　　　　（３１）　　　七五億六〇
二七万一二三〇円
既に納付の確定した本　（３２）　一二五一億三七二一万二二〇〇円
税額


過少申告加算税額　　　　（３３）　　　　三億一九一九万七〇〇〇円重加算税額　　　　　　　（３４）　　　　　　　三一一万八五〇〇円本件更正処分等において、右のうち、（２）、（４）、（７）及び（１０）の各項目及び金額については争いがなく、原告の所得金額が（３）のとおり加算され、（１）のとおりと認められる場合に、法人税額等が（５）ないし（１１）の数額になることは計数上明らかである。また、本件再更正処分等において、右のうち、（１４）ないし（２６）及び（２９）の各項目及び金額については争いがなく、本件更正処分に係る所得金額と右争いのない各項目を前提とすると法人税額等が（２７）ないし（３４）の数額になることは計数上明らかである。被告は、原告が本件債権放棄を理由として本件債権相当額を損金に算入したことに対して、（１）本件債権は平成八年三月末時点においてその全額が回収不能とは認められないこと、（２）本件債権放棄は、ＪＨＬ社の営業譲渡の実行及び解散の登記が平成八年一二月末日に行われないことを解除条件としているが本件事業年度に本件債権放棄が確定しているとは認められないから本件債権放棄に係る放棄額は本件事業年度の損金の額に算入することができないことから、本件債権について「損失」（法人税法二二条三項三号）が生じたということはできないとして本件更正処分をしている。また、被告は、原告の平成八年の事業年度において本件債権の債権放棄が確定し、法人税基本通達（以下「法基通」という。）九－四－一に照らし、本件債権相当額を損金に算入することができるとして更正処分を行っているが、本件事業年度においては、同通達に照らしても本件債権相当額を損金に算入することはできないと主張する。
これに対し原告は、（１）本件債権は平成八年三月末時点においてその全額が回収不能であって、本件債権について「損失」が生じたというべきであること、（２）本件債権放棄は平成八年三月末時点でその効力が発生しており、法基通九－六－一（３）、同（４）及び九－四－一に照らして、本件債権について「損失」が生じたというべきであることから、本件再更正処分等は違法であると主張する（なお、本件債権相当額が損金に算入されることとなると、本件再更正処分による原告の所得の加
算及び減算（当事者間に争いのない右（１４）ないし（２６）の各金額）を勘案しても、本件事業年度の原告の所得金額はマイナスとなり、本件再更正処分等はすべて違法となる。）。また、予備的に、本件債権相当額を損金に算入して本件確定申告をしたことには国税通則法六五条四項の「正当な理由」が認められ、本件第一過少申告加算税賦課決定処分及び本件第二過少申告加算税賦課決定処分は違法であると主張する。
したがって、本件の争点は、以下のとおりである。
１　原告の本件事業年度の法人税の計算上、本件債権につき、本件事業年度において原告に法人税法二二条三項三号の「損失」が生じたとして、本件債権を損金に算
入することができるか否か
すなわち、第一に、本件債権が平成八年三月末時点においてその全額が回収不能
であったか否か（争点１）
第二に、本件債権放棄によって本件債権相当額につき、原告に法人税法上の損金と評価し得る損失が発生したと認められるか否か（争点２）２　原告が本件債権相当額を損金に算入して本件確定申告をしたことにつき「正当な理由」（国税通則法六五条四項）が認められるか否か（争点３）
三　争点に関する当事者の主張
１　争点１及び２について
（被告の主張）
（一）　事実関係とその評価及び法人税法の基本的枠組みについて
（１）　総論
原告は、本件債権の弁済順序がＪＨＬ社において平成五年五月に策定された新事業計画（以下「本件新事業計画」という。）の策定や実行、政府の住専処理策の策定とこれに対する合意などの事実経過によって「昀劣後」となったと評価し、しかも平成八年三月三一日当時、政府の住専処理策が実現することは確実であったと評価する結果、本件解除条件付債権放棄は経済的に無価値な債権を法律的にも消滅させたという意味において、経済的効果を有しないものと評価している。しかしながら、本件債権とＪＨＬ社に対するその他の債権との法的整理手続における法的な優先劣後関係は、本件新事業計画や政府の住専処理策によっては全く影響を受けておらず、平成八年三月末当時、原告は、政府の住専処理策が実現しＪＨＬ社が同処理策に従って整理されるならば原告は本件債権を全額放棄することが予定されてはいたものの、同処理策が実現するか否かについては全く予断を許さない状況にあり、仮に同処理策が実現せずＪＨＬ社の法的整理手続に移行した場合に
は、債権者平等の原則によ
る配当の可能性が残されていたことも事実である。原告は、右のような状況において本件解除条件付債権放棄をしたのであるが、これはその実質において法的整理手続における回収の途を確保するという地位を放棄したものではなく、本件解除条件付債権放棄の前後において、政府の住専処理策が実現せずＪＨＬ社の法的整理手続に移行した場合に債権者平等の原則による配当の可能性があるという状況に全く変化は生じていない。要するに、原告は、本件解除条件付債権放棄をしようがするまいが、政府の住専処理策が実現すれば本件債権を回収することができない一方で、同処理策が実現せずＪＨＬ社の法的整理手続に移行した場合には債権者平等の原則による配当を受けることができたのであり、本件解除条件付債権放棄の前後で、原告が本件債権を回収できる場合、時期及び方法には全く変化が生じていないのである。したがって、本件債権放棄は、本件債権について原告が把握していた経済的価値を全く変動させていないという意味において、原告に何らの経済的効果をも生じさせていないものと評価すべきものである。
原告は、（１）本件新事業計画、（２）政府の住専処理策、（３）平成八年三月末におけるその実現の確実性、（４）本件解除条件付債権放棄の意義、目的に関する事実関係の評価を誤り、これに基づいて、（５）本件解除条件付債権放棄の経済的効果についての評価を誤っているというべきである。
（２）　本件新事業計画の性質について


そもそも再建計画とは企業の存続を前提として行われるものであるのに対し、整理計画とは企業の消滅を前提として行われるものであり、個々の計画の内容もその前提に沿って検討・計画されることを考えると、原告が主張するように一つの計画の中に相矛盾する前提を含む再建と整理とを併せ考えたとすることはできない。また、次のアないしオに述べる本件新事業計画の策定に至る経緯とその目的、実現可能性及び内容並びに母体ニューマネー回収の事情等を総合すると、原告が主張するように本件新事業計画の策定やこれに従った母体ニューマネーの回収により、ＪＨＬ社債権者の損失負担割合が、将来の整理の場面も含めて母体行債権（母体行がその母体となっている住専に対して有する債権を指す。以下同じ。）の全額放棄の限度で決定したということはできない。
なお、原告は、本件債権は歴史的経過の中で劣後化してきたと主張して、原告がＪＨＬ社の「幹事母体行」「責任母体行」としての地位にあったことをはじめとし、平成五年策定の本件新事業計画以前の事情までも本件債権の劣後化をもたらした「歴史的経過」として主張しているが、このような事情は、平成八年三月における劣後化の有無を検討するに当たり、事情としての意味も有しないというべきである。
ア　策定に至る経緯について
本件新事業計画は、平成五年における住専七社の第二次再建計画の一つとして策定されたものであるところ、右再建計画の策定に先立ち、Ｐ２大蔵省銀行局長（なお、以下、役職名等は当時のものを指す。）とＰ３農林水産省経済局長の間では、平成五年二月三日、「覚書」（以下「大蔵・農水覚書」という。）が締結されていた。
しかし、この大蔵・農水覚書はあくまで住専七社の再建を前提とするものであって、第二次再建計画が大蔵・農水覚書を踏まえていることを理由として本件新事業計画が整理計画としての側面を有すると評価することはできない。
イ　目的について
住専七社の第二次再建計画が再建を図ることを目的としたものであって、原告も、本件新事業計画を再建のための支援措置と位置付け、ＪＨＬ社の再建を図ることを目的としてこれを策定したものであることは明らかであり、そこにおける弁済順序の合意もあくまで再建計画における弁済順序であり、整理段階における弁済順序を示すものでないことは明らかである。
ウ　実現可能性について
第二次再建計画は、長期間はかかるであろうが、当時の状況認識の下での実現可能な文字通りの再建計画として策定されたものであり、ただ、その後の地価の急激な下落と長期間にわたる低迷までを予測できなかったために、結果的に実現できなかったにすぎないものというべきである。したがって、本件新事業計画の実現が当初から不可能であったなどとして整理計画としての性格を肯定することはできない。
エ　内容について
本件新事業計画における弁済の順序の合意は、あくまで右新事業計画を進めＪＨＬ社に「余裕資金」が生じた場合の弁済順序にすぎないものであって、整理段階における弁済の順序を定めるものではないし、また、母体行債権が弁済順序において昀劣後することを定めているとも認められないから、整理段階における母体行債権の昀劣後性を示すものではないことは明らかである。
オ　新事業計画の続行（母体ニューマネーの回収）について本件閣議決定は、「母体ニューマネー」を対象とするものではないから、これについては、本件新事業計画どおりの返済を行うことは十分あり得ることであり、このことは大蔵大臣等の国会答弁からも明らかである。
したがって、本件閣議決定が示され、住専を整理する方針が示された後に、本件新事業計画どおり母体ニューマネーの返済が行われたからといって、その後の整理の場面において、当然に母体行の他の債権の返済が受けられなくなるというものではない。
（３）　政府の住専処理策の性質について
一般にある処理策が決定するまでには、基本的事項から周辺事項へというように各部分ごとに順次定まっていき、周辺事項は基本的事項を前提として決定されていくのが通常であるが、それが不可分一体の案である以上、全体が決定され実施されて初めてその実効性を有するのであって、それが実施に移されるまでは、基本的事項、周辺事項を含めて「案」の一部にすぎず、仮に実施に至らなければ、それまでに定まった部分を含めて白紙に帰することになるのであって、その一部に合意したからといって当該一部に従わなければならないわけでもないし、その一部のみが実施されるわけでもない。そして、政府の住専処理策も不可分一体のものであって、原告が主張するようにこれを「基層」部分と他の部分などと恣意的に分離し、「基層」部分に合意したからといって、全体が実現しない場合にも「基層」部分に拘束されるといえないことは当然のことである。
本件の具体的事実関係に照らしても、次のアないしカに述べる政府の住専処理策の目的、内容、その策定に至る経緯、政府側及び原告の認識、関係者の合意の状況に照らせば、同処理策で提示された損失負担割合はあくまで同処理策の実現を前提とするものであって、同処理策が実現せず法的整理手続に移行した場合には白紙に戻り、債権者平等の原則による配当の可能性が残されていたのであり、仮に平等の割合を超える損失負担があり得るとしても、それは裁判所の関与の下における、その時点における社会的・経済的状況を踏まえた各金融機関の自由な経営判断にゆだねられることが予定されていたというべきである。
ア　目的について
政府の住専処理策は、住専をめぐる問題が金融機関の不良債権問題における象徴的かつ喫緊の問題であるとの認識の下、我が国の国際金融システムの安定性とそれに対する内外からの信頼を確保し、預金者保護に資すると同時に我が国経済を本格的な回復軌道に乗せるため、その早期解決を図る具体的な方策として講じられたものである。すなわち、政府の住専処理策は法的整理手続による場合に生ずる社会的・経済的危機を回避するという政治的目的の下に策定されたものであり、右の危機によって個々の金融機関が被るであろう損失も計り知れないものであったから、これを避けるために個々の金融機関が平等の割合を超える損失負担に合意したことには経営判断としての合理性が認められる。
これに対し、法的整理手続自体は裁判所が債権者平等の原則に従って財産を分配することを目的とする制度であって、政府の住専処理策のように政治的目的を実現するための手段ではない。また、これに参加する個々の金融機関は自己の社会的・経済的目的を実現するために平等の割合を超えて損失を負担することができるであろうが、平成八年の段階では、法的整理手続に移行したときには既に右の危機は現実化し、次第に重篤化することが予測されていたのであるから、平成七年一二月や平成八年一月段階で平等の割合を超えて損失負担をしたとしても、政府の住専処理策と同様の見返りがあるとはいえず、そのような状況の悪化を予測できたにもかかわらず、平成七年一二月の段階で法的整理手続までを含めて損失負担割合を定めることは到底合理的な経営判断とはいえない。


したがって、政府の住専処理策で提示された損失負担割合に同意した母体行は、あくまで同処理策の実現を前提として、これに同意したものと解するのが合理的であり、同処理策が実現せず法的整理手続に移行した場合において仮に平等の割合を超える損失負担があり得るとしても、それはその時点における社会的・経済的状況を踏まえた各金融機関の自由な経営判断に基づく合意にゆだねられることが予定されていたと解するのが合理的である。
イ　内容について
政府の住専処理策は、住専七社の一括整理及びその際に生じる七兆六一〇〇億円の損失の一括処理を前提に、その基本的な枠組みとして、母体行の債権全額放棄、一般行の債権一部放棄、農協系統金融機関（農林中央金庫（以下「農中」という。）、都道府県単位で組織されている信用農業協同組合連合会（以下「信連」という。）並びに都道府県単位で組織されている共済農業協同組合連合会（以下「共済連」という。）及び全国共済農業協同組合連合会（以下「全共連」といい、共済連と併せて「全共連等」という。）の総称である。以下「系統」という。）による贈与及び公的資金を引当とする一次ロス（住専各社の有する第Ⅳ分類債権相当額の六兆二七〇〇億円ないしこれに欠損金一四〇〇億円を加えた六兆四一〇〇億円の損失。以下同じ。）の処理とその他の住専資産の住専処理機構への引継並びに住専処理機構におけるその後の二次ロス（住専処理機構に引き継いだ住専各社の資産から生ずる損失。以下同じ。）の処理が不可分一体となった策であり、公的資金の投入や住専処理機構の設立をその不可欠の要素とするものである。これに対し、法的整理手続に移行した場合、そこで処理される損失は、住専処理機構で生じるはずの二次ロスとの区別のない全損失であって、その金額も増大している可能性が高く、それを公的資金の投入なくして処理しなければならない。そして、そこにおける損失負担割合は債権者平等の原則を前提とするのであり、仮に諸般の事情からこれを超える負担を求められることがあるとしても、そこで考慮される事情は、裁判所が関与する手続であることから、政府の住専処理策が考慮していた事情とは異なることが予想され、さらに個別の住専ごとに行われる手続であるため個別の事情も考慮され得ることになる。
このように、法的整理手続と政府の住専処理策とは、内容的にも、処理される損失額及び損失負担者が大きく異なることが予想される上、その損失負担割合を決定するに当たり考慮される原則及び個別事情も異なるのであって、しかもその時における社会的・経済的状況が異なることも予想される以上、法的整理手続において仮に原告が平等の割合を超える損失負担を相当と認めることがあるとしても、当該損失負担割合が政府の住専処理策と同一になるとはいえないことは明らかである。
ウ　策定に至る経緯について
政府の住専処理策に対する母体行の合意は追加負担がないことを、系統の合意は公的資金の投入を、それぞれ不可欠の前提条件としていた。すなわち、同処理策において提示された損失負担割合について関係者間におおむねの合意が得られたのは、政府の住専処理策に公的資金の投入や住専処理機構の設立と営業譲渡が盛り込まれたからであって、これらが合意の不可欠の前提条件となっているのである。これに対し、政府の住専処理策が実現されず法的整理手続に移行した場合には、
公的資金の投入や住専処
理機構への営業譲渡はないのであって、母体行が追加負担をせずに系統の損失負担を五三〇〇億に留めることは不可能であり、政府の住専処理策における損失負担割合と同一の合意はやはり成立し得ないことになる。そして、法的整理手続において特別な合意が成立しない場合には、債権者平等の原則に従って配当を行うより他はない。
エ　政府側の認識について
住専処理策を策定した政府側の認識は、住専処理法の成立が遅れ、右処理策が実現しない場合には法的な整理手続によらざるを得ないが、その場合は破産手続になる可能性が高く、破産手続となると各金融機関が平等の割合による負担をすることになり、系統の負担が増加し、その反面で母体行にも配当がされるという見方をしていたのであり、昀大野党の認識も政府の住専処理策が実現されない場合には、右処理策が白紙に戻され、法的整理手続で債権者平等の原則に基づく整理手続が行われるべきものと考えていたことがうかがえる。
このように、平成八年当時は、政府の認識としても、昀大野党の認識としても、政府の住専処理策が実現されない場合には、同処理策で合意された事項はいったんは白紙に戻されて法的整理手続に移行し、当該法的整理手続は債権者平等の原則に従って行われることになると考えられていたのである。
オ　原告の認識について
原告は、政府の住専処理策に沿って平等の割合を超える損失負担をすることは商法上善管注意義務違反の問題を生じないが、同処理策が実現する以前に平等の割合を超える損失負担をすることは商法上善管注意義務に反するとして取締役の責任を追及する株主代表訴訟が提起されるおそれがあると判断していたのであるから、その前提として、仮に将来法的整理手続に移行すれば本件債権も配当を受けられるものであるという認識を有していたことは明らかである。原告が、一般行や系統も法的整理手続においては負担が重くなることを自覚しているというのも原告への配当を前提とするものである。
このような原告の認識・判断をもってしては、いまだ平成八年三月の段階で、母体行の債権放棄の限度で損失負担割合が確定していたなどと評価することはできない。
カ　「関係者の合意」の状況について
政府の住専処理策は、平成八年度予算や住専処理法が成立するのみで実現できるものではなく、それらの成立後に個別の住専ごとに関係者の合意により同処理策に
沿う処理計画が策定
されて初めて実現できるものであるところ、平成八年三月末の段階では、各住専の中心的な母体行等を通じて基本的枠組みに対するおおむねの合意がされていたにすぎず、個別の住専ごとに関係者の合意により処理計画が策定される段階には至ってはいなかった。ＪＨＬ社についても、他の住専と同様、原告を通じて基本的枠組みに対するおおむねの合意が得られていたにすぎず、具体的な処理計画が策定され、関係者の合意が成立していたわけではなかった。このような関係者の合意の状況に照らしても、平成八年三月末の段階で、政府の住専処理策に従った損失負担割合が決定されたなどと評価することは到底できない。
（４）　平成八年三月末における政府の住専処理策の実現の確実性について次のアないしエに述べる国会審議の状況、世論の状況とこれに対する政府の配慮、個別の住専における「関係者の合意」の状況及び原告の認識等の事情に照らせば、平成八年三月当時において政府の住専処理策の実現が確実であったなどと評価することは到底できない。
ア　国会審議の状況について


本件閣議決定において決定された住専問題の処理のための資金支出等が織り込まれた平成八年度予算案は、平成八年一月二二日に衆議院予算委員会に付託されたが、当時昀大の野党であった新進党の反対等により審議が紛糾し、前記一４のとおり、平成八年度予算は同年五月一〇日、その後に付託された住専処理法は同年六月一八日に至ってようやく成立した。
このような国会審議の状況及び当時の新聞報道においても国会審議の難航・先行不透明感が報じられていたことからすると、平成八年三月末の段階などという早期の段階では、いまだ同年度予算や住専処理法が可決されるかどうかは不透明であり、政府の住専処理策が実現するか否かについては全く予断を許さない状況にあったことは明らかである。
イ　世論の状況とこれに対する政府の配慮について
国会では内外の要因から予算案や法案が不成立ないし修正される場合がまれではなく、いかなる場合も予算や法案の成立以前に「成立することが既定事実」などという評価をすることはできないところ、特に政府の住専処理策の場合には、本件閣議決定から住専処理法成立までの間を通じて、公的資金投入に対する世論の反対は極めて強く、平成八年度予算の審議再開の原因となった参議院岐阜補欠選挙の結果
についても、政府の住専処理策に対する信任を
意味するものではないと解するのが世論・政府の共通の認識であり、政府側も世論の反対の強さに配慮して十分に国会審議を尽くそうとしていたのであって、このような段階で平成八年度予算の成立や住専処理法の成立が確実であったなどというのは、あまりにも世論を無視した暴論であるというよりほかはない。ウ　個別の住専における「関係者の合意」の状況について住専七社のうちの日住金については、平成八年三月二八日の段階で右の営業譲渡等に必要な株主総会決議ができない可能性が指摘されており、和議申請を含めた検討に入った旨の報道がされていた。その後、平成八年度予算及び住専処理法が成立し、住専処理の方針が確定したことを受けて、預金保険機構から平成八年八月二九日付けで母体行、一般行及び系統を含む関係者に対し、住専処理に係る基本協定（以下「本件基本協定」という。）が示され、それに対し、合意書が同機構に提出されたが、右基本協定の案が示された段階でも第二地銀等の反対している金融機関もあった。
政府の住専処理策は住専七社を一括して整理する内容であるから、このような個別の住専における関係者の合意の状況に照らすと、平成八年三月末の段階で、政府の住専処理策の実現が確実であったなどと評価することは到底できない。
エ　原告の認識について
本件解除条件付債権放棄を承認した原告の取締役会において、「政府案の成立可能性に対する見通し」として「現時点で政府案の成立が危ぶまれるというだけの材料はない状況」としながらも、「仮に政府案が不成立となって法的整理となったとしても」として政府の住専処理策が実現しない場合を具体的に想定した検討が行われていた。そして、原告は、仮に将来法的整理手続に移行すれば、債権者平等の原則に従った配当を受けられるという認識を有していた。右の事実によれば、平成八年三月末の時点においては、原告自身も政府の住専処理策が実現することが確実であるとは考えていなかったことが明白であり、だからこそ、原告は本件解除条件付債権放棄をした後も、ＪＨＬ社において現実に営業譲渡等に関する株主総会決議がされ、ＪＨＬ社が政府の住専処理策にしたがって整理されることが確定するまで関係書類の返還を見合わせていたと考えるのが合理的である。
（５）　本件解除条件付債権放棄の意義・目的について次のアないしウに述べる平成八年三月当時のＪＨＬ社の資産価値や本件解除条件付債権放棄に至る経緯、放棄された担保権の性質及びその放棄の方法に照らし、本件解除条件付債権放棄が将来の法的整理手続における回収の途を確保する目的で行われたことは明らかである。
ア　平成八年三月当時のＪＨＬ社の資産価値について
本件通知によれば、ＪＨＬ社は、債権者に対する返済に充てることのできる資産として、計算上一兆一二〇三億円の資産を有していた。また、ＪＨＬ社の有価証券報告書によると、貸借対照表の資産の合計額（貸倒引当金一兆三三八一億○八○○万円を控除した後の金額）は、一兆〇八一七億三五〇〇万円であるところ、ＪＨＬ社は、右有価証券報告書において今後は政府案に沿って会社を整理・清算の方向で準備を進めていくとする方針に則って処理するとした上で、有価証券及び販売用不動産については時価評価するとともに、営業貸付金については担保評価額を算出し、回収不能見込額を貸倒引当金として計上した後の回収可能額を基礎とした金額であることを明らかにしている。
右の事実に照らすと、右の一兆〇八一七億三五〇〇万円は、回収不能見込額を貸倒引当金として計上した後の回収可能額を示すものであって、ＪＨＬ社の資産価値を示すものであり、これに反する河本一郎作成の鑑定書（甲六〇五）は証拠価値が低いものである。
したがって、ＪＨＬ社について法的整理手続が開始され、債権者平等の原則に従って配当がされた場合には、原告にも相当額の配当がされる可能性があったことも明らかである。
イ　本件解除条件付債権放棄に至る経緯について
原告が、他のほとんどすべての銀行が債権放棄を見合わせたことを知りながら、かつ、代表訴訟のおそれがあるにもかかわらず、本件事業年度において本件解除条件を付して本件債権を放棄することとしたのは、それが株主代表訴訟を牽制しつつ、他方で本件債権額を税務上も本件事業年度の損金に算入する昀後の方法であったことによると推認することができ、本件解除条件付債権放棄は、課税負担を免れるとともに将来の法的整理手続における回収の途を確保するという意味を有していたといえる。
なお、原告は解除条件を付したのは追加負担要求に対する交渉又は牽制の手段とするためであると主張するが、そのような手段として用いるためには本件債権の経済的価値を残しておく方が有効なのであるから、右主張は不自然かつ不合理であり信用できない。
ウ　担保
権の放棄について
本件約定書第三条自体には解除条件は付されておらず、原告は、このことを理由として、無条件で本件担保を放棄したと主張する。しかし、「前条の債権放棄に伴い」放棄されたものであるから、本件解除条件付債権放棄の効力に付従するというべきである。
また、仮に右放棄の効力が本件解除条件付債権放棄の効力に付従しないとしても、以下に述べるとおり、そのことから本件債権の回収可能性が失われたということはできない。


すなわち、本件担保は、債権者が譲受債権について対抗要件を具備した時に初めてＪＨＬ社の自由処分を禁じ、債権者に処分をゆだねる趣旨のものと解される。また、本件担保は、債権者において実行の必要を認めたときに、債権者間の協議によって個々の被担保債権に譲渡債権を割り付け、その割付けに従って対抗要件を具備することにより、初めて行使されることを予定するものと解されるところ、平成八年三月末の段階では、いまだ割付けも対抗要件具備も行われておらず、実行不能のものであった。このような実行できない本件担保を放棄することにより原告が何らかの経済的不利益を受けることがあり得るとすれば、それは本件担保が将来実行される可能性がある場合であろうが、対抗要件具備のための手続は原告自身が幹事として行うこととされており、原告は本件解除条件付債権放棄の後も幹事の地位を保っていたのであるから、原告は他の債権者に対する割付けや対抗要件具備の手続を経ずに法的整理手続に移行させることができるのであり、対抗要件を経ずに法的整理手続に移行すればその実行は不可能になる。そうだとすれば、仮に本件担保が原告主張のように無条件で放棄されたものであるとしても、そのことを理由に、本件解除条件付債権放棄によって本件債権の経済的価値が失われたということはできない。そもそも、原告は、株主代表訴訟への牽制手段として本件解除条件を付与したものと解されるところ、そのような牽制手段とするには、経済的価値を復活するという説明ができることが必要であり、真実、実効性のある担保権を無条件で放棄したとすれば、株主代表訴訟に対応することはできず、本件解除条件付債権放棄の真実の目的に反することになってしまうのである。そうであるにもかかわらず、本件解除条件付債権放棄と併せて本件担保を放棄している以上、それが経済的に意味が
ないと説明するか、解除条件成就に伴い
担保権が復活すると説明するよりほかはないのである。（６）　金銭債権の資産損失の計上についての法人税法の基本的枠組み法人税法二二条三項は「内国法人の各事業年度の所得の金額の計算上当該事業年度の損金の額に算入すべき金額は、別段の定めがあるものを除き、次に掲げる額とする。」と規定し、その三号において「当該事業年度の損失の額で資本等取引以外の取引に係るもの」と規定する。法人が有する金銭債権という資産について、その資産価値が失われた場合には、いわゆる資産損失として、その失われた事業年度において右に掲げた法人税法二二条三項三号の「当該事業年度の損失」に該当するのが原則である。
ところで、右に述べた金銭債権の資産価値が失われる場合には、会社更生法等の法的負債整理等による債権の切捨てや債権放棄等により、債権そのものが法律上、客観的に消滅し、その資産価値が消滅する場合のほか、法律上債権が存続しているが、その回収が事実上不能となり、資産価値が事実上消滅するという場合がある。各場合における法人税法上の損失計上についての考え方は、次のとおりである。まず、事実上の資産価値の消滅の場合は、これによる損失は、法人税の計算上、その全額の回収が事実上不能であることが客観的に確定した事業年度の損金に算入することができる。
他方、債権の切捨てや債権放棄等による法律上の資産価値の消滅の場合にも、当該切捨てや債権放棄等による損失は確定している必要がある。法人税法二二条三項三号の「損失」が法律行為という外部取引によって生じる場合には、同項二号の債務の確定と同様に「確定」を要するからである。したがって、債権の切捨てや債権放棄がされても、これによる損失がいまだ確定していない場合には、法人税の計算上当該債権放棄による損失を損金に算入することはできない。次に、当該切捨てや債権放棄等は、原則として回収不能な債権について行われる必要がある。法人税法三七条二項は、同法二二条三項の「別段の定め」として、「内国法人が各事業年度において支出した寄附金の額・・・の合計額のうち、その内国法人の資本等の金額又は当該事業年度の所得の金額を基礎として政令で定めるところにより計算した金額・・・を超える部分の金額は、その内国法人の各事業年度の所得の金額の計算上、損金の額に算入しない。」と規定しており、回収不能と
はいえない債権の切捨てや債
権放棄は、原則として同条六項の「経済的な利益・・・の供与」に当たり寄附金に該当するからである。
もっとも、当該切捨てや債権放棄等が回収不能部分のみについて行われた場合は経済的利益の供与があったとはいえないから、寄附金には該当せず、その額を損金に算入することができる。
また、当該切捨てや債権放棄等が回収不能とはいえない債権について行われた場合にも、当該経済的な利益の供与につき経済取引として十分に首肯し得る合理的理由があるときは任意の利益処分とはいえないから、利益処分性に着目した寄附金制度の趣旨に照らし寄附金には該当せず、その額を損金に算入することができる。以上で述べた基本的枠組みを前提にして、金銭債権の資産損失を損金に算入し得る基準を明らかにしたのが、法基通九ー六ー二、九ー六ー一、九ー四ー一であるところ、本件債権放棄とこれらの通達との関係は、次の（二）ないし（五）で述べるとおりである。
（二）　回収不能の貸金等の貸倒れについて（法基通九ー六ー二関係）（１）　事実上の回収不能によって税務上貸倒損失が認められるためには、債務者の資産状況、支払能力、債権者の回収努力の有無、担保の設定状況等、諸般の事情を総合的に勘案し、その全額が回収できないことが客観的に確定した場合でなければならず、法基通九ー六ー二が「法人の有する貸金等につき、その債務者の資産状況、支払能力等からみてその全額が回収できないことが明らかになった場合には、その明らかになった事業年度において貸倒れとして損金経理をすることができる。」と定めているのも、このことを明らかにしたものである。そして、債務者の資産状況、支払能力等から当該債権の回収が事実上不可能であることが客観的に明らかになる場合としては、強制執行、破産手続、会社更生、整理といった回収不能を推定し得る法律的措置が採られた場合及びこれに準じるような場合、すなわち債務者の死亡や所在不明又は事業閉鎖というような回収不能の事実が不可逆的で、一義的に明白な場合に限られると解すべきである。
そして、一般に更正処分取消訴訟における課税要件事実の存否等については、課税庁側が主張・立証責任を負うべきところ、貸倒損失については、これを基礎付ける具体的事実関係を原告において主張・立証しない限り、その不存在が事実上推定されると解すべきである。
（２）　本件事業年度において本件債権の回


収が不能であることが客観的に確定したとはいえないことについて本件事業年度終了時である平成八年三月三一日において、ＪＨＬ社の借入金等の返済のための資産が約一兆円残されていた。この金額は借入金総額の約四〇パーセントにも上るのであり、このようなＪＨＬ社の財務状況では、本件債権が事実上の貸倒れであったということは到底認められない。また、同月二九日の本件解除条件付債権放棄は、政府の住専処理策が実現しなければ放棄されないことになるところ、同処理策が実現するか否かについては全く予断を許さない状況にあり、同処理策が実現せず、法的整理手続に移行した場合には、債権者平等の原則による配当を受ける可能性が残されていたのであって、結局、本件債権は、本件事業年度においてその全額の回収が不能であることが客観的に確定したとは到底いえず、本件事業年度において原告に本件債権に係る事実上の回収不能による損失が生じたとはいえない。
（３）　原告の主張に対する反論
本訴における貸倒損失を基礎付ける具体的事実関係の主張・立証責任は原告にあるというべきところ、原告が各時点において、本件債権が事実上の回収不能の状態に陥っていたことを基礎付ける事情としてると主張するところはいずれも回収不能を基礎付けるものとはいえず、本件債権が平成八年三月末において事実上回収不能とはいえないという被告の主張が正当であることは明らかである。原告の主張は、まず事実上回収不能であったという結論を出発点として主張を構成しているといわざるを得ず、それだからこそ、原告は本件新事業計画には、再建的側面と整理的側面を併せ有していたものであるという根拠のない主張をしたり、本件スキームの「層状構造」、「基層」部分の固定といった独自の概念を持ち出さざるを得なかったのであり、このような、無理な理屈を幾重にも構築しなければならないこと自体、本件債権が事実上回収不能ではないことの証左といえる。仮に一歩譲って、本件債権を取り巻く事実関係についての原告の認識が原告の主張どおりであるとしても、やはり本件債権が客観的に事実上回収不能であったと認めることはできないのである。
なぜならば、そもそも事実上の貸倒れが客観的に認められるということは、誰の目から見ても事実上の貸倒れであることが明白でなければならず、そうすると、政
府の住専処理策という一個の事象に対して、その事実
認識及び事実評価が人によって異なるということ自体が、「誰の目から見ても」事実上の貸倒れであることが明白であるとはいえないからである。そして、「誰の目から見ても」事実上の貸倒れであることが明白であるかどうかの判断、特に本件について言えば、住専処理策の実現が確実だと原告が信じていたことをもって本件債権を取り巻く政府の住専処理策をめぐる事実関係が判断されるのではないことは当然であり、あくまで、同処理策をめぐる事実関係の評価は、当時の社会的・政治的情勢に照らして客観的に判断されるべきものだからである。（三）　債権放棄等による貸倒れについて（法基通九ー六ー一（４）関係）
（１）　本件解除条件付債権放棄の解釈
法基通九ー六ー一（４）は、経済的に無価値となった債権を法律的にも消滅させる場合であるから、債権放棄による損失を損金に算入するためには当該債権放棄が私法上の効果を生じていることが必要である。
ところが、本件約定書が作成された平成八年三月二九日においては、政府の住専処理策が実現するか否かについては全く予断を許さない状況にあり、その確定を見ることなく、債権放棄のみについて法的な効果を先に生じさせる合理的な理由はない。したがって、本件解除条件付債権放棄を行った原告の真の意思は政府の住専処理策の実現に必要な予算や法律の成立を見るまでは債権放棄の効果を生じさせないというものであったと解するのが相当であって、本件解除条件付債権放棄は、本件事業年度において債権放棄としての私法上の効果を生じておらず、したがって本件債権が本件事業年度において法律上消滅したことにより原告に損失が生じたとはいえない。
また、解除条件という附款が停止条件という附款と異なる本質は、後に行為の法律効果が失われるとしても、行為時において一応法律効果を生じさせる点にあるのであり、かつ、その法律効果は当事者が欲した経済的効果の実現に法が助力するためのものである。債権放棄の場合における右の経済的効果とは当該債権の回収可能性の喪失にほかならない。ところが、前記（一）（６）のとおり、本件解除条件付債権放棄の前後で原告が本件債権を回収できる場合、時期及び方法には全く変化が生じておらず、本件解除条件付債権放棄は原告に何らの経済的効果も生じさせていない。このことは、当事者である原告及びＪＨＬ社が行為時において本件債権の回
収可能性の喪失と


いう債権放棄本来の経済的効果の実現を欲していないことにほかならず、本件解除条件を文字通り解除条件と解することは極めて不合理といわざるを得ない。原告が、右のとおり回収可能性の喪失という債権放棄本来の経済的効果を欲していないにもかかわらず、本件解除条件付債権放棄をしたのは、ひとえに本件債権の償却に備えて計上した多額の株式売却益に対する課税負担を回避するためであったと推認できるものである。この課税負担の軽減を図るという目的は、真実は契約書に記載された法律効果を生じさせる意思がないことを推認させるものである。さらに、本件解除条件を文字通り解除条件と解することは極めて不自然でもある。すなわち、原告は、平成八年三月末当時、政府の住専処理策の帰すうが明らかになるまでは本件債権を現実に行使することができず、これが実現しないで法的整理手続に移行したときには本件債権を回収することができ、これが実現した場合は本件債権を放棄すべきことが予定されていたのである。その原告が、同じ政府の住専処理策が実現しないという反対事実を解除条件として本件債権を放棄することは、もともと一定の事実が生じたときに限り行使できる債権について、当該一定の事実が生じるか否か未定の間に、当該事実が生じないことを解除条件として放棄する場合（例えば、停止条件付権利を当該停止条件の成就を解除条件として放棄する場合や、弁済期到来前の解除条件付権利を当該解除条件の不成就を解除条件として放棄する場合）と同じように、極めて技巧的かつ無意味な行為であって、せいぜい当該債権の性質を確認する意味しか有していない。にもかかわらず、これを真正な解除条件のごとく解するのは極めて不自然というべきである。そのほか、原告は、本件約定書の五条によりＪＨＬ社に返還することとされている貸付契約証書や約束手形等の関係書類を、平成八年度予算（同年五月一〇日）及び住専処理法（同年六月一八日）が成立し、同法が公布・施行（同年六月二一日）された後で、ＪＨＬ社の株主総会において営業譲渡等の決議がされた平成八年六月二六日に至って初めて返還したのであり、ＪＨＬ社は本件債権放棄後も原告を債権者として取り扱っているのであって（甲四四四の１、五八八）、これらのことからも、原告及びＪＨＬ社に本件債権放棄時において確定的な法的効果を発生させる意思がなかったことが裏付けられる。
以上のとおり、本件解除条件をその文言どおり解除条件と解することは極めて不自然・不合理である上、課税負担を免れるという真の目的に照らしても相当でなく、本件解除条件付債権放棄後の原告及びＪＨＬ社の行動からは、むしろ原告がいまだ債権者として認識されていたというべきであるから、本件解除条件については文言と異なる解釈が許される。すなわち、本件解除条件付債権放棄を行った原告の真の意思は、政府の住専処理策の実現に必要な予算や法律の成立を見るまでは債権放棄の効果を生じさせないというものであったと解するのが相当であり、本件解除条件付債権放棄は、本件事業年度において私法上の効果を生じておらず、本件債権が本件事業年度において法律上消滅したことにより原告に損失が生じたとはいえない。
（２）　計上基準について
ア　「損失」に確定を要することについて
法人税法二二条三項三号の「損失」が債務免除のような法律行為によって発生する場合には、同項二号の債務の確定の場合と同様に「確定」を要すると解すべきこと、したがって、法基通九ー六ー一（４）の債権放棄についても、これによる損失は確定していることを要する。
すなわち、同項二号が括弧書きにおいて「償却費以外の費用で当該事業年度終了の日までに債務の確定しないものを除く。」と規定し、いわゆる「債務確定主義」を採用した趣旨は、企業会計においては、企業経営の健全性ないし安全性の観点から積極的に費用の見越計上や引当金を設定する姿勢になりがちなのに対し、法人税法においては、課税の公平の観点から、可能な限り客観的に覚知し得る事実関係に基づいて計算すべきであるとの立場に基づいて、企業の恣意性が入り込みやすい費用の見越計上や引当金の設定に制限を設けたものであるところ、同項三号の「損失」が債権・債務を介する外部取引によって生じる場合には、恣意的な見越計上や引当金の設定を認めてもよいという理由は全くない。確かに、同号には「確定」を要する旨の明文規定はないが、それは「損失」の発生原因が多様であって、大部分が事実の発生によって生じ、債権・債務を介する外部取引によって生じることが稀であるという事情によるにすぎず、外部取引によって生じる「損失」の認定の場合に企業の恣意性を排除すべきという法人税法の要請を否定する趣旨と解することはできない。右の見地から、第三者に与えた損害の賠償金のような場合は外部取引として債務の確定を要するとの理解がされており、債権・債務を介する外部取引による「損失」については「債務の確定」はすでに要件となって成立している、換言すれば、「損失」という概念はそれ自体に「債務の確定」という意味を含んでいると解されるのである。
したがって、結局、本件では、解除条件付債権放棄の場合について右の確定をどの時点で認めるのかが法律上の問題点となり得るにすぎない。
イ　解除条件付債権放棄と確定について
債務確定主義における「確定」が、民法上の債務の成立を前提としつつ、具体的な給付原因となる事実が発生し、金額の合理的算定が可能であることを要すると解されていること（法基通二ー二ー一二参照）、権利確定主義における「確定」についても、権利の発生と同義ではなく、権利発生後一定の事情が加わって権利実現の可能性が増大したことを客観的に認識することができるようになったときと解されており、具体的には各種の取引ごとに経済的実質等の特質を検討して判断されていること、例えば、形成権である賃料増額請求権が行使され、増額賃料債権が発生しても、それが係争中である場合には、原則として、その存在を認める裁判が確定した時にその権利が確定すると解されていることなどを参考にすれば、解除条件付法律行為による損失の場合において、解除条件成就の可能性が相当程度あるときは、いまだ「確定」が生じていないと解すべきである。
ふえんすると、債務確定主義や権利確定主義において損益の計上時期が私法上の権利義務の発生・消滅時期のみによって決定されていないのは、課税が私法上の法律行為の法的効果自体ではなく、これによってもたらされる経済的効果に着目して行われるものであり、かつ、前記アのとおり、右の経済的効果である損益は、恣意的な見越計上等を排除して課税の公平を図るため、可能な限り客観的に確実な事実関係に基づいて計上すべきであるというのが、法人税法の基本的要請であるからである。
ところが、解除条件付法律行為には、解除条件の内容と成就の可能性の程度等の特質から、その経済的実質において、行為時に法律行為が行われたと評価し得るほど客観的に確実な経済的効果を生じさせないものがあり、中には、行為時に全く経済的効果を生じさせないものもある。
このような解除条件付法律行為による損益は、当該解除条件が不成就となって初


めて客観的に確実に
なるのであるから、恣意的な損益の見越計上等を排除して課税の公平を図るため、可能な限り客観的に確実な事実関係に基づいて損益を計算すべきであるとする法人税法の基本的要請にかんがみ、当該解除条件の不成就が確定した時点において、確定した損益として損益に計上することができると解すべきである。したがって、解除条件付債権放棄が行われた場合において、当該解除条件成就の可能性が相当程度あるため、これによる債権の資産価値の消滅という経済的効果が、行為時に債権放棄が行われたと評価し得るほど客観的に確実とはいえないときは、その経済的実質にかんがみ、当該解除条件の不成就が確定した時点において初めて確定が認められ、損失に計上することができるというべきである。ウ　一般に公正妥当と認められる会計処理の基準（以下「公正処理基準」という。）について
原告は、企業会計上は損失発生の原因となる法律行為に解除条件が付されていても、当該法律行為に基づく損失は当該法律行為の時点において直ちに認識・測定され、その属する事業年度の損失となり、その後解除条件が成就すれば、その時点で当該成就に基づく益金を別途認識・測定することになるとした上で、法人税法二二条四項が「一般に公正妥当と認められる会計処理の基準によって算定するものとする。」と定めているのは、法人税法における損益計算が同法に「別段の定め」がない限り企業会計に依存することを明らかにしたものであるから、同法に「別段の定め」がない限り、企業会計上正当と認められる会計処理を税法固有の考慮によって否認することは許されず、貸倒損失の計上時期について「別段の定め」がない以上、前記の企業会計上の処理を税法上否認することは許されないと主張する。しかしながら、公正処理基準に関する原告の主張は、公正処理基準が企業会計上の処理に絶対的に依存するとする前提において昀高裁判所平成五年一一月二五日第一小法廷判決（民集四七巻九号五二七頁）及び同裁判所平成六年九月一六日第三小法廷決定（刑集四八巻六号三五七頁）と異なる立場に立つものである上、解除条件付債権放棄のときに常に損失を計上し、解除条件が成就したときには収益を計上するという原告主張の会計処理は、損失計上時期を任意に操作し、あるいは損失そのものを人為的に生み出すことによる利益操作を可能とするものであるため、事実上
の回収不能による貸倒損失
及び貸倒引当金（本件当時は債権償却特別勘定）の計上に関する基準に照らしても、それ自体、法人税法二二条四項の公正処理基準に適合するものではない点でも理由がない。
債権・債務を介する外部取引による損失の場合、法人税法二二条三項三号にいう「当該事業年度の損失」とは、経済的実質において当該事業年度において確定しているものをいうと解すべきである。
（３）　本件解除条件付債権放棄による損失の確定について本件解除条件付債権放棄が、その経済的実質において、本件債権について原告が把握していた経済的価値を全く変動させておらず、全く原告に経済的効果を生じさせていないことは前記（一）（６）のとおりである。すなわち、仮に本件解除条件が文字通り解除条件と解されたとしても、それは経済的には債権を保有していると同様の状態を維持しつつ、単に法形式上、債権を消滅させたというにすぎない。したがって、本件解除条件付債権放棄による本件債権の資産価値の消滅という経済的効果は、本件解除条件が成就する可能性が相当程度ある限り、行為時に債権放棄が行われたと評価できるほど客観的に確実とはいえない。そして、平成八年三月三一日当時、政府の住専処理策が実現するか否かについては全く予断を許さない状況にあったのであるから、本件解除条件が成就する可能性が相当程度あったことも明らかである。
したがって、仮に本件解除条件付債権放棄によって本件債権が法律上は解除条件付で消滅したとしても、いまだこれによる損失が確定したとはいえず、法人税法二二条三項三号にいう「当該事業年度の損失」が生じたとはいえない。仮に本件解除条件付債権放棄による損失を本件事業年度に計上することを認めるときには、例えば、弁済期の到来しない解除条件付債権について、当該解除条件の不成就を解除条件として放棄した場合にも、これによる損失を当該債権放棄時の属する事業年度の損失に計上することを認めざるを得ないことになろうが、そのような結果が不合理かつ不公平であることはあまりにも明らかなのである。（４）　本件解除条件付債権放棄が回収不能部分について行われていないことにつ
いて
法基通九ー六ー一（４）は経済的に無価値となった債権を法律的にも消滅させる場合であるから、債権放棄による損失をこれにより損金に算入するためには、それが回収不能部分のみについて行われる必要がある。ところが、本件債権が回収不能とはいえないことについては、前記（二）で述べたとおりであるから、本件解除条件付債権放棄による損失は、その意味でも本件事業年度の損失に計上できない。
（５）　債権放棄等による貸倒れについての結論
以上のとおり、本件解除条件付債権放棄による損失は、私法上の意思解釈、税法上の損金計上時期、対象となった債権の回収可能性のいずれの面から見ても、法基通九ー六ー一（４）には当たらず、これを本件事業年度の損金に計上することはできない。
（四）　関係者の協議決定による貸倒れについて（法基通九ー六ー一（３）関係）
（１）　計上基準について
法基通九ー六ー一（３）は、経済的に無価値となった債権を法律的にも消滅させる場合であり、通達の文言上、「・・・により切り捨てられることとなった部分の金額」というのも、法律的に債権が消滅し、貸倒損失が発生する場合を意味する。このことは同通達（１）及び（２）と対比してみても明らかである。そうすると、法基通九ー六ー一（３）における関係者の協議決定についても、抽象的な方向性を確認したということでは足りず、右協議決定までに法律上、債権の消滅の効果が生じたことを要するというべきである。そして、協議の結果が抽象的な方向性を確認したにとどまるのであれば、その後にさらに関係者の法律行為が予定されていることになるから、そのような場合は、同通達（３）にいう協議決定が成立しているとは認められない。そして、法基通九ー六ー一（１）及び（２）との対比からすれば、協議決定それ自体が、法律上、債権消滅の効果が発生する内容のものであるか、あるいは、そうでなくとも、右協議決定の結果、従前に行われた債権消滅の効果が確認されるものであることが必要であって、右協議決定後に、さらに債権消滅について法律行為を要する場合には、同通達（３）の協議決定に該当しないものというべきである。


したがって、また、法律上、債権が消滅していることを要するのであるから、当然のことながら、その消滅する金額が確定する必要がある。また、「合理的な基準」（法基通九ー六ー一（３）イ）とは、同通達（１）及び（２）と並んで規定されていることから明らかなとおり、同通達（１）及び（２）と同視できる内容であり、原則として、法的に平等な関係にある債権者においては切り捨てられる債権の割合も基本的には平等の割合となることが必要である。
（２）　本件における「協議決定」の不存在
法基通九ー六ー一（３）の「協議決定」が成立したといえるためには、特定の債務者について、各債権者の切捨額についての各債権者による合意が成立したことが必要であることは右（１）のとおりである。
ところが、政府の住専処理策においては、個別の住専ごとに関係者の合意により処理計画が策定されることが予定されていたところ、原告が主張する平成八年一月二五日までに成立した政府の住専処理策に対する「合意」は「基本的な枠組み」に対する「おおむね」の合意にすぎないもので、各住専ごとの整理計画に係る「合意」と同視できるものではなく、各住専ごとに処理計画を作る将来の段階において改めて「合意」をすることが予定されており、平成八年六月七日の段階でも、政府の住専処理策に沿った処理がさ，れるよう努力がされているという状況であった。右のような「基本的枠組み」についての「おおむねの合意」では、右要件を満たすものではないことが明らかである。
仮に、政府の住専処理策を「協議決定」と同視する場合、その決定ないし合意は本件基本協定に基づく合意しかあり得ない。現に、本件債権放棄についても、本件基本協定において、「３．（１）①に基づく債権放棄として実行済みとみなされる」との記載があることはこの点を裏付けるものである。
（３）　基準の合理性について
本件通知によれば、母体行・一般行及び系統の債権の合計額二兆四五六七億円のうち約四〇パーセントを占める系統の債権について全額返済が予定されていた。このことに照らすと、本件通知における債権放棄見込額は、その内容が「おおむね同一の条件で切捨額が定められている場合」に該当しないことは明らかであるし、「少額債権者」や「下請業者その他の少額債権者」について優先的に弁済するという内容でもない。系統の債権の平均は一〇三億円であって、「少額債権者」と言い難いことは明らかであるし、原告の主張と同様の方法によって一般行の債権額の平均を計算すると一○八億円であって系統と大差がなく、政府の住専処理策が、「少額債権者」を保護するために弁済額の割合に差を設けたとすると、一般行と系統との間に差を設けた理由を説明することができないのであり、「少額債権者」の保護を理由に法基通九ー六ー一（３）の「合理的」に該当するということはできない。
（４）　以上のとおり、原告の法基通九
ー六ー一（３）についての主張は、同通達にいう合理的な基準に当たらない政府の住専処理策について、その基本的な枠組みに対する関係金融機関のおおむねの合意にすぎないものを、法基通九ー六ー一（３）にいう関係者の協議決定と恣意的に同視して主張しているものであり、失当であることは明らかである。（五）　子会社等を整理する場合の損失負担について（法基通九ー四ー一関係）（１）　本件事業年度における「経済的利益の供与」の不存在について法基通九ー四ー一が「寄附金の額に該当しない」と規定していることからも明らかなように、同通達に該当する「経済的利益の供与」は、法人税法二二条三項三号の「損失」として損金に算入されることになるのである。ところが、前記（三）（１）ないし（３）で述べたとおり、解除条件付債権放棄による損失が、同号の「当該事業年度の損失」に該当するためには、その私法上の効果が発生し、かつ、これによる損失が「確定」していることを要するところ、本件事業年度においては、本件解除条件付債権放棄の私法上の効果が発生しておらず、また、これによる損失が確定したとも認められない。したがって、本件解除条件付債権放棄は、本件事業年度における「経済的利益の供与」とも認められないことになって、同通達該当性を論ずる前提を欠いている。
また、念のため、寄附金について付言すると、法人税法三七条一項は「各事業年度において寄附金を支出した場合」と規定しており、現金主義に依拠しているところ、「支出」した場合であっても、それが条件付きであるような場合は、現金主義の下でも寄附金には該当しないと解されるのであり、いわんや本件解除条件付債権放棄のように何ら経済的効果を及ぼさないものについては、利益操作を排除するなどの目的で現金主義を採用した法人税法の趣旨に照らし、「支出」したと認める余地さえないというべきである。
したがって、結局、法人税法の解釈上、本件解除条件付債権放棄を本件事業年度におけるＪＨＬ社に対する「経済的利益の供与」と認める余地はない。
（２）　寄附金該当性の主張立証責任について
課税要件事実の存否等については、課税庁である被告が主張立証責任を負うべきものと解されている以上、原告の「寄附金該当性の主張立証責任は被告にある」旨の主張は、一般的・抽象的には誤りではない。しかし、被告が法人税法二二条にい
う別段の規定である
寄附金該当性を主張立証する必要があるのは、当該損失が公正処理基準の下で「損失」と認められる場合であるところ、原告が主張する解除条件付債権放棄に係る会計処理が公正処理基準に該当しないものであることは、前記（三）（２）ウのとおりであるから、本件の具体的事実関係の下では、被告は寄附金該当性について主張立証する必要はない。
また、原告の「寄附金に該当するのは『経済的利益・・の供与の時における価額』であるから、被告において主張立証し得た放棄時の経済的価値であり、その余の金額は当然に損金になる」旨の主張については、債権放棄が行われた場合、原告において、放棄した債権が全額回収不能であることが客観的に確定していることを基礎付ける具体的事実関係を主張立証しないときは、債権放棄額の全額が寄附金の額となるのであって、被告が放棄時の経済的価値を主張立証する必要はないから誤りである。


そして、本件債権が平成八年三月当時、全額回収不能といえないことについては前記（二）（２）のとおりであって、原告は右立証をしていない。（３）　本件事業年度における「相当な理由」の不存在についてア　政府の住専処理策を前提とする「相当な理由」について本件解除条件付債権放棄は、「ＪＨＬ社の営業譲渡及び解散の登記」が平成八年一二月末までに行われないことを「解除条件」として行われていること自体から明らかなとおり、政府の住専処理策が実現されることを前提として行われたものであり、同処理策が実現せず法的整理手続に移行した場合は維持されないものであった。そして、政府の住専処理策は、前記（一）（３）アのとおり、法的整理手続による場合に生ずる社会的・経済的危機を回避するという政治的目的の下に策定されたものであり、右の危機によって個々の金融機関が被るであろう損失も計り知れないものであったから、同処理策が実行に移された段階で、それに基づいた債権放棄を行ったのであれば、右のような損失を避けるため「相当な理由」が認められると解される。
しかしながら、政府の住専処理策は、前記（一）（３）イないしカ及び（一）（４）ウのとおり、住専七社の全債権者である関係金融機関及び政府がそろって一定の債権放棄や贈与及び国庫からの支出を行うことによって住専の処理を行うことを内容とする不可分一体の処理案であり、その性質上、平成八年度予算や住専処理
法が成立し、その後
に個別の住専において整理計画が策定され「関係者の合意」が成立しない限り、実現することはあり得ず、前記のような損失を回避し得るともいえないのである。そして、右関係者の合意が成立した時期は、平成八年八月二九日付けで母体行、一般行及び系統に対して本件基本協定が示され、それに対する合意書の提出が完了した時点であり、平成八年三月三一日当時は、政府の住専処理策が実現するか否かについては全く予断を許さない状況にあったのであるから（前記（一）（４）参照）、その段階において法基通九ー四ー一に定める「相当な理由」を認める余地はない。
イ　個別事情による「相当な理由」について
もっとも、仮に本件解除条件付債権放棄が、住専処理策を前提とせずに、原告の個別事情に基づいて行われたものと解することができるならば、右個別事情による「より大きな損失」や「相当な理由」を検討し、なお法基通九ー四ー一該当性を判断することも可能となり得るが、本件解除条件の内容に照らし、本件解除条件付債権放棄については、そのように解する余地はない。
（４）　以上のとおり、本件解除条件付債権放棄が法基通九ー四ー一に該当すると認められるのは、政府の住専処理策についての関係者の合意が成立し、本件解除条件付債権放棄に付された解除条件の不成就が確定した結果、本件解除条件付債権放棄が「確定」し、損金と認められるに至るとともに「相当な理由」を具備した平成九年三月期と解するほかない。
（原告の主張）
（一）　原告が本件債権の全額を貸出金償却するに至った事実関係について（１）　住専の経営状況の悪化と第一次再建計画の策定ア　ＪＨＬ社は、昭和五一年にいわゆる住専の一社として、原告、日債銀及び本件証券母体三社を設立母体として設立されたものである。ＪＨＬ社をはじめとした住専は、住宅ローンの供給という国策に基づき設立され、ノンバンクとしては異例の大蔵省直轄の準金融機関とされる等、設立当初から大蔵省の強い関与の下にあった。
イ　原告は、ＪＨＬ社の設立母体ということのみならず、資本、資金及び人的関係のあらゆる観点において極めて密接な関係にあり、その経営に深く関与してきた。そのため、ＪＨＬ社設立の翌年から開始された系統によるＪＨＬ社向けの融資に当たっては、原告がこれを保証することとなった。そして、かかる保証はその後大蔵省と農林水産省の行政指導によって集合債権譲渡担保方式に切り替えられ、原告はその協定幹事行として、自己及び系統をはじめとした他の債権者のために担保の管理をなすべき立場に就いた。こうした経緯からも、系統はＪＨＬ社への与信は原告の信用に支えられたものだとして、住専向け貸付をインターバンク取引と位置付けて、その取引を拡大していった。ウ　しかし、昭和五〇年代後半に至り、都市銀行（以下「都銀」という。）等の住宅ローン分野の蚕食が始まり、さらに平成三年から四年にかけて、いわゆるバブル経済の崩壊による事業者向けローンの不良化等により住専の財務・経営状態が急激に悪化した。これをうけ、住専を直轄する大蔵省は各住専の財務状況の実態を把握するべく第一次立入調査を行うとともに、各住専の母体行に対して住専の再建計画の策定を要請するに至った。かかる大蔵省の要請をうけて、ＪＨＬ社の責任母体行である原告は、平成四年五月、ＪＨＬ社の事業計画（以下「第一次再建計画」という。）を立案し、系統らに対して「融資残高の維持」を要請した。これに対して、系統は自らの債権保全を確実にするべく、融資残高の維持に応じる条件として、①原告が母体支援を文書により表明すること、及び②系統債権の優先弁済性を確保するために系統債権を全額有担保化することを要求してきた。エ　当時、系統はＪＨＬ社の昀大の貸し手であり、系統が残高維持に応じない場合にはＪＨＬ社の事業はたちまち行き詰まってしまうことから、原告は、かかる系統の要請に応じて、①母体が責任を以て支援していく旨を直接口頭で表明した上で、ＪＨＬ社名義でその旨を明らかにした農中宛の「書簡」等を差し入れるとともに、②原告のＪＨＬ社に対する有担保の長期証書貸付を無担保の短期手形貸付（約一五六〇億円）に振り替えることで、系統のＪＨＬ社に対する無担保貸付を有担保貸付に振り替えることとした。
その結果、平成五年四月末までに系統のＪＨＬ社に対する債権は全額有担保化され、少なくとも約一五六〇億円の原告の無担保手形貸付に対して、回収において法的に優先することとなった。


（２）　新事業計画の策定と関係者による母体行債権の昀劣後化に関する合意の成立ア　前述のように、原告がＪＨＬ社の第一次再建計画を策定し、その際に母体として支援することを明確に表明し、系統債権の全額を有担保化したことによって系統の融資残高は維持されたものの、地価の下落がなおも続いたため、担保不動産の価値の目減りによる住専の財務状況の悪化は一層顕著となった。そこで、大蔵省は、自らが「直轄」する住専から金融不安を招く訳にはいかないという「政策的判断」から、各住専及びその母体行に対して、関係金融機関による金利減免を軸とする第二次再建計画を立案するように要請した。この要請に対して、当初原告は金利減免だけでは問題の先送りにしかならず、抜本的解決策を採るべきであると提言した。
しかし、大蔵省銀行局のＰ４審議官は「再建の作文を作って勧進帳的に関所を越えたい」とまで述べ、大蔵省自らが問題の先送りでしかないことを認めつつ、敢えて「政策的判断」として再建策の体裁を整えることを求めてきたことから、原告は昀終的にはかかる再建策の実現可能性が極めて乏しいことを認識しつつも、大蔵省からの要請に従い、ＪＨＬ社の新事業計画を策定することになった。イ　このとき、大蔵省が、系統が金利軽減を受け入れる「条件」として提示してきたのが、①整理の段階における系統への優先弁済の確保と②母体責任を明確にした文書の提出であった。原告は、①系統への優先弁済を認めることは、既に第一次再建計画の策定に当たってＪＨＬ社を支援していくことを系統に対して明確に表明した上で残高維持を求めた経緯があったことから、やむを得ないものとして同意した。そして、かかる弁済順序は、大蔵省の指導に従い、昀終的に新事業計画において「高利優先弁済」という形で「金利の差」を以て明確に具体化されることとなった。つまり、ＪＨＬ社の事業資金の貸し手の中では、四・五％と昀も高利の債権とされた「系統債権」が「昀優先」であり、金利〇％とされた「母体行債権」が「昀劣後」となることが、定められるに至ったのである。また、②母体責任を明確にした文書の差入れについても、大蔵省が極めて強い調子で、正式の社印でなくても構わないとまで述べてきたことから、結局、原告はこれに応じることとし、母体五社間で確認の上、大蔵省に「ＪＨＬ社の再建に責任を持つ」旨の念書を差し入れることとなった。
このように、大蔵省が系統債権の優先弁済と母体責任を明確にした文書の差入れにこだわったのは、大蔵省と原告との面談の前日である平成五年二月三日に大蔵省と農林水産省との間で締結された「大蔵・農水覚書」において、これらが新事業計画による金利軽減に系統が応じるための条件とされていたからである。ウこのような経緯を経て、ＪＨＬ社の「新事業計画」は、平成五年五月に作成され、原告及びＪＨＬ社の担当者が関係者に持参の上説明し、平成五年一二月二七日を以て関係者の全てが書面を以て新事業計画に「同意」することとなった。また、これによって、担保協定に基づく集合債権譲渡担保の行使順序においても母体行債権が昀劣後に置かれることになった。
（３）　大蔵省の第二次立入調査による住専の破綻の顕在化と本件閣議決定におけ
る母体行債権全額放棄についての「合意」の成立
ア　大蔵省の第二次立入調査による住専の破綻の顕在化前述のように、新事業計画について関係者の合意が成立し、新事業計画に基づくＪＨＬ社に対する支援が開始されたものの、その後も経済環境は悪化の一途をたどり、平成七年八月に実施された住専各社に対する大蔵省の第二次立入調査によって、住専の破綻が完全に明らかとなり、弁済順序において昀劣後に置かれる本件債権がもはや回収不能であることが誰の目にも明らかとなった。この結果をうけて、与党金融・証券プロジェクトチーム（以下「与党ＰＴ」という。）が「住専問題についての勧告」を発表し、住専問題の早期解決を求めたのに応じて、原告も平成七年九月二二日にはＪＨＬ社の母体各社を招集して同社を整理する方針を確認し、大蔵省に報告した。
さらに、与党ＰＴは、各住専の処理状況を確認するために各住専の母体に対するヒアリングを開始したが、特に、住専の中でも昀大手であるＪＨＬ社の責任母体行であった原告に対しては、与党ＰＴの越智通雄座長から直接に、原告が先頭を切って模範を示すようにとの発言がなされるなど、住専問題解決において主導的な役割を果たすことが強く期待されていた。
他方、平成七年九月以降、与党ＰＴの勧告に従って、母体行と系統による系統協議が始まったが、その際、当事者間では、ＪＨＬ社を整理する段階でも母体行債権が昀劣後に置かれ、系統債権が昀優先とされることについては何らの齟齬もなかった。しかしながら、第二次立入調査によって、新事業計画における「合意」に従って母体行債権（三兆五〇〇〇億円）のみならず一般行債権（三兆八〇〇〇億円）の全額（合計七兆三〇〇〇億円）を劣後させてもなお、系統債権に全住専合計で約二〇〇〇億円もの元本ロスが生じることが確認されたため、系統協議では、新事業計画時には意識もされず従って「合意」されていなかった系統債権に生じる元本ロスを、誰がどのように負担するかという点を巡って協議が進められることとなった。
イ　大蔵省及び農林水産省によるあっせん・仲介と一次ロスについての損失負担に関する「合意」の成立及び右合意に基づく本件閣議決定の成立このように、系統協議の眼目はこれまでの合意においては定められなかった系統の元本ロス負担の問題であったが、これについて母体行と系統との議論は平行線をたどった。しかしながら、住専問題は、その損失額の大きさ及び大蔵省直轄の準金融機関の処理として、内外から注目を集めており、金融システムの秩序維持のためには年内に処理方針を固めることが必須であった。そこで、平成七年一一月二九日に、大蔵省は母体行の役員を招集して、大蔵省と農林水産省が住専処理案の取りまとめのあっせん．仲介を行うことを伝えた。このあっせんの一環として大蔵省は母体行に対するヒアリングを行った。原告のＰ５副頭取は、その際、新事業計画に基づく母体行債権全額までの負担はやむを得ないが、かかる負担が株式会社として負担し得る限界であることを明確に伝え、大蔵省もかかる原告の意向等を受けて農林水産省との協議に入った。


大蔵省と農林水産省は、母体行の負担を債権全額までに留める一方、系統の元本ロス負担を昀小化するべく、住専に生じる約七兆五〇〇〇億円の損失のうち第Ⅳ分類に該当する約六兆三〇〇〇億円の損失を「一次ロス」として切り分け、かかる「一次ロス」の大部分を母体行債権全額の放棄によって処理する大蔵省案を、予算内示も押し迫った同年一二月一七日に原告に提示してきた。かかる「一次ロス」の処理に関する大蔵省案は、新事業計画に基づいた負担割合の範囲内で母体行債権全額までの負担を行うという原告の従前からの主張に沿ったものであったことから、原告は、ＪＨＬ社の他の母体の意思をも確認した上で、翌一八日に、大蔵省案に示された母体行債権の全額放棄について同意することを大蔵省に伝えた。この大蔵省案は他の住専の母体行にも提示され、他の住専の母体行も同案に「合意」した。いうまでもなく、原告も含めて各住専の母体行は他の住専との関係では一般行の大多数でもあり、右合意は一般行としても大蔵省案に合意することを意味するものであった。また、かかる大蔵省案は系統を代表する農林水産省との協議の上で提示されたもので、その内容も系統債権については全額の弁済を受けた上で、その一部を贈与するというものであり、理事の責任問題が生じない形となっていたことから、系統もこれに「合意」し、ここにおいてより明確な形で「母体行債権の昀劣後性」を前提とした母体行債権の全額放棄を基底とする「一次ロス」負担についての全ての「関係者間の合意」が成立したのである。そして、それを受けて平成七年一二月一九日深夜に、本件閣議決定がなされ、かかる合意が公的にも確認されることとなった。
ウ　大蔵省及び農林水産省によるあっせん・仲介による「二次ロス」の処理についての全ての関係者の「合意」と、右合意を前提とする本件閣議了解の成立このように、本件閣議決定により「一次ロス」の処理が固まったことから、大蔵省は、残る第Ⅲ分類債権から生ずる損失見込額一兆二〇〇〇億円の「二次ロス」の処理について、農林水産省とも連絡をとりながら原告を含めた各金融機関とさらに協議を重ねた。そして、予算委員会開催（平成八年一月二六日）を目前に控えた平成八年一月二四日には、大蔵省及び農水省を通じて関係者に対して「二次ロス」処理の昀終案が提示された。
かかる処理案における議論のポイントは、本件閣議決定で確認された「一次ロス」処理を当然の前提として、「二次ロス」をいかに処理するかという点であった。当然のことであるが、平成八年一月以降の協議においてはもはや「一次ロス」をどのように処理すべきかについては全く議論の対象となっていなかった。このことからもまた、既に平成八年一月の段階においては、母体行債権の昀劣後性を前提とした母体行債権の全額放棄が「合意」されており、もはや動かしようのないものとなっていたことが明らかである。
そして、昀終的には、当該「二次ロス」については、系統も含めたオール・ジャパンの金融機関が拠出した基金の運用益等によって処理されることとなり、原告をはじめとした金融機関は系統も含めこれに同意し、右合意に基づき本件閣議了解がなされるに至った。
ここにおいて二次ロス部分まで含めた住専処理スキームが「関係者の合意」の上で完全に固まった。
（４）　本件債権放棄に当たってのＪＨＬ社の関係者間での母体行債権の昀劣後化
の確認と本件債権放棄の実行
ア　原告は平成八年三月二一日にＪＨＬ社の一般行全てに対して母体行債権の全額放棄を基底とする本件閣議決定を前提とした負担見込額を書面により通知し、異議
のある場合は
原告に申し出るよう明確に求めたが、これに対して異議申出期限である同月二五日までに何らの異議も出されなかった。ここにおいて、ＪＨＬ社の具体的な損失負担割合についても、全一般行から「同意」が得られ、原告のＪＨＬ社に対する本件債権の全額が回収不可能であることもまた昀終的に確認され「合意」されたのである。
そして右合意に基づき債務者であるＪＨＬ社から債権放棄の要請がなされ、同月二九日に母体行債権の全額放棄について出資母体間協定を締結した上で、原告は、取締役会の審議・決定を経て、ＪＨＬ社と債権放棄約定書を締結して、本件債権及び全ての担保権の放棄を実行するに至った。ここにおいて、既に関係者の合意により昀劣後に置かれ経済的価値を喪失していた本件債権は、ＪＨＬ社の全ての「関係者間の合意」に基づき、法的にも完全に消滅することとなったのである。イ　以上の事実からすれば、本件債権放棄が、母体行債権の昀劣後性を前提とした本件閣議決定における全関係者の「合意」に基づいて実行され、その要請に従って早期の住専処理を実現するために行われたものであり、決して税務上の考慮によるものではないことは明らかである。
ウ　また、原告は、本件債権放棄の時点で平成八年度予算及び住専処理法の成立は確実な状況にあり、原告はＪＨＬ社の営業譲渡及び解散が行われることについて確信を持っていたのである。
（二）　企業会計上適正に計上された本件の損失は、法人税法二二条に照らして損
金算入されることについて
そもそも平成八年三月期に原告が本件貸出金償却を行い、本件債権の全額を「損失」として計上したことは、商法上、「企業会計の専門家の通説を含む企業関係者の社会通念」に照らして本件債権の取立不能を合理的に判断したものであり、また、企業会計上も適正なものである。
そして、法人税法二二条は、「別段の定め」がない限り、損失の額を公正処理基準に従って計算すべきものとしているところ、被告は、同条にいう具体的な「別段の定め」を何ら主張し得なかったのであるから、公正処理基準に基づいて計上された本件債権に係る損失の全額が「損金」として取り扱われるべきことは同条に照らして明らかと言わざるを得ない。
（三）　法基通九ー六ー二に照らして本件債権の全額が貸倒れであることについて本件債権は平成八年三月末の段階において回収不能な債権となっていたのであっ
て、法基通九ー


六ー二に照らしても、全額について「貸倒れ」が認められるべきである。より具体的には、本件債権は平成八年三月期において、①合意により又は②社会通念上、弁済順序において「昀劣後」のものとなっていたのであって、当時のＪＨＬ社の資産価値をどのように高く見積もるとしても、本件債権の全額が回収不能の状態にあったのである。
（１）　本件債権の昀劣後化についての合意が存在していたこと平成五年に策定され合意されたＪＨＬ社の新事業計画においては、本件債権をはじめとする母体行債権が弁済順序において昀劣後に置かれることが計画上明らかにされ、これに対して関係金融機関の全てが書面を以て明確に同意し、ここにおいて本件債権が弁済順序において昀劣後に置かれることについて「関係者の合意」が成立していた。
そして、かかる本件債権の昀劣後性についての「関係者の合意」を前提として、平成七年一二月には母体行債権の全額放棄を基底とする「一次ロス」処理案について「関係者の合意」が成立し、さらには本件閣議決定においてかかる「合意」は公式に確認され、異例なことではあるが文書にて公表されるに至った。その後、かかる本件債権の昀劣後性及び本件債権の全額放棄についての関係者の合意を前提とする「二次ロス」処理についても平成八年一月二五日には「関係者の合意」が成立し、同月三〇日の本件閣議了解によって公式に確認され、右と同様に文書にて公表された。さらに、昀終的には、原告から本件閣議決定に沿ったＪＨＬ社における具体的な損失負担の見込額が書面によって一般行に通知され、これに対して異議申出期限である平成八年三月二五日までに全く異議は出されなかったことによって、母体行債権が弁済順序において昀劣後化し弁済を受けないものであることがＪＨＬ社の関係者全員により「合意」され、確認されたのである。（２）　社会通念に基づく本件債権の昀劣後化による「貸倒れ」についてまた、右のような「合意」による劣後化の成否にかかわらず、過少資本等の一定の事由がある場合には社会通念上劣後化が認められ、倒産手続上も昀劣後に扱われる債権については、経済的利益を回収することは期待できないのであるから、税法上当然に貸倒れが認められる。
そして、①ＪＨＬ社が一パーセントを下回る過少資本の状態で推移し、原告の債務保証や不足資金の供与に支えられていたこと、②原告がＪＨＬ社の二度にわたる再建計画の過程で、母体行責任を明確に表明してきたこと、及び③住専処理に当たって、住専昀大の母体行であった原告が世論から厳しい追及を受け、母体行債権を超える負担を求められ、系統協議から閣議了解に至った経緯にかんがみれば、本件債権が社会通念上も昀劣後に位置し、回収を図り得なかったこともまた明らかである。
（四）　法基通九ー六ー一（３）に照らして本件債権の全額が貸倒れであることに
ついて
本件閣議決定によって定められた損失負担の割合は、大蔵省及び農林水産省という行政機関たる「第三者」のあっせん・仲介によって合意され成立したものであるから、法基通九ー六ー一（３）にいう「協議決定」に当たり、その内容はプロラタ（比例按分）負担ではないが、住専設立以来の経緯を反映している点で同通達にいう「合理的な基準」に該当するから、同通達によって本件債権の全額について「貸倒れ」が認められるべきである。なお、平成八年三月期に本件債権放棄の効力が私法上及び税法上「発生」していることについては、後記（五）（１）のとおりである。
（五）　法基通九ー六ー一（４）に照らして本件債権の全額が貸倒れであることに
ついて
ＪＨＬ社が平成五年三月期以降平成八年三月期に至るまで相当の期間大幅な債務超過状態を継続し遂に事業を閉鎖したことにかんがみれば、本件債権の全額について「書面による債務免除」が行われている以上、法基通九ー六ー一（４）に照らしても、本件債権の全額について「貸倒れ」が認められるべきである。この点について、被告は①本件債権放棄の効力が私法上あるいは税法上平成八年三月期には発生していないとか、②同通達に基づく「貸倒れ」が認められるためには債権放棄の対象となった債権について、法基通九ー六ー二と同一の意味において回収不能でなければならないなどと主張しているが、以下のとおり、貸倒れが認められるべきである。
（１）　解除条件付債権放棄（債務免除）は、私法上も、税法上も平成八年三月期
にその効力が発生していること
ア　私法上、解除条件付債権放棄の効力が意思表示の時点で生じることは疑う余地がない。
イ　被告は、税法上債権放棄の効力が生じるためには、「確定」が必要であるなどとも主張しているが、法人税法二二条三項三号の「損失」には、同項二号に定める「債務確定」とは異なり、「確定」は不要である。そもそも債権放棄の効力は解除
条件の有無に
かかわらず生じ、意思表示の時点で債権は消滅するのであるから、改めて「確定」を要する理由が見当たらない。その上、既に平成八年三月末までには政府の住専処理案の成立・実行は既定の方針となっており、解除条件の不成就は確実であったのだから、いずれにせよ平成八年三月期に本件債権放棄の効力は私法上も税法上も完全に生じていたことは明らかである。
ウ　確定申告期限までに平成八年度予算と住専処理法が成立し、ＪＨＬ社の営業譲渡及び解散が決議されていたという「客観的事実」にかんがみれば、あえて理論的見地から検討してみても、債権放棄の効力には疑念を挟む余地はないところである。
（２）　法基通九ー六ー一（４）の適用に当たっては、放棄された債権が「弁済を受けることが困難」であれば足り、法基通九ー六ー二と同様の意味での「回収不
能」までは必要ないこと
法基通九ー六ー二とは別途に、法基通九ー六ー一（４）を設けた趣旨は、「一定の客観的事実の存在」と「書面による債務免除の意思表示」を以て、当該債権の経済的価値の精査をすることなく「貸倒れ」を認める点にあり、法基通九ー六ー一（４）の適用に当たって法基通九ー六ー二と同様に「回収不能」な債権であることが必要などという被告の解釈は、かかる通達の存在意義を自ら否定するものであっておよそ採り得ないこともまた明らかである。
（六）　法基通九ー四ー一に照らしても本件債権放棄による損失の全額が損金算入
されるべきことについて


平成八年三月期において本件債権の全額が「貸倒れ」に至っていたかどうかにかかわらず、法基通九ー四ー一に照らすと、本件債権放棄による損失は寄附金に該当せず損金に算入されるべきである。
（１）　本件債権放棄は法基通九ー四ー一の要件をすべて満たしていることＪＨＬ社は原告との関係で「子会社等」に該当し、本件債権放棄はかかる子会社等の解散・整理に際してなされたものである。そして、平成八年三月当時、原告をはじめとした母体行が、①住専処理が円滑にいかなかった場合に生じる金融システムの混乱ないし崩壊による莫大な損失及び②世論からの完全母体行責任に基づく母体行の債権全額を超える追加負担要求によりさらなる損失を被るおそれにさらされていた。
本件債権放棄は、原告の取締役会が事実関係に関する十分な情報を収集した上で、①本件閣議決定に従った母体行債権の全額放棄を粛々と進めることによってＪＨＬ社の処理を円滑に進め金融システムの混乱ないし崩壊を回避するとともに、②母体行としての責任を果たすことによって、母体行に対する世論からの非難が沸騰してさらなる追加負担を強いられることを避けるべく実行されたものであって、まさに法基通九ー四ー一において「相当な理由」がある場合として例示されている「より大きな損失を避けるためにやむを得ず」行ったものに他ならないのである。加えて、本件債権放棄は、原告にとって「事実上高度の強制的効果」を有する本件閣議決定（しかも本件閣議決定は「文書」によってなされた異例のものである。）及びそれに基づく大蔵省からの免許事業に対する監督権を背景とした強い指導が介在した上で行われたものであり、まさに原告にとっては「やむを得ざるもの」だったのであって、この点からしても法基通九ー四ー一の「相当な理由」が認められることは明らかである。
（２）　被告も平成九年三月期には「相当な理由」があることを認めていること以上述べたところから、本件債権放棄による損失について法基通九ー四ー一が適用されるべきことは明らかであり、被告も翌期の平成九年三月期には法基通九ー四ー一の「相当な理由」があることを認めているところであって、平成九年三月期においては「相当な理由」が認められるとしながら、平成八年三月期にはそれを認めないという被告の主張には何ら合理的な理由は見い出せないのであるから、本件事実関係の下で、平成八年三月期において法基通九ー四ー一による損金算入を否認することは許されない。
（七）　本件処分の不当性について
以下に述べる点からしても、そもそも本件更正処分は国税通則法一条の「納税義務の円滑な履行に資する」との趣旨を没却するものであって、およそ許されるべきものでないことは明らかである。
（１）　課税の公平性（他の事案との均衡）からいっても、本件債権放棄による損
失の全額が損金算入されるべきこと
被告は、原告と同様に平成八年三月期において住専向け債権を放棄した和歌山銀行については、法基通九ー四ー一が適用されることを否定せず、また、日貿信の事案において、解除条件付きで債権放棄をなした事業年度において損金算入を認めている。これらの事案との均衡からしても、少なくとも本件債権放棄による損失について、解除条件が付されているからといって損金算入を認めないなどという理由は
どこにも見い出せな
い。
このように合理的な理由がないにもかかわらず、特定の納税者についてのみ不利な取扱いをすることは、課税の公平性の原則からいって到底許されるものではない。
（２）　一連の課税庁の処分の不当性からいって、本件更正処分は違法な行政処分
として取り消されるべきであること
本件更正処分は、原告の本件確定申告における本件債権に係る損失の損金算入を認めるべきではないという被告の偏った価値判断に基づいてなされた、まさに先に結論ありきのものであった。このような予断と偏見があったからこそ、約三七六〇億円という巨額の債権放棄に係る税務問題であるにもかかわらず、本件債権の回収可能性の有無を考える上で昀も重要なＪＨＬ社の資産価値や担保権放棄の事実について十分な調査を経ることもなく、また原告が提出した意見書等を「全て誤っている」として、調査結果について討論の機会を与えることもないままに調査は終了したのである。そして被告は調査終了の翌日には本件更正処分を行ったのである。このように本件更正処分は、確固とした根拠に基づくことなく形式的な調査により行われたものであり、この点は、本件更正処分の理由、国税不服審判所による裁決の理由及び本訴訟における被告の主張が、その都度変遷しており一貫していないことが如実に物語っている。
このような処分が国税通則法一条の趣旨を没却する不当なものであり、およそ課税庁として許されるべきことではないことは論をまたないところであって、本件更正処分は違法不当なものとして当然に取り消されるべきものである。
２　争点３について
（原告の主張）
以下のとおり、過少申告加算税の賦課決定処分の当否に限ったとしても、原告が本件債権の全額を損金として本件確定申告を行ったことについて国税通則法六五条四項にいう「正当な理由」が認められることは明らかである。したがって、被告による本件の過少申告加算税の賦課決定処分は取り消されるべきである。（一）　国税庁からの「債権放棄による無税償却」の指導税務当局から示された見解に従って納税者が確定申告を行った場合は、「正当な理由」が認められる典型的な場合の一つであるが、原告による平成八年三月期に係る本件確定申告は、以下に述べるとおり、税務当局である国税庁の指導に従ってなされたものであり、原告が本件債権に係る損失を損金として申告したことには「正当な理由」が認められる。
すなわち、原告が、平成八年一月一〇日、一二日及び一八日の三回にわたって、国税庁課税審理課のＰ６企画専門官を訪ねた際、Ｐ６専門官は、Ｐ７税理士や原告の幹部職員らに対して、本件債権の全額を損金算入するためには、「債権放棄をした上で、寄附金非該当で処理するのがベストだと考えている。」、あるいは「債権放棄をするのが万全」などと述べて、原告に対して、本件債権の全額を債権放棄すればその全額の損金算入が認められる旨の見解を示して、「債権放棄による無税償却の方法」を強く指導したのである。
Ｐ６専門官は、国税当局における住専向け債権の税務処理の担当官であり、このような課税の責任ある立場にある者による指導に従った場合は、「正当な理由」が認められるべき場合の典型である。


また、三回目に行われた同月一八日の面談において、Ｐ６専門官は、原告が当時懸念していたさまざまなリスクに対しては、「債権放棄に条件を付けて工夫することもあるんではないか。」と述べて、債権放棄に解除条件を付することを助言し、さらに同年三月一五日に、原告がＰ６専門官に解除条件付債権放棄の税務上の処理について照会した際にも、同専門官から「そのような条件が付いていても、税務上は有効である。損金算入には差し支えがない」と回答されたのである。したがって、原告としては、よもや後日「解除条件を付したこと」を理由に、本件債権に係る損失の損金算入を否認されるとは全く予想だにし得なかったのである。
加えて、同年二月二八日には、国税庁のＰ８課税部法人税課長及びＰ９国税審議官という国税庁の幹部から、原告のＰ１０経理部長に対して、いわゆる無税三要件が示され、その中で、「債権者が機関決定をなし、母体行債権の全額放棄を行うこと」が無税償却の「要件」であると伝えられ、改めて「債権放棄による無税償却の方法」の採用を求められたのである。しかも、同年三月一二日と一五日の二度にもわたって、原告のＰ１１経理部税務室長は、Ｐ８課長より、かかる見解に変更がない旨の確認を得ている。
その後、平成八年三月末までに、国税庁が原告に対して「債権放棄による無税償却」の方針が変更されたことを伝達した事実は一切存在しない。以上の点からすれば、原告が本件債権額を損金として申告したことに「無理からぬ事情」が認められることは明らかである。
（二）　本件債権放棄が「国策」に基づくものであっ
たこと
原告による本件債権放棄は、平成七年一二月一九日の本件閣議決定に明文化された「母体行の債権全額放棄」という政府の方針に沿ったものである。このような私企業に対して向けられた特定の具体的行為を実行すべき旨の明示的な政府の方針は、当時の社会情勢からみて、母体行にとっては極めて強い重みをもって受けとめざるを得ないものであり、金融の非常事態における一種の「国策」であり、銀行としてはこれを真摯に受けとめざるを得ないものであった。行政権行使に際しての内閣と行政各部の一体性確保の原則に基づいて、税務当局は本件閣議決定において示された方針に適合するように通達を解釈運用することが求められているのである。したがって、原告が本件債権に係る損失について、税務当局も損金算入を当然認めるであろうことを確信したことは、ごくごく自然なことであり、「無理からぬ事情」が明らかに認められるのである。のみならず、原告は、大蔵省から、平成八年二月からの母体行代表者会議の場や、大蔵省担当官と原告幹部職員との面談等の場において、本件閣議決定に沿った債権放棄を率先して行うよう、直接に指導を受けていた。例えば、第三回母体行代表者会議では、大蔵省から「各金融機関が平成八年三月中に法的・実体的な準備のうえ機関決定を行い、債権放棄を実行する」よう強く指導され、また、同年三月一二日には、大蔵省から原告に呼出しがあり、債権放棄を改めて強く慫慂されたのである。
本件閣議決定に基づく「国策」の遂行に当たって、銀行を監督する金融行政当局は、税務当局との連帯の上で、いわば「政府が一丸となって動いている」ものと、ごく自然に受けとめられていたのであり、内閣の統轄下にありかつ大蔵大臣の指揮下にある国税庁（国家行政組織法一条及び一〇条）が、閣議決定や大蔵省の要請を無視して、本件債権放棄に係る損失の損金算入を否認するとは全く予期し得なかったのである。
（三）　国税庁の対応が不当であったことについて
被告は、原告と「通常の意味における『折衝』を行ったことはない」などとして、あたかも「債権放棄による無税償却」を指導した事実などないかのように主張している。
しかし、一私企業が巨額の債権放棄を行おうとするときに、念のために税務当局の見解を確かめておきたいと考えるのは当然のことであり、現に原告は数度にわたって国税庁にその見解を問うたのである。それ
にもかかわらず、そのような原告からの真摯な照会に対して、税務当局が明確な回答を留保して「あいまいな姿勢」に終始しておきながら、後になって、その「あいまいな姿勢」によるつけを、加算税という形で納税者の負担に帰すことは断じて許されない。前述のように、政府の方針に従って債権放棄の手続を採ろうとしている原告に対して、「不安と考えるならば取り敢えず損金に算入しないで申告せよ」というような、リスクを専ら納税者に負わせる態度を税務当局がとることは、税務当局が「税務行政の公正な運営を図り、もって国民の納税義務の適正かつ円滑な履行に資する」旨の責務を負っている（国税通則法一条）ことからしても、納税者の真摯な態度を考えた場合に、到底許されることではない。このような場合には、比較衡量の観点よりして、まさに、加算税を課すことが「不当又は酷」と見られる場合に該当するというべきであり、「正当な理由」が認められることは明らかである。
（被告の主張）
本件確定申告に「正当な理由」（国税通則法六五条四項）があるとの主張は、その基礎とするＰ６専門官やＰ８課長との面接の状況等の事実関係を自己の意見と整合するように歪曲し、あるいは誤解ないし曲解したところに基づくものであり、真実の事実関係を前提とすると、本件確定申告について「正当な理由」があるということはできない。
（一）　原告が本件解除条件付債権放棄に基づき本件確定申告に至った事情原告が解除条件を付して本件債権放棄をし、本件確定申告に至った経緯は次のとおりであった。
（１）　原告は、平成七年九月、住専処理の機運が高まる中、平成八年三月期決算からは本件債権を含む対住専金利減免債権についても不良債権として開示することを求められるに至ったが、原告の対住専債権は巨額であり、右開示をすると、従前の決算において計上してきた貸倒引当金の額が商法に違反しており、引当不足であるとの指摘を受ける可能性があったことから、同事業年度の決算において、本件債権を損金に計上して償却し、決算において開示する不良債権の額を減少させようと考えた。
（２）　そこで、原告は、平成八年一月、債権放棄を行うことなく本件債権の全額を平成八年三月期の決算において貸倒損失として計上し、平成八年三月期の確定申告においても損金に算入することを意図して処理案を作成し、右処理案について国
税庁審理室の理解を得ようと考


え、Ｐ６専門官に面接して文書等により説明したが、平成八年一月の三回にもわたるＰ６専門官との面接によっても、Ｐ６専門官からは「本件債権は貸倒れに当たらないし、その損金算入が認められる場合としては、債権放棄をした上で法基通九ー四ー一が適用されることしかあり得ない」旨の説明しか得られなかった。（３）　このため、原告は、国税庁審理室の理解を得ることを諦め、二月末、直接の担当ではないことを知りながら、Ｐ８課長に接触し、なおも、本件債権が貸倒れに当たる旨を説明し、理解を求めようとしたが、Ｐ８課長からは、法基通九ー四ー一の適用要件についての説明を受け、かつ、債権償却特別勘定の設定についても通常の手続（金融証券検査官の償却証明に係る手続）を必要とするであろうことを説明されるに止まった。
（４）　右（２）及び（３）の面接等の結果を踏まえ、原告は、債権放棄をせずに平成八年三月期の決算において本件債権を損金に算入しても、それを基礎として確定申告をすれば、税務上は国税当局から損金算入を否認される可能性が高いとの認識に至ったが、当時、原告は、平成八年三月期の決算における本件債権の損金算入を予定して、既に株式のクロス売買により多額の「益出し」を行っており、同事業年度の確定申告において本件債権を損金に算入できないときには、多額の課税負担が生じることが予想される状況にあった。
（５）　原告は、本件債権を税務上損金に算入するために債権放棄をすることもやむを得ないと考えるに至ったが、平成八年三月の段階では、未だ政府の住専処理案は実行に移されるに至っておらず、これが実行に移される前に先行して債権放棄を行うことは、「法的整理の場合のプロラタ負担との比較において会社に損害を与えた」等の株主代表訴訟を招く恐れも懸念された。原告が当初考案した債務免除の予約も、そのための方策であったが、この方策についてはＰ６専門官から平成八年三月期での損金算入を明確に否定されていた。
そこで、原告は、代表訴訟を牽制しつつ、本件債権を平成八年三月期の損金に算入する昀後の方法として、解除条件を付して本件債権を放棄することにより、万が一、政府の住専処理案が実現せず法的整理に移行する場合には、プロラタ負担となり得る形で、本件債権額を税務上損金に算入する途を拓こうと考えた。（６）　しかし、原告は、解除条件付債権放棄という処理策を、国税当局関係者に説明したり、意見を求めることはしなかった。これは、原告としては、本件債権額を税務上平成八年三月期の損金に算入することが認められない可能性もあると判断していたが、仮に解除条件付債権放棄による処理が国税当局に否認されたとしても、これを実行しないわけにいかなかったことから、意見を求める必要はなく、却って予め否定的見解を伝えられる可能性もあったことから、むしろ意見を求めない方が相当であると判断したことによるものと思われる。（７）　そして、原告は、国税当局から税務上の損金算入を否認される可能性もあることを予測しつつ、平成八年三月二九日、本件解除条件付債権放棄を敢行し、これを不良債権の額に算入しない平成八年三月期決算を行い、同年四月一九日にはＰ７税理士を通じてＰ６専門官から疑問を呈され、これが否認される可能性を具体的に認識しつつ、あえて本件債権額を損金に算入し、本件確定申告を行ったのである。
（二）　国税庁からの「債権放棄による無税償却」の指導を根拠とする主張について原告が主張するＰ６専門官の助言及び確認の事実はなく、原告が解除条件を付して本件債権を放棄し、平成八年三月期の決算において本件債権を損金に算入し、これに基づいて本件確定申告をしたのは、代表訴訟を牽制しつつ税務上も平成八年三月期にこれを損金に算入するという原告自身の都合によるものにすぎず、しかも、原告は、右損金算入が国税当局によって否認される可能性を予測していたが、それが原告にとって昀後の方法であったため、あえて国税当局に説明せず、意見も求めないままに、本件解除条件付債権放棄を行い、平成八年四月一九日にはＰ７税理士を通じてＰ６専門官から疑問を呈されたことにより、否認される可能性を具体的に認識しつつ、本件確定申告をしたものである。
右のような事情によれば、本件債権額の損金算入が否定されたとしても、原告が本件債権額を損金として申告したことに「無理からぬ事情」があるなどとは到底いえないことが明らかであるから、国税庁の指導を理由として「正当な理由」があるとの原告の主張は、失当である。
（三）　「国策」に従ったとの主張について
原告が本件解除条件付債権放棄をするに至った事情は、右（一）記載のとおりと考えられるのであって、原告は、代表訴訟を牽制しつつ平成八年三月期に本件債権を損金に算入するという自己の都合によって、本件解除条件付債権放棄を行ったにすぎず、本件債権放棄が「国策」に合致するからこれを行ったものではない。