被告が   被告Ｄ   ＶＤを   販売し   ている   こと，   被告Ｄ   ＶＤの   日本語   吹替え音声及び日   本語字   幕が，   本件著   作物の   複製物   である   原告ら   ＤＶＤ   の日本   語吹替え音声   及び日   本語字   幕と同   一であ   ること   はいず   れも争   いがな   く，そ   うすると，被   告は，   言語の   著作物   としての   本件著   作物の   複製物   である   被告Ｄ   ＶＤを販売   してい   るので   あるか   ら，原   告らの   譲渡権   （著作   権法２   ６条の   ２）を侵害し   ている   ものと   認めら   れる（   なお，   「頒布   」とは   ，「有   償であ   るか又は無償   である   かを問   わず，   複製物   を公衆   に譲渡   し，又   は貸与   するこ   と」をいうところ（著作権法２条１項１９号），原告らは，被告ＤＶＤの「頒布」の   態様と   して，   専ら「   販売」   （有償   譲渡）   を問題   にして   おり，   無償譲渡や有償   貸与，無   償貸与   は主張   してお   らず，   貸与権   （同法   ２６条   の３）   の侵害の   主張も   ，映画   の著作   物の頒   布権（   同法２   ６条）   の侵害   の主張   もしていない   。原告   らは，   訴状６   頁にお   いて「   頒布」   という   用語を   あたか   も「販売」と   同義で   あるか   のごと   く用い   ており   ，被告   が準備   書面（   １）２   頁で認めたの   も，「   販売」   であっ   て，無   償譲渡   や有償   貸与，   無償貸   与につ   いて認めたものとは解されない。）。
これに   対して   ，被告   が被告   ＤＶＤ   を自ら輸   入し又   は複製   してい   ること   を認めるに足りる証拠はない。
４消尽について
(1)被   告は，   原告ら   は被告   補助参   加人が   本件台   詞原稿   及び本   件字幕   を収録した   ＤＶＤ   を製造   し，被   告に販   売する   ことを   承諾し   ていた   のであ   るから，被   告補助   参加人   から被   告に対   する譲   渡によ   り，原   告らの   譲渡権   は消尽している（著作権法２６条の２第２項４号）   と主張する。(2)し   かし，   原告ら   が被告   補助参   加人に   よる被   告ＤＶ   Ｄの製   造販売   を承諾していたと認めるに足りる証拠はない。
被告も   被告補   助参加   人も，   原告ら   の承諾   を直接   立証す   る証拠   （原告   らと被告   補助参   加人と   の間の   契約書   など）   は提出で   きてお   らず，   後記の   とおり，   他の証   拠によ   っても   ，被告   補助参   加人に   よる被   告ＤＶ   Ｄの製   造及び譲渡につき原告らの承諾があったとは認めるに足りない。
(3)乙２について
乙２は   ，原告   コスモ   ・コー   ディネ   ートか   ら被告   代理人   宛ての   平成２   ５年１月   １２日   付けＦ   ＡＸで   あるが   ，その   中に「   メディ   アジャ   パンは   日本語吹替   えのみ   のＤＶ   Ｄをア   プロッ   ク名で   発売し   ていま   すが，   これは   過去にアー   トステ   ーショ   ンと当   社で制   作して   あげた   もので   ，当初   はコス   ミック出版   で販売   してい   た商品   です。   これに   関して   は，当   社は問   題にし   ておりません。」との記載がある。
しかし   ，原告   コスモ   ・コー   ディネ   ートが   そこで   「当社   は問題   にして   おりませ   ん。」   という   ，「メ   ディア   ジャパ   ン」が   「アプ   ロック   名で発   売」した「   日本語   吹替え   のみの   ＤＶＤ   」が何   のＤＶ   Ｄであ   るかは   ，乙２   自体からは明確   でなく   ，少な   くとも   これに「   三人の   騎士」   のＤＶ   Ｄが含   まれていたと認めるに足りる証拠はない。
仮に「   三人の   騎士」   のＤＶ   Ｄが含   まれて   いたと   しても   ，乙２には，上記引用箇所に続けて，「当社が著作権侵害を指摘しているコスミック出版発売のＤＶＤ商品は，このアプロック版とは，日本語吹替え音声も違って
いますし，アプロック版にはなかった日本湖
ママ字幕や英語字幕なども付いて
おります。」との記載がある。
なお，本訴で対象としている被告ＤＶＤには，日本語字幕が付いており，英語字幕は付いていない。そうすると，乙２で問題とされていた「日本語字幕や英語字幕なども付いている」被告発売のＤＶＤ商品，「日本語吹替えのみ」で日本語字幕の付いていない「アプロック版」のいずれも，少なくとも被告ＤＶＤを指しているものではない。
したがって，仮に，原告らが被告補助参加人に対し「アプロック版」の何らかのＤＶＤの製造販売を承諾していたことがあったとしても，本訴で対象としている被告ＤＶＤの製造販売を被告補助参加人に承諾していたことになるものではなく，被告補助参加人から被告に対する被告ＤＶＤの譲渡によって原告らの譲渡権が消尽することはない。
(4)株式会社ユニアール関係について


被告は，被告補助参加人は，少なくとも平成２０年６月２日から平成２１年２月２日までの間，２０回にわたり，株式会社ユニアールから本件台詞原稿及び本件字幕を収録したＤＶＤの購入申込みを受け，同社に対し販売した（乙４の１ないし２０）ところ，株式会社ユニアールは原告アートステーションと極めて密接な関連のある会社であるから，原告らは，被告補助参加人が本件台詞原稿及び本件字幕を収録したＤＶＤを製造し，株式会社ユニアールに販売することを承諾していたことは明らかである，と主張する。しかし，乙４の１ないし２０で株式会社ユニアール（旧商号：株式会社コスモコンテンツ。乙３の２）が被告補助参加人から購入した「三人の騎士」のＤＶＤは，品番「ＡＰＲＯ－０１０」（乙４の１９のみ「ＡＮＣ－０１０」）のＤＶＤであって，被告ＤＶＤ（品番「ＢＣＰ－０１８」の本件セットのうちの１枚）ではない。そして，品番「ＡＰＲＯ－０１０」の「三人の騎士」の内容を認めるに足りる的確な証拠はなく，これが被告補助参加人の製造に係るものであること，その日本語吹替え音声及び日本語字幕が被告ＤＶＤのものと同一であることのいずれも認めるに足りる証拠はない（品番「ＡＮＣ－０１０」については甲６・２頁に盤面があるが，被告補助参加人の製造に係るものと認めるに足りる証拠はなく，第三者の製造に係る［当該製造業者からの第一譲渡によって既に譲渡権の消尽した］ものを被告補助参加人を介して入手しただけであれば，被告補助参加人が製造販売の承諾を得ていたことにはならない。）。
また，原告アートステーションの代表者である甲ⅲは，平成２０年５月１９日まで株式会社ユニアール（当時の商号：株式会社コスモコンテンツ）の代表取締役を務めており（乙３の１），同社のウェブページには平成２６年８月１２日現在も甲ⅲが代表取締役と表示されていること（乙３の３），甲ⅲの息子である甲ⅰが同社の取締役を務めていること（乙３の２），平成２０年５月２０日から平成２５年１１月１日まで，同社の代表取締役は本件台詞原稿及び本件字幕の創作に関与した甲ⅱが務めていたこと（乙３の２），甲ⅲは現在も株式会社ユニアールの株主であること（弁論の全趣旨［原告準備書面５・６頁］）がそれぞれ認められるが，これらの事実があったからといって，平成２０年６月２日から平成２１年２月２日までの間に被告補助参加人が株式会社ユニアールに販売したＤＶＤ商品について，原告らがその製造販売を承諾していたことになるものではない。
したがって，仮に，株式会社ユニアールが被告補助参加人による品番「ＡＰＲＯ－０１０」の販売を承諾していたとしても，原告らが被告ＤＶＤの製造販売を被告補助参加人に承諾していたことになるものではなく，被告補助参加人から被告に対する被告ＤＶＤの譲渡によって原告らの譲渡権が消尽することはない。
(5)かえって，原告コスモ・コーディネートは，平成２４年７月２６日付け通知書（甲２９）において，被告補助参加人に対し，「当社と有限会社アートステーションの共同著作物である……『ディズニー名作アニメＤＶＤ（改訂版）』を大量に製造されている旨伺っていますが，これらの作品も当社の著作物であり，作品としては，日本においてパブリックドメインと認定されていても，新たに翻訳し直して，日本語字幕などを作成したもので，二次著作権が発生しています。従がって
ママ，当社は貴社に対し，これらのコピー商品
の製造・販売を即座に中止することを要求致します。」と記載し，平成２４年１０月３０日付け警告書（甲１０）においても，被告に対し，「株式会社メディアジャパンは本件作品［判決注：「当社が貴社の著作権侵害を指摘した名作アニメＤＶＤ商品」であるが，「三人の騎士」は含まれていなかったと認められる。］のアブ
ママロック版（日本語吹替えのみ）の製造・販売の権利は有していますが，著作権は所有しておりません。前回は７作品のみ指摘しましたが，『ファンタジア』『ガリバー旅行記』『三人の騎士』の３タイトルも同様で，御社は計１０タイトルの名作アニメ作品のＤＶＤに関し，当社の著作権を侵害しております。また，この中の『三人の騎士』に関しては，株式会社メディアジャパンには製造・販売の権利もありません。」と記載しており，原告らが被告補助参加人に被告ＤＶＤの製造販売を承諾したことはなかったように推認されるところである。
(6)以上によれば，消尽の主張は認められない。
５差止めについて
(1)以   上によ   れば，   被告に   よる被   告ＤＶ   Ｄの販   売は原   告らの   有する   本件著作物   の著作   権（譲   渡権）   持分を   侵害す   る行為   である   から，   原告コ   スモ・コ   ーディ   ネート   の商標   権侵害   に基づ   く差止   請求権   の存否   につき   判断するま   でもな   く，原   告らは   ，著作   権法１   １２条   １項に   基づき   ，被告   ＤＶＤの販売の差止めを求めることができる。
(2)他   方，原   告らの   著作権   法１１   ２条１   項に基   づく差   止請求   及び原告コスモ・   コーデ   ィネー   トの商   標権侵   害に基   づく差   止請求   のうち   ，被告   による輸入   ，複製   の差止   めを求   める部   分につ   いては   ，被告   が自ら   輸入，   複製をして   いると   は認め   られず   ，他に   被告が   輸入，   複製を   するお   それが   あることを   基礎付   ける事   情も認   められ   ないか   ら，差   止めの   必要性   は認め   られない。頒   布のう   ち，販   売以外   の態様   の差止   めを求   める部   分につ   いても   ，同様で   ある（   なお，有   償貸与   及び無   償貸与   につい   ての著   作権法   １１２   条１項に   基づく   請求に   ついて   は，原   告らは   貸与権   侵害や   頒布権   侵害を   主張してい   ないか   ら，主   張自体   失当で   あるこ   とにな   るが，   仮にそ   の旨の主張があったとしても，差止めの必要性が認められないことになる。）。
６損害について
(1)被告が   ，被告   ＤＶＤ   を，平   成２２   年から   平成２   ６年６   月まで   に２万８２２０枚販売したことは争いがない。


(2)被   告ＤＶ   Ｄを含   む本件セ   ット（   １０枚   組）の   小売価   格は１   ９８０   円（消費税５％込み。本体価格   １８８６円）である（甲９の２）。被告は，   本件セ   ットを   主に卸売   価格で   小売業   者に売   却して   いるも   のと認めら   れると   ころ（   弁論の   全趣旨   ），被   告は，   卸売価   格は卸   先ごと   に小売価格   の５５   ～６４   ％（１   ０８９   ～１２   ６７円   ）であ   ると主   張する   （被告準備   書面（   ３）３   頁，準   備書面   （４）   ３～４   頁）が   ，その   根拠資   料を提出せ   ず，そ   の理由   として   ，被告   が被告   補助参   加人か   ら仕入   れた被   告ＤＶＤを含む本件   セット   と，他社か   ら仕入   れた同   種商品   （本訴   で対象   となって   いる「   被告Ｄ   ＶＤ」   ではな   いもの   ）を入   れた１   ０枚組   ＢＯＸ   セットとを区別できないからと説明している。
乙５は   ，被告   ＤＶＤ   を含む   本件セ   ットと   ，被告   ＤＶＤ   以外の   「三人   の騎士」   のＤＶ   Ｄを入   れた１   ０枚組   セット   の売上   が混在   した商   品別売   上実績表で   あるが   ，例え   ば，２   ０１０   年５月   度の総   売上数   量が５   ４５５   セット，総   売上額   が６８   ２万６   ２０４   円で１   セット   当たり   １２５   １円（   端数四捨五   入。以   下同じ   ）とな   るが（   乙５・   ２頁）   ，２０   １４年   ６月度   の総売上数   量は９   ３０セ   ット，   総売上   額は７   ５万１   ５２８   円で１   セット   当たり８０   ８円と   なって   しまい   （乙５   ・５１   頁），   ここか   ら平均   卸売価   格を算定することはできない。
さらに   ，甲１   ５，１   ８によ   れば，   被告は   ，自社   ウェブ   サイト   におい   て，本件セッ   トを小   売価格   ２０３   ７円（   消費税   ８％込み   。本体   価格１   ８８６円）での直   接販売   も行っ   ている   ことが   認めら   れ，被   告の累   計販売   枚数２万８２   ２０枚   のうち   ，この   ような   小売価   格での   直接販   売の枚   数を確   定することもできない。
これら   の点に   鑑み，   被告Ｄ   ＶＤを   含む本件   セット   の卸売   価格は   ，６０００セ   ットを   制作し   た際の   卸売価   格１２６７円（乙６。   小売価   格の６４％）をもって１セット当たりの卸売価格と認めるのを相当とする   。(3)本件   セット   ６００   ０セッ   トを販   売した   際の経   費が４   ２５万   ４５４   ３円であ   った（   乙６）   ことか   ら，１   セット   当たり   の経費   は７０   ９円（   ４２５万４５４３円÷６０００）と認める。
著作権   法１１   ４条２   項にい   う「利   益」と   は，侵   害者の   売上か   ら，侵害品の製   造販売   に追加   的に要   した費   用（変   動経費   ）を控   除した   いわゆ   る限界利益   をいう   と解さ   れると   ころ，   原告ら   は，乙   ６に記   載され   た経費   の変動経費   性を具   体的に   争うこ   とを明   らかに   しない   から，   乙６に   記載さ   れた経費４２５万４５４３円は全て変動経費と認める。
そうす   ると，   本件セ   ット１   セット   当たり   の被告   の利益   は５５   ８円（１２６７円－７０９円）と認められる。
被告Ｄ   ＶＤは   ，本件   セット   １０枚   組のう   ちの１   枚であ   るから   ，被告   ＤＶＤ１枚当たりの被告の利益は５６円（５５８円÷１０   枚）と認める。
(4)寄与度減額について
被告は，   被告Ｄ   ＶＤは   ディズ   ニーア   ニメ作   品であ   り，映   像部分   の寄与が大きく，言語部分の寄与度は２０％程度であると主張する。争いのない事実，甲９の１・２及び弁論の全趣旨によれば，被告ＤＶＤは，原告らＤＶＤと映像，日本語吹替え音声及び日本語字幕の全てにおいて同一であり，原告らＤＶＤの海賊版と言って差し支えないものと認められるところ，そのような海賊版を販売した者に利得の一部を保有させるのは相当でないから，本件においてパブリックドメイン部分（原作映画の映像，及び原作映画の英語台詞に由来する部分）の寄与により原告らの損害額を減額するのは相当でないというべきである。
したがって，本件においては，言語部分の寄与度を原告らの損害額を減額する要素としては考慮しない。
(5)そ   うする   と，被   告ＤＶ   Ｄの販   売によ   り被告   が得た   利益は   ，１５８万０３２０円（５６円×２   万８２２０枚）となる。(6)原   告らの   著作権   共有持   分はそ   れぞれ   ２分の   １であ   るから   ，原告   らがそれぞ   れ被告   に請求   できる   損害賠   償の額   は，各   ７９万   ０１６   ０円（１５８万０３２０円×１／２）となる。
(7)被   告の著   作権侵   害によ   る不法   行為は   平成２   ６年６   月まで   には終   了している   から，   その不   法行為   の終了   した以   後の日   である   平成２   ６年６   月３０日から民法所定の年５分の割合による遅延損害金を付す。(8)な   お，原   告らは   ，本件   口頭弁   論終結   後に提   出した   平成２   ７年１   月２３日付   け上申   書にお   いて，   損害額   の算定   方法を   著作権   法１１   ４条２   項に基づく   ものか   ら同条   １項に   基づく   ものに   変更し   たいと   するよ   うであ   るが，時機に   後れて   おり（   そのこ   とにつ   いて，   原告ら   には重   大な過   失があ   るといわざ   るを得   ない。   ），訴   訟の完   結を遅   延させ   るもの   である   から，   弁論を再開してこの点の審理を行うことは，相当でない。
７結論


宣告    日令和元年１０月２１日
事件    名殺人，銃砲刀剣類所持等取締法違反，殺人未遂，窃盗裁判    官福岡地方裁判所第３刑事部    足立勉，國分    進，加藤貴
（主文）
被告人を懲役２０年に処する。
（罪となるべき事実）
被告人は，
第１【自治会長事件】
Ｃ，Ｄ，Ｅ，Ｆ，Ｇ及びＨと共謀の上，
１平成２２年３月１５日午後１１時１３分頃，北九州市ａ区のＡ２方敷地内において，Ｄ又はＥのいずれか，あるいは両名が，Ａ２方に在宅中の同人（当時７５歳）及びＡ１（当時７５歳）に対し，殺意をもって，所携の回転式けん銃を使用して，Ａ２方台所勝手口から家屋内に弾丸２発を発射して台所壁に着弾させ，さらに，同人方玄関先から家屋内に弾丸４発を発射し，玄関に接した８畳和室空間を通してＡ２ら２名が在室していたＡ２方１階６畳寝室のふすまを貫通させて同室押し入れに着弾させるなどしたが，上記弾丸がいずれもＡ２ら
に命中せず，Ａ２らの殺害の目的を遂げず，
２法定の除外事由がないのに，上記日時場所において，上記けん銃１丁を，こ
れに適合する実包６発と共に携帯して所持し，
第２【Ｉ事件】
Ｃ，Ｊ，Ｋ，Ｆ及びＧと共謀の上，法定の除外事由がないのに，１平成２３年２月９日午後７時１２分頃，不特定若しくは多数の者の用に供される場所である北九州市ｂ区ｃ町ｄ番ｅＬ移転新築工事作業所２階事務所において，Ｋが，Ｍ（当時５０歳）に対し，殺意をもって，所携の回転弾倉式けん銃を使用して，弾丸３発を発射し，そのうち１発を同人の下腹部に命中させたが，同人に全治約２３日間を要する下腹部挫創の傷害を負わせたにとどまり，
殺害の目的を遂げず，
２上記日時場所において，上記けん銃１丁を，これに適合する実包３発と共に
携帯して所持し，
第３【窃盗事件】
Ｇと共謀の上，平成２３年１１月中旬頃，北九州市ａ区ｆｇ丁目ｈ番ｉ号Ｎ南側駐輪場において，同所に駐輪中のＯ所有の普通自動二輪車１台（時価約３０万円相当）を窃取し，
第４【Ｐ事件】
Ｃ，Ｋ，Ｑ，Ｅ，Ｒ，Ｇ及びＳと共謀の上，法定の除外事由がないのに，１平成２３年１１月２６日午後９時頃，不特定若しくは多数の者の用に供される場所である北九州市ｂ区のＴ方前路上付近において，Ｒが，上記Ｔ方敷地内にいた上記Ｔ（当時７２歳）に対し，殺意をもって，所携の回転弾倉式けん銃を使用して，同人の身体を目掛けて弾丸２発を発射し，うち１発を同人の頚部に命中させ，よって，同日午後１０時３分頃，同市ａ区ｊｋ丁目ｌ番ｍ号のＵ病院において，同人を右内頚静脈及び右鎖骨下動脈の離開に基づく失血により
死亡させて殺害し，
２同日午後９時頃，上記Ｔ方前路上付近において，上記けん銃１丁を，これに適合する実包２発と共に携帯して所持した。
（事実認定の補足説明）
第１争点
被告人が窃盗事件の犯行に及んだことについては当事者間に争いがなく，関係証拠上も明らかである。自治会長事件，Ｉ事件及びＰ事件については，いずれも，被告人と他の共犯者らとの間の殺人及び銃砲刀剣類所持等取締法（以下「銃刀法」ともいう。）違反の共謀の有無が争点であり，自治会長事件については更に，実行犯の殺意の有無も争点となっている。
第２自治会長事件について
１自治会長事件の概要について
関係証拠によれば，自治会長事件は，被告人が運転する自動車に乗りＡ２方付近まで移動したＤ又はＥのいずれか，あるいは両名が，ａ区自治総連合会会長等を務めるＡ２及びその妻Ａ１が在室するＡ２方家屋内にけん銃で弾丸６発を撃ち込んだ事案であること，犯行後，Ｄ及びＥは，被告人が運転する上記自動車に乗り逃走したことが認められる。
２実行犯の殺意の有無について
⑴関係証拠によれば，以下の事実が認められる。
自治会長事件の実行犯（Ｄ又はＥのいずれか，あるいは両名）は，平成２２年３月１５日午後１１時１３分頃，Ａ２方敷地内において，Ａ２方の台所勝手口戸のガラスをコンクリートブロックで割った直後に，回転式けん銃を使用して，同勝手口付近から家屋内に向けて弾丸２発を発射し，次いで同人方の玄関先に移動し，家屋内に向けて弾丸４発を発射した。勝手口付近から発射された弾丸２発のうち１発と，玄関先から発射された弾丸４発は，いずれもほぼ水平方向に発射され，前者は台所の壁面（台所床面から約１０５センチメートルの高さ部分）に，後者はいずれも玄関のアルミ枠ガラス引き戸（玄関床面から約１２５ないし１４２センチメートルの高さ部分）を貫通し，玄関内側の壁面やＡ２及びＡ１が当時在室していた居室内の押し入れ内等に着弾した。また，勝手口付近から発射されたもう１発の弾丸は，台所の天井で跳弾してその壁面に着弾した。
⑵上記実行犯は，一般家屋の敷地内において，通常家人が就寝等のために在宅している時間帯に，いずれも家屋内に向けて６発の弾丸を発射していること，当該発射行為に使用されたと推定される３８口径の回転弾倉式けん銃は，人を殺傷する能力を十分に有するものであること，弾丸の発射角度は６発中５発がほぼ水平方向であり，実際にＡ２らが在室していた部屋の押し入れ内に弾丸が着弾していることなどからすると，実行犯は，いずれの発射行為の際も，Ａ２方家屋内に所在する人物にけん銃の弾丸が命中し，最悪の場合死亡することとなっても構わないという認識，すなわち，未必的な殺意をもって犯行に及んだといえるのであって，実行犯に殺意があったことは優に認められる。


この点，弁護人は，通常家人が就寝しているであろう時刻に，通常就寝場所としては使用されない勝手口や玄関に銃弾を撃ち込んでいることからすると，実行犯としては人がいないことを想定していたと考えられるなどと主張して，実行犯の殺意を争っている。しかし，犯行時刻は当然に家人全員が就寝しているであろう時刻とまではいえないし，実行犯が，家人が家屋内のどこにいるかを確認した上でけん銃を発射したような形跡も全くうかがわれない。かえって，実行犯は，勝手口戸のガラスをコンクリートブロックで割った直後に犯行に及んでおり，物音に気付いた家人が勝手口や玄関などに出てくる可能性を生じさせてからけん銃を発射しているともみられることを併せ考えれば，実行犯において，発射した弾丸が家屋内にいる家人に当たるかもしれないとの認識を有していたことは明らかである。その他の弁護人の主張を踏まえて検討しても，実行犯に殺意があったとの上記判断は動かない。
３被告人と他の共犯者らとの共謀の有無について
⑴関係証拠によれば，自治会長事件当時，暴力団組織である四代目甲會の傘下には四代目乙組が，さらにその傘下にはＣを組長とする丙組が存在し，乙組や丙組の構成員として，乙組組長代行のＨ，乙組若頭補佐のＤ，乙組本部長兼丙組組長のＣ，乙組組員のＥ及びＦ，乙組組員兼丙組組員の被告人及びＧらが在籍していたことが認められる。
⑵Ｇは，公判で，自治会長事件に関与する前の出来事として，①乙組組員のＶが，平成１９年１０月に甲會丁組の元組長に対してけん銃使用による殺人事件を起こし，一審で無期懲役の判決の言渡しを受けた前後頃の平成２１年当時，被告人と二人でＶに面会に行ったことがあったこと，②戊組組員のＷが，平成１５年頃，ｎの飲食店Ｘに手りゅう弾を投げ込んで店内にいた人を負傷させた事件で現行犯逮捕され，その際に死亡したところ，平成２０年にＧが出所した後に，甲會の上位者の指示により，被告人外１名と合計３名でＷの墓参りをしたことがあったこと，③その他にも，甲會組長らが漁協組合の関係者を射殺して身柄を拘束され，無期懲役等の判決を受けたことなどを見聞きしたことを供述している。Ｇの上記供述は具体的で，特に不自然な点はなく信用できることから，Ｇが供述するとおりの事実があったと認められる。
そして，Ｇ及び被告人の各供述によれば，Ｇと被告人は，丙組に出入りするようになった時期が近く，その後いずれも丙組組員となって同様の立場で同様の活動をしてきたと認められるところ，Ｇが供述する①②は被告人も共に体験している事実であり，ＶやＷがどのような事件を起こしたかを被告人だけが知らなかったということは考えにくい。また，被告人が丙組内でＧと同様の立場にあることからすれば，③のような甲會組員がけん銃を使用して殺人事件を起こしたといった話を，被告人も周囲の組員から聞くなどして当然に知っていたことが推測される。


そうすると，被告人は，遅くとも自治会長事件が起きる平成２２年３月時点までには，甲會がけん銃等を用いて人を殺傷することを含む重大な事件を起こすこともあり得る組織であることを認識していたものと推認できる。⑶また，Ｇは，自治会長事件への被告人の関与等に関して，おおむね，以下のとおり述べる。すなわち，「事件の三，四日前くらいの頃に親方（Ｃ）からバイクを用意するよう指示を受け，足のつかないバイクを用意することとし，Ｃの指示があった旨伝えるなどして被告人と相談し，盗めそうなバイクを探したが見つからず，被告人が知人からバイクを借り受けた。事件当日，被告人とはお互いに他人名義のいわゆる飛ばしの携帯電話を使うなどして連絡を取り合っており，午後４時頃にＹの自動車（ゴルフ）に乗ってやってきた被告人と合流した後，Ｃから指示された駐輪場まで被告人と共に上記バイクを運んだ。バイクが使えない場合に備えて車も用意することにし，被告人と一緒に自動車（グロリア）を盗み，知人に電話で了解を得て，その知人の倉庫にグロリアを止めた。その後，Ｆからバイクが動かないと電話で連絡を受けたので，被告人が運転するゴルフで上記駐輪場まで戻ったが，その途中，Ｆが運転する自動車（ふだん乗っている車でない黒色の軽自動車）とすれ違った際にお互いに相手に気付き，横並びに並んで窓を開けて話した。上記駐輪場では，作業服を着てヘルメットをかぶったＥが，エンジンがかからないと言ってバイクを押しており，車も用意していることを伝えると，Ｅは，Ｈと話をした後，車のところへ案内するよう指示をしてきたので，被告人が運転するゴルフに同乗し，ＥやＨらが乗る自動車（ベンツ）を先導して上記倉庫まで案内した。同倉庫入口で，ベンツからは，Ｅや，Ｅと同様に作業服を着たＤが降り，グロリアを見て，Ｈと協議した上で，私と被告人に対し，ゴルフで現場付近まで送っていくよう指示をした。そこで，被告人，私，Ｄ，Ｅがゴルフに乗り込み，４人で犯行後の逃走経路を話し合いつつ，その場で２時間ほど待機した後，Ｅが道案内をし，被告人がゴルフを運転して現場付近へ移動した。その途中，Ｅの指示で道に落ちていたコンクリートブロックを１個拾って，Ｄに渡すか，その足元に置いた。現場付近に着くと，ＤとＥがゴルフから降りていき，被告人と共にゴルフの車内で待機していると，複数の発砲音が聞こえ，ＤとＥがゴルフに戻ってきた。被告人がゴルフを運転して，先に話し合った経路のとおり逃走し，Ｄ及びＥと別れた後，被告人に自宅まで送ってもらった。この間，Ｃとはお互いに他人名義の携帯電話を使って連絡を取り合い，逐次状況を報告していた。」というのである。Ｇの上記供述は，全体として具体的かつ詳細である上，内容にも特段不自然，不合理な点は見当たらない（被告人自身，足のつかないバイク等を用意するよう指示した者からは，Ｇと一緒にその用意をするように言われた旨供述するところ，丙組組員であるＧと被告人の両名に対して，犯行の際に用いるバイク等の調達を指示できる人物は，Ｇが述べるように，丙組組長のＣであると考えるのが自然である。）。Ｇの供述のうち，犯行当日に被告人と電話で連絡を取り合ったという点や，知人に倉庫の使用について電話で了解を得たという点，Ｆからバイクが動かない旨電話で連絡を受けたという点，Ｃに逐次状況を報告したという点については，いずれもこれら関係者との携帯電話の通話履歴により客観的に裏付けられており，Ｇがコンクリートブロック１個を拾ってＤに渡すなどした点については，Ａ２方の台所勝手口戸付近にコンクリートブロック１個が遺留されていた事実と整合している。被告人と極めて親しい友人関係にあったＧには，虚偽の供述をして被告人を陥れるような事情は何ら見当たらないことも併せ考えると，Ｇの上記供述は全体として信用性が高いといえる。
これに対して弁護人は，犯行当日に関するＧの供述のうち，①午後４時頃にゴルフに乗った被告人と合流した旨を述べる点は，ゴルフを被告人に貸し渡したＹの供述と一致しているが，犯行当日の自身の行動に関するＹの供述は，移動時間や買物時間を踏まえると無理があり，これに符合するＧの供述も信用できない，②Ｆからバイクが動かないので戻ってほしい旨言われて移動途中にＦの自動車とすれ違いＦと話をしたという点は，Ｆがふだんと違う自動車に乗っていたなどのＧの供述に照らすとその際にＧがその自動車をＦ運転の自動車であると認識することは困難であるから信用できないなどとして，このように信用できない部分がある以上，Ｇのそれ以外の供述部分も信用できない旨主張する。しかし，上記①の点は，弁護人の主張を踏まえても，Ｙが供述する買物や移動等の行動が時間的に無理であるとまでは必ずしもいえず，Ｙの供述やこれに沿ったＧの供述が直ちに不自然，不合理であるとはいえない。また，上記②の点も，ＧはＦとすれ違う前に電話でＦと数回会話しており，その際にお互いの位置関係を確認したのではないかとＧが供述していることなども踏まえると，両名が自動車ですれ違った際に相手に気付いたとするＧの供述が特に不自然，不合理であるとはいえない。その他の弁護人の主張を踏まえて検討しても，Ｇの供述の信用性を疑わせるような事情は見いだせない。


信用できるＧの供述に他の関係証拠も総合すると，被告人は，自治会長事件において，Ｃからの指示を受けて，足のつかない（使用者が判明しない）バイクを探し，知人からバイクを借り受け，Ｇと共にグロリアを盗むなどしてこれらを用意したこと，犯行当日，他人名義の携帯電話を使用してＧと連絡を取りつつ，Ｇと共に指示された駐輪場にバイクを移動させ，さらには，Ｄ及びＥの送迎役を引き受け，自らが知人から借り受けたゴルフにＤ，Ｅ及びＧを乗せて犯行後の逃走経路について話合いをしたこと，ゴルフを運転してＤ及びＥを犯行現場付近まで移動させ，犯行後は両名をゴルフに乗せて逃走させていることが認められるから，遅くとも犯行後の逃走経路についてＤらと話合いを遂げた時点において，被告人は，自らが関与している事件が，乙組の幹部や自身の上位者も含む複数の甲會組員による組織的な犯行であり，容易に使用者が判明しない車両や携帯電話を用い，かつ，犯行後直ちに逃走する必要がある重大な事件であることを認識していたものと認められる。このことに，上記⑵のとおり，被告人は，甲會がけん銃等を用いて人を殺傷することを含む重大な事件を起こすこともあり得る組織であることを認識していたことを併せ考えると，遅くとも上記話合いを遂げた時点において，被告人は，Ｄ又はＥのいずれか，あるいは両名がけん銃を含む凶器を使用して人を殺傷する事件を起こすであろうことを少なくとも未必的には認識していたものと認められる。そして，被告人は，こうした認識の下，特段，ＣやＧといった事件関係者に対して犯行計画について尋ねることもないまま，自らが知人から借り受けたゴルフを運転して，Ｄ及びＥを犯行現場付近まで送迎し，犯行を終えた両名を逃走させるなどすることで，犯行に関して重要な役割を果たしたものであるから，被告人には，自治会長事件につき，他の共犯者らとの共謀による共同正犯が成立する。
⑷この点，被告人は，①自治会長事件にＣは関与していない，②事件当日，逃走経路について話し合っている際に，実行役から，脅しに行く，コンクリートブロックを持って行くので探してくれ，と言われたので，コンクリートブロックだけを使って車を壊すような犯罪をすると思っていたと供述し，弁護人も被告人の供述を前提に，被告人とＣら他の共犯者らとの間の殺人，銃刀法違反の共謀の事実は認められない旨主張する。
しかし，①の被告人の供述は，被告人に指示をしたという人物の氏名や素性を一切明らかにしないなど具体性を欠く極めて曖昧なものであるし，Ｃの関与を述べるＧの供述についてはＧが勘違いしているのではないかなどと根拠のない推測を述べるにとどまるものであって，信用できない。②の被告人の供述は，被告人としては，自らが関与している事件が，前述のとおり，乙組の幹部であるＣやＤも含む複数の甲會組員が関与し，入念な準備が必要となる事件であることを認識していたと認められるのに，現場に向かう直前に道で拾ったコンクリートブロックを使って車を壊すというような，これまで甲會が組織的に起こしてきた事件と比して格段に軽微で，場当たり的な犯行になるだろうとの認識を持ったというのであって，不自然，不合理というほかなく，信用できない。これらの点についての弁護人の主張は採用できない。
第３Ｉ事件について
１Ｉ事件の概要について
関係証拠によれば，Ｉ事件は，Ｊが運転するバイクの後部座席に乗りＩ株式会社の判示工事作業所付近まで移動したＫが，同作業所２階の事務所に立ち入り，工事長である被害者に対して，けん銃で弾丸３発を発射し，うち１発を被害者の下腹部に命中させて傷害を負わせた事案であること（なお，けん銃の発射方向とその際の被害者の位置，被害者までの距離等に照らすと，３発いずれも被害者に向けて発射したものと認められ，優に殺意が認められる。），犯行後，Ｇがバイクを受け取り運転して隠匿し，ＫはＣ運転の自動車に，Ｊは被告人運転の自動車にそれぞれ乗り逃走したことが認められる。
２被告人と他の共犯者らとの共謀の有無について
⑴関係証拠によれば，Ｉ事件当時，甲會（四代目）傘下の乙組（四代目）には，乙組本部長兼丙組組長のＣ，乙組若頭補佐のＪ，乙組直若のＫ，乙組組員のＦ，乙組組員兼丙組組員の被告人及びＧらが在籍していたことが認められる。


⑵Ｇは，Ｉ事件への被告人の関与等に関して，おおむね，以下のとおり述べる。すなわち，「事件の１週間から１０日前に，親方（Ｃ）からバイクを用意するよう指示を受けたので，上位者からの指示である旨告げて被告人と相談し，被告人と一緒にバイクを盗んだ。その旨Ｃに報告すると，Ｃからバイクの保管を命じられたので，車体を黒く塗り替え，知人の使用許可を得た倉庫に保管した。バイクを動かす際に使うヘルメットを用意しようと思ったが，自分で買いに行くと防犯カメラに映ってしまうので，被告人に相談し，被告人がＺにヘルメットを買いに行かせ，Ｚからヘルメットを受け取った。また，事件前日までに，Ｃからの指示で，着替えが入っているというバッグをＦから受け取り，これを保管しておくよう告げて被告人に預けた。そして，従前，Ｃからは，連絡を受けたらバイクを指定する場所まで移動させて実行役に引き渡し，被告人が運転する自動車に乗って待機し，バイクが戻ってきたらそれに乗り替わって一旦隠すなりした上で，処分するよう指示されていたが，事件当日，被告人から，飛ばしの携帯電話１台を渡され，この携帯電話に登録されている２つの番号は，Ｃと被告人の当日の連絡先の携帯電話番号（いずれも飛ばしの携帯電話）であり，この携帯電話にバイクで指定された場所まで向かうよう連絡が入る，と告げられた。夕方頃に連絡が入り，バイクを運転してＣから指定されていた場所まで向かうと，同所には，Ｃが乗るＺの自動車（カペラ）と，被告人が乗る被告人の知人の軽自動車が停車しており，カペラからいずれも作業服を着てフルフェイスのヘルメットを持ったＪ及びＫが降りてきて，いずれもヘルメットをかぶり，Ｊがバイクの運転席，Ｋが後部座席に乗車して，同所を出発した。Ｃが運転するカペラも出発したので，被告人が私の同乗する軽自動車を運転してカペラについて行き，２台の自動車は線路沿いの道に到着した。そこで１０分前後待機していると，Ｊ及びＫが乗ったバイクが現れ，Ｊは被告人が運転する軽自動車に，ＫはＣが運転するカペラにそれぞれ向かった。私は軽自動車を降り，バイクを運転して，逃走先として決めていた団地の駐輪場に止めると，飛ばしの携帯電話で被告人と連絡をとり，迎えに来るよう依頼した。被告人は上記軽自動車で私を迎えに来たが，同車内に他の人は乗っておらず，後部座席にはヘルメットや着替えが置かれており，被告人は私に対し，Ｊが車内で狭そうに着替えていたと話した。その後，私と被告人は，Ｃの指示で焼鳥屋に向かい，近くのコインパーキングに軽自動車を止めたところ，そこにＺのカペラも止まっていた。焼鳥屋でＣ，Ｊと食事をし，解散するに当たって，Ｃから着替え等の処分を指示されたので，被告人と共に，カペラと軽自動車に載っていた二人分の着替え等を一つのバッグにまとめ，翌日以降，被告人と二人でバイクと着替え等を処分した。」というのである。
Ｇの上記供述は，全体として具体的かつ詳細であり，内容にも特段不自然，不合理な点は見当たらない。同供述のうち，ＺがＧのためにヘルメットを購入し，カペラが犯行に使用されたという点は，被告人に頼まれてヘルメットを購入し，カペラを貸し渡した旨のＺの供述により裏付けられ，被告人から飛ばしの携帯電話を受け取ったという点は，同様に被告人に頼まれてプリペイドカード式の携帯電話３台を購入し，全て被告人に渡した旨のＺの供述及びその契約状況に関する照会事項回答書等の客観証拠により裏付けられている。また，バイクの車体を塗り替えて知人の使用許可を得た倉庫に保管したという点は，Ｇがスプレーでバイクを塗り替えている様子を目撃したなどとして同旨を述べる上記知人の供述と整合している。前述したように，Ｇには虚偽の供述をして被告人を陥れるような事情は何ら見当たらないことも併せ考えると，Ｇの上記供述は全体としてその信用性が高いといえる。これに対して弁護人は，①被告人がＺにヘルメットを購入させ，ＺがヘルメットをＧに渡したという点や，②ＧがＦからバッグを受け取り，これを被告人に渡したという点は，いずれも事実の経過として不自然，不合理であり，Ｇの供述及びこれと整合するとされるＺの供述はいずれも信用できないと主張する。しかし，①の点については，Ｇの供述に弁護人が主張するほどの不自然さは感じられないし，被告人から依頼を受けてＺが購入したヘルメットがＧに渡ったという主要な部分については，Ｇ，Ｚ，被告人の各供述は合致している。②の点についても，犯行に使用する道具等の受取役と保管役とを別々の人物に担当させるということ自体が特に不自然，不合理であるとはいえないし，Ｇは，Ｆから受け取ったバッグを被告人に渡したのは保管場所がなかったからかもしれないとも供述しているところ，このような経緯でＧが被告人にバッグを保管させたとしても，やはり不自然，不合理であるとはいえない。その他にも弁護人は，Ｇ及びＺの各供述の信用性には疑問があるとして，るる主張するが，主張を踏まえて検討しても，両名の供述の信用性を疑わせる事情は見いだせない。


信用できるＧの供述に他の関係証拠も総合すると，被告人は，Ｉ事件において，Ｃからの指示を受けて，Ｇと共に犯行に使用するバイクを盗んで用意したほか，Ｃ，Ｇ及び被告人間の犯行当日の連絡用として，飛ばしの携帯電話３台をＺに調達させ，うち１台をＧに渡したこと，犯行当日には，Ｚから借り受けたカペラをＣに提供するとともに，別途知人から軽自動車を借り受け，これを運転して，Ｃ，Ｊ，Ｋ及びＧと集合した上で，作業着とヘルメットを着用したＪ及びＫが，Ｇが移動させたバイクに乗って集合場所から出発するのを見届けた後，カペラを運転するＣに追従して，Ｇと共に犯行後のＪ及びＫとの合流場所に移動して待機したこと，犯行を終えて戻ってきたＪを自らが運転する軽自動車に乗せて逃走させ，Ｃの指示により，Ｊ及びＫが使用した着衣等をＧと共に処分したことが認められ，遅くともＣ，Ｊ，Ｋ及びＧと集合した時点において，被告人は，自身の関与している事件が，乙組の幹部や自身の上位者も含む複数の甲會組員が関与して行う組織的な犯行であり，自治会長事件と同様，容易に使用者が判明しない車両や携帯電話を用い，かつ，犯行後直ちに逃走する必要がある重大な事件であることを認識していたものと認められる。そして，被告人は，Ｉ事件当時，過去に甲會組員が起こした事件についての認識に加えて（上記第２の３⑵参照），自身がＩ事件の前年に発生した自治会長事件に関与したことを通じて，甲會がけん銃等を用いて人を殺傷することを含む重大な事件を起こすこともあり得る組織であることを十分に認識していたと認められるから，遅くとも，上記集合時点において，被告人は，Ｊ又はＫが実行役として，けん銃を含む凶器を使用して人を殺傷する事件を起こすであろうことを少なくとも未必的には認識していたものと認められる。被告人は，こうした認識の下，特段，ＣやＧといった事件関係者に対して犯行計画について尋ねることもないまま，Ｊ及びＫの逃走に備えて待機し，犯行後のＪを逃走させたほか，Ｇと共に，Ｊ及びＫが犯行の際に使用した着衣等の処分を行うなどすることで，犯行に関して重要な役割を果たしたものであるから，被告人には，Ｉ事件につき，他の共犯者らとの共謀による共同正犯が成立する。
⑶この点，被告人は，①Ｉ事件にＣは関与していない，②実行役が人を脅すとか，放火したりすることは想定したものの，けん銃を使った事件を起こすことは想定していなかったと供述する。しかし，①の被告人の供述については，自治会長事件で検討したのと同様に，Ｃの関与があった旨のＧの供述は自然な内容で信用に値する一方で，Ｃの関与を否定する被告人の供述は，具体性を欠く極めて曖昧なもので信用できない。②の被告人の供述についても，甲會の上位者などの事件関係者に確認した上でそのように想定したと述べるものではなく，上記⑵で検討した結果も踏まえると，信用できない。
第４Ｐ事件について
１Ｐ事件の概要について
関係証拠によれば，Ｐ事件は，平成２３年１１月中旬から開催されていた大相撲九州場所を観戦するために北九州市内の自宅と福岡市内のＢセンターとをほぼ毎日往復していたＰ株式会社の会長である被害者を，数日間にわたり甲會組員らが追尾するなどして行動確認をした上，Ｅが運転するバイクの後部座席に乗り被害者方前路上付近まで移動したＲが，被害者に対して，けん銃で弾丸２発を発射し，うち１発を被害者の頚部に命中させて殺害した事案であること，犯行後，Ｇがバイクを受け取り運転して隠匿し，Ｅ及びＲは被告人が運転する自動車に乗って逃走したことが認められる。
２被告人と他の共犯者らとの共謀の有無について
⑴関係証拠によれば，Ｐ事件当時，Ｃは甲會（五代目）直若兼丙組組長，Ｋは乙組（五代目）若頭兼乙組内己組組長，Ｅは乙組組織委員長，Ｑは乙組筆頭若頭補佐，Ｒは乙組若頭補佐，Ｓは乙組組員兼己組預かり，Ｇ及び被告人は乙組組員兼丙組組員であったこと，Ｃを含め乙組出身者が組長を務める二次団体は乙組一門と称され，乙組一門の組員は乙組の幹部として登用されることがあったことが認められる。


⑵Ｇは，Ｐ事件への被告人の関与等に関して，おおむね，以下のとおり述べる。すなわち，「平成２３年１１月に入った頃に，親方（Ｃ）からバイクを用意するよう指示を受けたので，上位者からの指示である旨伝えた上で被告人と相談し，被告人と一緒にバイクを盗んで，知人の倉庫に保管し，修理や塗装をした。同月１７日には，Ｋに指示され，Ｃの自動車（ランサー）を運転し，ＫやＲと共に，Ｂセンターでの相撲観戦を終え北九州市内の自宅へ帰る被害者が乗る自動車をその自宅付近まで追尾した。その後，Ｃから指示があり，事件当日に被告人と二人で被害者方付近の三差路で目立たない車に乗って待機し，同所にやってくるバイクに乗った二人組を被告人が上記車に乗せてその場から逃走させ，私が二人組からバイクを受け取り，そのバイクを隠した上で処分するよう言われた。事件当日以外の日にＲ，Ｅ及び被告人と集合した際，被害者の自宅近くの道路でＥがバイクを試し乗りして転倒させ，バイクの左のクリアウインカーのところが割れたことがあった。事件当日は，被告人が知人から借りてきた自動車（ワゴンＲ）に私，Ｒ及びＥが乗り，ＲとＥが車内で作業着に着替えるなどして３時間から４時間くらい待機した後，被告人と共にＲ及びＥをワゴンＲでバイクの保管場所まで送り，Ｃから指示された三差路付近で待機した。Ｅが運転し，Ｒが後部座席に乗るバイクがやって来たので，バイクを受け取り，Ｒ及びＥが被告人運転のワゴンＲに乗るのを見た。バイクを別の場所に隠した後，被告人と連絡を取って，ワゴンＲで迎えに来てもらった。ワゴンＲにはけん銃や着替え等が乗せられていて，けん銃につき，被告人は，２発発射したが３発弾が残っているという趣旨のことを言っていた。Ｃの指示で，けん銃をＣに渡すとともに，着替え等が入ったバッグをＣの実家前に止められた車の中に隠し，後日，被告人と二人でワゴンＲとバイクを海中に投棄して処分した。」というのである。Ｇの上記供述は，全体として具体的かつ詳細であり，内容にも特段不自然，不合理な点は見受けられない。同供述のうち，ワゴンＲが犯行に使用されたという点については，被告人にワゴンＲを貸し渡した旨の被告人の知人の供述により裏付けられ，被害者の行動確認状況については携帯電話の通話履歴やＥＴＣの使用履歴等と，犯行後の逃走状況については逃走経路付近の防犯カメラの映像等とよく整合している（なお，海中から引き揚げられたバイクには左ウィンカーカバーが装着されていなかったところ，これは弁護人が指摘するようにバイクが海面に落下する際などに破損した可能性も否定できないが，少なくともＧが供述するＥの転倒状況と矛盾するものではない。）。前述したように，Ｇには虚偽の供述をして被告人を陥れるような事情は何ら見当たらないことも併せ考えると，Ｇの上記供述は全体として信用性が高いといえる。
これに対して弁護人は，Ｇの供述によると，犯行前にＲ，Ｅ，Ｇ，被告人の４人が被害者の自宅の近所で合流し，Ｅがバイクを試し乗りして転倒したということであるが，余りにも軽率な行為であって不自然であるなどとして，Ｇの供述は信用できないと主張する。しかし，Ｐ事件の犯行は，複数の甲會組員が関与して行う組織的・計画的な犯行であり，実行役には犯行を確実に遂行することが期待されていたものと推察されることからすると，犯行の実行や現場からの逃走に万全を期するために，犯行現場付近での待機時間を利用してＥがバイクの試走を行ったとも考えられ，そのことが特に不自然であるとはいえない。
信用できるＧの供述に他の関係証拠も総合すると，Ｐ事件において，被告人は，Ｃからの指示を受けて，Ｇと共に犯行に使用するバイクを盗んで用意したほか（窃盗事件），ワゴンＲを知人から借り受けて用意したこと，犯行当日には，ワゴンＲを運転し，実行役のＲ及びＥをバイクの保管場所まで送った上，事前に決めた場所で待機し，犯行を終えバイクで戻ってきた両名をワゴンＲに乗せて逃走させたこと，Ｃの指示で，Ｇと共に，Ｅらが使用したけん銃や着衣等をＣに渡すなどした上，後日，バイク及びワゴンＲを海中に投棄して処分したことが認められ，犯行に先立ち，Ｒらと共にＥによるバイクの試走の現場に居合わせるなどしていたことも踏まえると，自らが関与している事件が，自治会長事件及びＩ事件と同様，乙組の幹部や自身の上位者も含む複数の甲會組員が関与して行う組織的な犯行であり，容易に使用者が判明しない車両を用い，かつ，犯行後直ちに逃走する必要がある重大な事件であることを認識していたものと認められる。そして，被告人は，Ｐ事件当時，過去に甲會組員が起こした事件についての認識に加え（上記第２の３⑵参照），自身が上記両事件に関与したことを通じて，甲會がけん銃等を用いて人を殺傷することを含む重大な事件を起こすこともあり得る組織であることを十分に認識していたと認められることからすると，被告人は，Ｒ又はＥが実行役として，けん銃を含む凶器を使用して人を殺傷する事件を起こすであろうことを少なくとも未必的には認識していたものと認められる（被告人自身，公判において，けん銃を使うことは知らなかったが，以前に２回発砲事件に関与しているので，そういうこと（けん銃を使うこと）も考えたのではないかと思うと供述している。）。被告人は，こうした認識の下，特段，ＣやＧといった事件関係者に対して犯行計画について尋ねることもないまま，自らが知人から借り受けたワゴンＲを運転して，犯行前に実行役のＲ及びＥをバイクの保管場所まで送り，犯行を終えた両名を逃走させたほか，Ｇと共に，両名が犯行に使用するなどしたけん銃や着衣等を隠匿したり，バイクやワゴンＲの処分を行うなどすることで，犯行に関して重要な役割を果たしたのであるから，被告人には，Ｐ事件につき，他の共犯者らとの共謀による共同正犯が成立する。なお，Ｃの関与を認めるＧの供述が信用でき，これを否定する被告人の供述が信用できないのは，自治会長事件及びＩ事件で検討したのと同様である。
（量刑の理由）
本件は，被告人が暴力団組員として活動する中で関与した，けん銃を用いた殺人未遂２件（自治会長事件（被害者２名）及びＩ事件）並びにけん銃を用いた殺人１件（Ｐ事件）及びその犯行に使用するためのバイク盗１件（窃盗事件）からなる事案である。


平成２７年５月２９日判決言渡し
平成２６年（行コ）第１７７号所得税決定処分取消等請求控訴事件
主文
１原判決中，控訴人敗訴部分を取り消す。
２本件訴えのうち，上記部分についての取消請求に係る訴えをいずれも却下する。
３原審における訴訟費用はこれを１０分し，その１を被控訴人の，その余を控訴人の負担とし，控訴費用は控訴人の負担とする。
事実及   び理由
第１控訴の趣旨
１主文第１，２項と同旨
２訴訟費用は，第１，２審とも被控訴人の負担とする。
第２事案の概要
１事案の要旨及び本件訴訟の経過
(1)被控訴人は，自宅のパーソナルコンピュータ等を用いてインターネット経由で勝馬投票券（以下「馬券」という。）の購入申込みができ，加入時に開設した専用の銀行口座を通じて馬券の購入代金の支払及び当たり馬券の払戻金の決済を行うことができるという，日本中央競馬会が提供するサービス（ＰＡＴ方式）を利用し，馬券を自動的に購入できる市販のソフトウェアを使用して馬券を購入していた。その際，被控訴人は，回収率（購入代金の合計額に対する払戻金の合計額の比率）を高めるように，インターネット上の競馬情報配信サービス等から得られたデータを独自に分析し，その分析結果に基づき，上記ソフトウェアに条件を設定してこれに合致する馬券を抽出した上，自らが設定した金額式により購入額を算出していた。その上で，被控訴人は，数年以上にわたり，上記ソフトウェアの自動購入機能を利用して，新馬戦と障害レースを除く中央競馬の全競馬場のレースにおいて極めて多種類かつ多額の馬券を網羅的かつ自動的に購入し続けた。被控訴人は，その所有するパーソナルコンピュータに，購入した馬券の種類や金額とともに，前記専用口座における取引に基づいて被控訴人が受領した払戻金の額に関するデータを保存していたが，平成１７年分から平成１９年分までについては，所得税の確定申告書を所轄税務署長に提出しておらず，平成２０年分及び平成２１年分については，馬券の払戻金に係る所得の記載のない所得税の期限後申告書を所轄税務署長に提出した（以下，平成１７年分から平成２１年分までを併せて「本件各年分」という。）。(2)本件は，生野税務署長が，被控訴人の所得税について，被控訴人が受領した前記払戻金は一時所得に該当するとし，その総収入金額から当たり馬券の購入金額のみを必要経費として控除することにより，平成１７年分から平成１９年分までについては各決定処分及び各無申告加算税賦課決定処分を，平成２０年分及び平成２１年分については各更正処分及び各無申告加算税賦課決定処分（以下，本件各年分に係る上記各処分を併せて「本件各処分」という。）を行ったのに対し，被控訴人が，主位的に，上記払戻金は雑所得に該当するとした上で，その総収入金額から控除される必要経費には，当たり馬券の購入金額だけでなく外れ馬券を含む馬券の購入総額が含まれると主張し，予備的に，仮に上記払戻金が一時所得に該当するとしても，その総収入金額からは外れ馬券の購入金額を含めた馬券の購入総額が控除されるべきであると主張して，被控訴人の所得額の認定を誤った本件各処分はいずれも違法であるなどとしてその全部の取消しを求めた事案である。(3)原審は，①    本件訴えのうち，被控訴人が自ら所得税に係る申告をした部分についての取消しを求める訴えは，いずれも更正の請求の手続を経ておらず，申告の無効を主張することができるような特段の事情もないから不適法であるとして却下し（原判決主文第１項），②本件各処分の取消請求のうち，本件各年分中の所得税及び無申告加算税につき外れ馬券を含めた馬券の購入総額を必要経費として計算した額を超える各部分の取消しを求める請求については，前記払戻金は「営利を目的とする継続的行為から生じた所得」（所得税法３４条１項）に当たるから一時所得ではなく雑所得に区分され，各年中の払戻金の総額から外れ馬券の購入金額を含めた馬券の購入総額を必要経費として控除した額が雑所得の額となるから，本件各処分のうち上記各部分はいずれも違法であるとしてこれらを認容し（原判決主文第２，３項），③その余の請求はいずれも理由がないとしてこれらを棄却した。(4)控訴人は，原判決の控訴人敗訴部分（原判決主文第２，３項）を不服として控訴し，同部分の取消し及び取消部分に係る請求の棄却を求めたが，当審係属後，生野税務署長が平成２７年３月１８日付けで，本件各処分につき，所得税額等を原判決が認定した額に減額する更正又は再更正処分及び加算税を原判決が認定した額に変更する決定処分（以下「本件各減額更正等処分」という。）をして，その一部を取り消したことから，控訴の趣旨を上記第１のとおりに変更した。
２法令の定め，前提事実及び当事者の主張は，後記３のとおり原判決を補正し，後記４において当審における当事者の主張を付加するほかは，原判決の「事実及び理由」の「第２事案の概要」の１ないし３（原判決３頁１１行目～４９頁２０行目。ただし，６７頁冒頭～８１頁末尾及び別表１，２を含む。）に記載のとおりであるから，これを引用する。
３原判決の補正
原判決１０頁９行目から同１１頁６行目までを次のとおり改める。
「(8)刑事裁判の判決
ア被控訴人は，給与所得のほか，馬券の払戻金により収入を得ていたにもかかわらず，平成１９年分から平成２１年分までの所得税につき，馬券払戻しによる収入を所得とする確定申告書を法定期限内に提出しなかったとして，所得税法違反の罪によって起訴された。
大阪地方裁判所は，被控訴人の馬券購入行為から生じた所得は雑所得に分類され，外れ馬券を含めた全馬券の購入費用等が必要経費として控除されることとなる旨判示した上で，罪となるべき事実を次のとおり認定し，被控訴人を懲役２月に処するとともに，判決確定の日から２年間その刑の執行を猶予するとの判決（以下「本件刑事地裁判決」という。）をした（甲２４）。
(ア)平成１９年分の総所得金額が１億０７３０万８８１７円であり，これに対する所得税額が３８８７万２７００円であるにもかかわらず，正当な理由がないのに，同年分の法定申告期限である平成２０年３月１７日までに確定申告書を提出しなかった。
(イ)平成２０年分の総所得金額が３２６０万８６２９円であり，これに対する所得税額が９１４万５５００円であるにもかかわらず，正当な理由がないのに，同年分の法定申告期限である平成２１年３月１６日までに確定申告書を提出しなかった。


(ウ)平成２１年分の総所得金額が２０２４万６０１０円であり，これに対する所得税額が３９８万３７００円であるにもかかわらず，正当な理由がないのに，同年分の法定申告期限である平成２２年３月１５日までに確定申告書を提出しなかった。
イ検察官は，本件刑事地裁判決に対して控訴したが，大阪高等裁判所も，被控訴人が馬券の払戻金により得ていた収入は雑所得に該当し，外れ馬券を含む全馬券の購入費用等を必要経費として控除できる旨を判示し，控訴を棄却する判決（以下「本件刑事高裁判決」という。）をした（甲４８）。
ウ検察官は，本件刑事高裁判決に対して上告審としての事件受理の申立て（平成２６年６月３０日受理決定）をしたが，最高裁判所は，平成２７年３月１０日，次のとおり判示した上で，上告を棄却する判決（以下「本件刑事最高裁判決」という。）をした（甲４９）。(ア)被告人（被控訴人）が馬券を自動的に購入するソフトウェアを使用して独自の条件設定と計算式に基づいてインターネットを介して長期間にわたり多数回かつ頻繁に個々の馬券の的中に着目しない網羅的な購入をして当たり馬券の払戻金を得ることにより多額の利益を恒常的に上げ，一連の馬券の購入が一体の経済活動の実態を有するといえるなどの本件事実関係の下では，払戻金は営利を目的とする継続的行為から生じた所得として所得税法上の一時所得ではなく雑所得に当たる。
(イ)本件においては，外れ馬券を含む一連の馬券の購入が一体の経済活動の実態を有するのであるから，当たり馬券の購入代金の費用だけでなく，外れ馬券を含む全ての馬券の購入代金の費用が当たり馬券の払戻金という収入に対応するということができ，本件外れ馬券の購入代金は所得税法３７条１項の必要経費に当たる。」
４当審における当事者の主張
（控訴人の主張）
生野税務署長は，いずれも平成２７年３月１８日付けで，本件各年分中の所得税額等を外れ馬券を含めた馬券の購入総額を必要経費として計算した額にまで減額する更正処分（うち平成２０年分及び平成２１年分については再更正処分）をし，併せて，本件各年分中の加算税を上記の額に変更する決定処分をして，本件各処分の一部を取り消した（本件各減額更正等処分）。本件各減額更正等処分により取り消された部分の取消しを求める被控訴人の訴えは，訴えの利益を失ったから却下されるべきである。
（被控訴人の主張）
本件訴訟は，控訴人が所得税法の解釈適用を誤ってした処分に起因する。よって，本件各減額更正等処分がされた以上，本来は控訴人が本件控訴を取り下げるべきであるが，控訴の取下げがされず，被控訴人の訴えが却下となる場合であっても，訴訟費用については，民事訴訟法６２条に基づき，第１，２審を通じて控訴人の負担とすべきである。
第３当裁判所の判断
１本件各減額更正等処分により取り消された部分の取消しを求める訴えの適法
性について
証拠（甲５１～５５）及び弁論の全趣旨によれば，生野税務署長が平成２７年３月１８日付けで，控訴人が当審において主張するとおりの内容の本件各減額更正等処分をしたことが認められる。このことからすると，本件各処分のうち原判決主文第２，３項で取り消すべきものとされた部分は，本件各減額更正等処分によって処分行政庁自らの手で取り消され，その効力を失ったことが明らかである。そうすると，本件控訴により当審の審理判断の対象となった処分はその効力を失っており，被控訴人にはその取消しを求める訴えの利益がなくなったものというべきである。
よって，上記訴えは不適法として却下すべきである。
２訴訟費用の負担について
生野税務署長が当審係属後にした本件各減額更正等処分は，本件刑事最高裁判決を受けて，本件における馬券の払戻金の所得認定等に関する本件各処分当時の解釈を変更し，被控訴人による本件訴え提起時からの主張及び原判決の判断，すなわち，被控訴人が得た馬券の払戻金は雑所得に該当し，外れ馬券を含む馬券の購入総額が必要経費となるとの解釈を結果として採用したものと認められる。そうすると，控訴費用に関しては，被控訴人の側に敗訴と同視すべきでない特段の事情があるというべきであるから，行政事件訴訟法７条，民事訴訟法６２条の趣旨に照らし，これを全部控訴人に負担させるのが相当である。なお，第１審における訴訟費用については，被控訴人の敗訴部分があることから，原判決の判断を変更する必要があるとは認められない。
第４結論
以上の次第で，本件訴えのうち，本件各年分中の所得税及び無申告加算税につき外れ馬券を含めた馬券の購入総額を必要経費として計算した額を超える各部分の取消しを求める訴え（原判決主文第２，３項に係る部分）は，いずれも不適法であるから却下すべきところ，これと異なり，上記各部分の取消請求を認容した原判決（主文第２，３項）は相当でない。
よって，原判決中，控訴人敗訴部分を取り消した上，上記取消請求に係る訴えをいずれも却下することとし，訴訟費用の負担につき行政事件訴訟法７条，民事訴訟法６４条本文，６２条，６１条を適用して，主文のとおり判決する。
大阪高等裁判所第１３民事部
裁判長裁判官           石井寛明
裁判官         阿多麻子
裁判官           栩木純一


平成３０年４月１９日判決言渡
平成２６年（行ウ）第６４９号所得税更正処分等取消請求事件
主         文
１処分行政庁が原告の平成２１年分の所得税について平成２５年３月１１日付けでした更正のうち総所得金額２億８６７２万８６９１円及び納付すべき税額１億０２６４万８０００円を超える部分並びに過少申告加算税賦課決定のうち１６２万４５００円を超える部分を取り消す。２原告のその余の請求を棄却する。
３訴訟費用は，これを２０分し，その９を原告の負担とし，その余を被告の負担とする。
事実及び理由
第１請求
処分行政庁が原告の平成２１年分の所得税について平成２５年３月１１日付けでした更正のうち総所得金額２億５９３２万７９０９円及び納付すべき税額９１８１万２６００円を超える部分並びに過少申告加算税賦課決定を取り消す。
第２事案の概要
本件は，農業等を営んでいた原告が，Ｅ農業協同組合（以下「Ｅ農協」という。）に対する借入金債務について債務免除（以下「本件債務免除」という。）を受け，その債務免除益（以下「本件債務免除益」という。）を一時所得として，平成２１年分の所得税の修正申告をしたところ，処分行政庁から，本件債務免除益は，借入金の目的に応じて事業所得，不動産所得及び一時所得に該当するとして更正（以下「本件更正処分」という。）及び過少申告加算税賦課決定（以下「本件賦課決定処分」といい，本件更正処分と併せて「本件更正処分等」という。）を受けたため，処分行政庁が属する国を被告として，本件更正処分のうち総所得金額２億５９３２万７９０９円及び納付すべき税額９１８１万２６００円を超える部分並びに本件賦課決定処分の取消しを求める事案である。
１関係法令等の定め
本件に関係する法令等の定めは，別紙２「関係法令等の定め」記載のとおりである。
２前提事実
(1)当事者等
ア原告は，米麦の作付けを中心とした農業や不動産賃貸業を営むほか，農産食料品の販売等を目的とするＦ株式会社（昭和５９年１１月１６日に原告が設立。）の代表取締役，農業用畜舎の設計施工及び管理等を目的とする株式会社Ｇ（昭和６０年５月２３日設立。現在の商号はＨ株式会社。）の取締役等を務めるなどしてきた者である。（乙７～乙１３（枝番号を含む。））
なお，原告は，昭和５７年７月８日，Ｅ農協の正組合員としての資格を取得した。（乙４）
イＥ農協は，昭和２３年度にＩ農業協同組合として設立され，昭和３６年度にＪ農業協同組合との合併を経た後，平成２２年３月１日にＫ農業協同組合（以下「δ農協」という。）と合併するまで存続した農業協同組合である。（乙２）
(2)Ｅ農協からの借入れ等
ア原告は，昭和５８年３月１日にＥ農協との間で金銭の借入れに係る取引を開始し，以後，Ｅ農協から継続的に金銭の借入れ等をするようになり，原告のＥ農協に対する借入金債務は，平成１１年９月３０日時点で６億０４３０万８１９５円（３４件）となっていた。
なお，Ｆ株式会社及び株式会社Ｇも赤堀農協から金銭の借入れを行っており，同各社のＥ農協に対する借入金債務は，Ｆ株式会社につき５７１６万９３１４円（２件。同年１０月２９日時点），株式会社Ｇにつき３０６５万７８６２円（１件。同年６月１８日時点）となっていた。（乙１４，乙１５）
イ原告及びＦ株式会社の赤堀農協に対する借入金債務については，平成１１年１０月２９日，債務の借換え及び組替え（以下「本件借換え等」という。）がされ，その結果，原告のＥ農協に対する借入金債務は，①借入年月日を平成９年１２月１２日，借入金額を１１００万円とするもの（ただし，本件借換え等の後の残債務は６００万２５１９円。以下「借入金Ａ」という。），②借入年月日を平成１１年１０月２９日，借入金額を１億７１７０万円とするもの（以下「借入金Ｂ」という。），③借入年月日を同日，借入金額を１億４３００万円とするもの（以下「借入金Ｃ」という。），④借入年月日を同日，借入金額を２０００万円とするもの（以下「借入金Ｄ」という。）と整理されることになった（以下，借入金Ａから借入金Ｄまでを併せて「本件借入金」といい，本件借換え等が行われる前の原告のＥ農協に対する債務を「本件旧借入金」という。）。
なお，借入金Ｂは，別表１「本件旧借入金一覧」（以下「旧借入金一覧」という。）のうち「延滞元金」及び「延滞利息及び遅延損害金」に係る債務の借換えを目的としたもの，借入金Ｃは，旧借入金一覧のうち「担保区分」欄が「不動産担保（根抵当）」とされているものにつき，その「約定残高（期日未到来元本）」及び「未収約定利息」に係る債務の組替えを目的としたもの，借入金Ｄは，原告のＥ農協に対する購買未収金を返済するための借入れを目的としたものである。（乙１８～乙２３，乙９４，乙１２５）
ウ本件債務免除等
(ア)Ｅ農協は，平成２０年１２月２４日にＬ弁護士に対し，原告，Ｆ株式会社及び株式会社Ｇ（以下「原告外２社」という。）に対する債権の回収を委任したほか，Ｍ弁護士及びＮ弁護士（以下Ｌ弁護士及びＭ弁護士と併せて「Ｌ弁護士ら」という。）にも同様の委任をした（甲８，乙４２，乙４３）。


(イ)Ｌ弁護士らは，平成２１年２月１７日付けで，原告外２社が一括してＥ農協に１億３０００万円を弁済することを条件として，Ｅ農協が抵当権者となっている抵当権を原告外２社が指定する金融機関に譲渡するとともに，原告外２社に対する「残債権の一切を免除することに異存ありません」などと記載した通知書を送付した。（乙４２，乙４３）(ウ)原告外２社は，平成２１年３月２７日，Ｅ農協に対して，弁済金として一括して１億３０００万円（内訳は，原告分が４３００万円，Ｆ株式会社分が５７００万円，株式会社Ｇ分が３０００万円である。）を支払い（以下，この支払に係る金銭を「本件弁済金」という。），Ｅ農協は，同月３０日付けで原告外２社に対して，「証書貸付金の残債務について，一切を放棄致します」と記載した通知書を送付した。（甲８，乙４４～乙４９）
(エ)なお，上記(ウ)の弁済前の時点における原告のＥ農協に対する債務の額は，別表２「平成２１年３月２７日の本件弁済金の支払前の時点における原告の債務の額」記載のとおりであり，本件弁済金は，別表３「原告の債務への充当額の本件借入金ごとの内訳」記載のとおり充当された。
⑶本件訴え提起に至る経緯
ア処分行政庁は，本件債務免除益の額は，上記(2)ウ(エ)の原告のＥ農協に対する債務の総額４億７４１０万８８９７円から同(ウ)の原告の債務に係る弁済額である４３００万円を控除した４億３１１０万８８９７円であるとした上で，平成２４年１１月，原告に対して，平成２１年分の所得税の修正申告のしょうようをした。
イ原告は，平成２５年２月１３日，本件債務免除益の全額を一時所得として計算し，別表４「所得税の課税処分等の経緯」（以下「別表４」という。）の同日付け「修正申告」欄のとおり記載した修正申告書（以下「本件修正申告書」という。）を処分行政庁に提出した。（甲１）ウ処分行政庁は，平成２５年２月２２日付けで，本件修正申告書に対する過少申告加算税の賦課決定をした。（乙５０）
エ処分行政庁は，平成２５年３月１１日付けで，本件債務免除益の額として認定した４億３１１０万８８９７円のうち，６８１７万５１１２円は事業所得の総収入金額，５５３９万８０１３円は不動産所得の総収入金額，３億０７５３万５７７２円は一時所得の総収入金額にそれぞれ算入されるとして，別表４の「本件更正処分等」欄のとおり本件更正処分等を行った。
（甲２）
オ原告は，本件更正処分等を不服として，平成２５年５月８日，処分行政庁に対し，異議申立てをしたが，処分行政庁は，同年７月４日付けで，上記原告の異議申立てを棄却する旨の決定をした。（甲３）カ原告は，平成２５年８月５日，国税不服審判所長に対し，審査請求をしたが，同所長は，平成２６年７月１日付けで，原告の審査請求を棄却する旨の裁決をした。（甲４）
キ原告は，平成２６年１２月２２日，本件訴えを提起した。
３争点
(1)本件債務免除益の所得区分
(2)理由の差し替えの可否
(3)国税通則法６５条４項所定の正当な理由の有無
４争点に対する当事者の主張
(1)争点(1)（本件債務免除益の所得区分）について
（被告の主張）
ア債務免除益に係る所得区分の判断方法
所得税法は，所得をその源泉又は性質によって１０種類に区分しているが，これは，所得がその性質や発生の態様によって担税力が異なるという前提に立って，公平負担の観点から各種所得の金額の計算においてそれぞれの担税力の相違を加味しようという考慮に基づいたものと考えられる。したがって，所得区分の判断に当たっては，その所得の性質や態様等といった担税力を基礎付ける事情を踏まえた検討を欠かすことはできないというべきである。これを債務免除益について見ると，その直接の発生原因（債務免除行為）自体は全ての債務免除益に共通している事情であるから，債務免除行為それ自体から所得（債務免除益）の性質等が決定されるとはいい難く，債務免除益が債務を免れたという消極的な形で経済的利益を得るものであることからすれば，その所得の性質は当該債務と密接に関連するというべきである。
そして，このことを借入金に係る債務免除益について見ると，所得税法は，期中における消費額と純資産増加額の合計を所得と捉えているが，借入金それ自体は所得ではないと解されている。これは，借主が借入金を取得する一方で同額の債務を負うことから，両者を差し引くと経済的に見て何ら純資産が変動しないことを前提にしたものと考えられる。そうすると，借入金債務の全部又は一部を免れた場合には，上記の前提が覆り，当初の借入金との関係で純資産の増加としての所得（債務免除益）の発生を観念できる。
このように，借入金に係る債務免除益が所得とされる実質的な根拠（実質的な担税力）は，消極財産を減少させた債務免除行為ではなく，当該債務の発生時にその対価として受領した経済的対価にあるというべきであるから，その所得の性質は，当該借入金債務の性質等を踏まえて検討すべきと考えられる。
このことは，所得税基本通達３６－１７（平成２６年課個２－９による削除前のもの）の取扱いを法令上明確化した所得税法４４条の２（平成２６年法律第１０号による改正後のもの）が，同条２項各号に規定された各所得を生ずべき業務等に係る債務の免除を受けた場合の債務免除益については，その元となる債務の発生原因に応じて所得区分を判断するという考え方を定めていることからも明らかである。
したがって，債務免除益の所得区分を判断するに当たっては，当該免除益の直接の発生原因よりも，それを生み出す元となった債務の発生原因を重視すべきものと解される。
イ本件債務免除益のうち事業所得に該当するもの
(ア)事業所得該当性の判断基準


所得税法２７条１項に規定する「事業」とは，自己の計算と危険において独立して営まれ，営利性，有償性を有し，かつ反覆継続して遂行する意思と社会的地位とが客観的に認められる業務をいい，ある経済活動が事業に該当するか否かは，活動の規模と態様，相手方の範囲等，種々のファクターを参考として判断すべきであるところ，一般的に事業の遂行上生じた付随収入は事業所得に該当すると解されている。そして，こうした付随収入が事業所得に該当するか否かは，当該事業の本体をなす業務の遂行と当該付随収入の関連性の強さを考慮して判断すべきであるところ，前記のとおり，債務免除益の所得区分を判断するに当たっては，当該債務免除益の直接の発生原因よりも，それを生み出す元となる債務の発生原因を重視すべきであるから，本件債務免除益のような借入金に係る債務免除益が事業所得に該当するか否かは，当該事業の遂行と借入金の使途との関連性の強さを考慮して判断することになる。
(イ)本件旧借入金の使途について
ａ旧借入金一覧順号（以下「順号」という。）１１の借入金について原告は，平成８年１月３０日，Ｅ農協から２３００万円を借り入れ，当該借入金を，同月２２日に購入した群馬県α郡β町（以下「β町」という。）γ７６１番（現在の群馬県δ市（以下「δ市」という。）γ７６１番）の農地の対価の支払に充てた。
なお，上記農地については，平成８年１月３０日，原告を債務者，Ｅ農協を根抵当権者とする根抵当権（極度額３８００万円）が設定された。
ｂ順号２０の借入金について
原告は，平成９年４月２５日，Ｅ農協から１６００万円を借り入れ，当該借入金を，同月１日に購入したβ町ε４９０番４（現在のδ市ε４９０番４）の農地の対価の支払に充てた。
なお，原告は，平成２４年７月３日，上記農地を原告が代表取締役を務めるＯ株式会社に売却した。
ｃ順号２４の借入金について
原告は，平成９年１１月２０日，Ｅ農協から２０００万円を借り入れ，当該借入金を，同月２１日に購入した群馬県α郡ζ４４０番及び４４１番（現在のδ市ζ１丁目４４０番及び４４１番）の各農地の対価の支払に充てた。
なお，原告は，平成１３年１０月２日，上記各農地をβ町η１４５７番３（現在のδ市η１５８７番）の農地と交換し，平成１６年４月２７日，上記交換により取得した農地をＦ株式会社に売却した。
ｄ借入金Ａ及び順号２５の借入金について
原告は，平成９年１２月１２日，Ｅ農協から農地購入資金として１１００万円を借り入れ，同日に購入したβ町γ７３０番４（現在のδ市γ７３０番４）の農地の対価の支払に充てた。
なお，原告は，平成１１年２月１７日，当該農地をβ町η１４５０番４及び５（現在のδ市η１４１０番及び１４１１番）の各農地と交換し，平成２２年７月２７日，上記交換により取得した各農地をＦ株式会社に売却した。
ｅ順号２７の借入金について
原告は，平成１０年２月２日，Ｅ農協から４４００万円を借り入れ，当該借入金を，平成９年１１月２８日にＥ農協から借り入れた４９００万円の借入金の返済に充てているところ，上記４９００万円の借入金は，別の９件の借入金の返済に充てられたものであり，当該９件の借入金のうち６件の借入金（返済当時の残債務は８４３万３１８２円）は，農業用機械であるコンバイン，トラクター乾燥機及びホイールローダーの購入に充てられたものである。
(ウ)小括
ａ原告は，現在まで，米麦等の作付けを中心とした農業を営んでいる者であり，前記(イ)の農地及び農業用機械の取得は，原告の農業の遂行と密接な関連性を有すると認められる。したがって，本件債務免除益のうち，前記(イ)の借入金（以下「本件農地取得借入金」という。）に係る部分（順号２７については前記８４３万３１８２円の返済に係る部分に限る。）は，原告が従事する事業（農業）と関連する付随収入であるから，所得税法２７条１項所定の事業所得に該当する。なお，原告は，農地を取得した理由につき，農業を行うためではなく，当初から農地転用を図り，原告が主宰する会社へ売却する目的で取得したものと考えられるなどと主張するが，借入れから大きく遅れた時期にＦ株式会社等に売却した合理的な理由はないし，本件借入金に係る平成２０年分の約定利息及び遅延利息については，原告の平成２０年分の事業所得の総勘定元帳において，その全額が必要経費に算入されていることと整合しないというべきである。
ｂそして，本件債務免除益は，本件借換え等の前の使途を表す本件旧借入金と直接の対応関係は存在しないことから，資金使途に応じて本件旧借入金ごとに按分して考えるのが合理的であり，本件債務免除益のうち，本件農地取得借入金に係るものとして按分された部分の金額である８１０９万７６１３円が原告の平成２１年分の事業所得として総収入金額に算入されるべきである。
ウ本件債務免除益のうち不動産所得に該当するもの(ア)所得税法２６条１項は，「不動産所得とは，不動産，不動産の上に存する権利，船舶又は航空機（括弧内略）の貸付け（括弧内略）による所得（事業所得又は譲渡所得に該当するものを除く。）をいう。」と規定し，同条２項は，「不動産所得の金額は，その年中の不動産所得に係る総収入金額から必要経費を控除した金額とする。」と規定しており，不動産所得の金額について「総収入金額」という文言を用いている。その趣旨としては，利子所得，配当所得，給与所得及び退職所得については，その収益の内容が比較的単純であるので「収入金額」の文言を用い，これに対し，不動産所得，事業所得，山林所得，譲渡所得，一時所得及び雑所得については，副収入や付随収入等も加わってその収益の内容が複雑になる場合が多いことから，「総収入金額」という文言を用いることによって，その所得に係る収入金額の総額を計算し，これに総体として対応する必要経費をそれから控除して，それらの所得の金額を計算するという所得税法上の所得計算の態度を示したものと解されている。なお，同条１項の「による」という文言は，単に因果関係を示すものにすぎず，貸付けによる所得は，貸付けと因果関係のある所得であれば足り，貸付けの経済的対価等に限定されるものではない。


そうすると，不動産所得には，事業所得と同様，不動産等の貸付けの対価たる性質を有するものに限らず，不動産等の貸付けに伴う副収入や付随収入等も含まれ，不動産等の貸付業務の遂行により生ずべき収入は不動産所得に該当すると解するのが相当である。そして，こうした付随的な業務から生じる所得が不動産所得に該当するか否かは，当該所得と本体をなす業務の遂行との関連性の強さを考慮して判断すべきであるところ，借入金に係る債務免除益が不動産等の貸付業務の遂行により生ずべき所得か否かを判断する際には，当該不動産等の貸付業務の遂行と借入金の使途との関連性の強さを考慮して判断すべきである。
(イ)本件旧借入金の使途について
ａ順号４の借入金について
原告は，平成６年１１月２９日，Ｅ農協から１２００万円を借り入れ，当該借入金を，同月２１日に購入したβ町θ６１３番４（現在のδ市θ６１３番４）の農地の対価の支払に充てた。
なお，上記農地は，平成１２年２月２９日に地目が宅地に変更され，原告が所有する賃貸用マンションであるＰの敷地の用に供されてきた。
ｂ順号１２の借入金について
原告は，平成８年２月７日，Ｅ農協から３００万円を借り入れ，当該借入金を，同日に農地法３条の許可を受けることを条件として購入したβ町θ６１３番１（現在のδ市θ６１３番１）の農地の対価の支払に充てた。
なお，上記農地は，平成８年２月７日，原告を債務者，Ｅ農協を根抵当権者とする根抵当権（極度額２０００万円）が設定されたほか，平成１２年２月２９日に地目が宅地に変更され，前記ａのＰの敷地の用に供されてきた。
ｃ順号２６の借入金について
原告は，平成１０年１月１４日，Ｅ農協から３６００万円を借り入れ，当該借入金を賃貸用の共同住宅Ｑの建設資金の一部の支払に充てた。
(ウ)小括
一般に不動産等の貸付業務の遂行には，その賃貸の用に供する不動産等を所有していることが不可欠であるから，不動産等を購入して賃貸の用に供したのであれば，当該不動産等の購入は，賃貸業務の遂行と密接な関連性を有していると認められる。そして，前記(イ)の各借入金（以下「本件賃貸不動産取得借入金」という。）は，いずれも賃貸用不動産の取得に充てられており，これらは不動産等の賃貸業務の遂行と密接な関連性を有する。
したがって，本件債務免除益のうち，本件賃貸不動産取得借入金に係るものとして按分された金額である６７９９万１９５４円は不動産所得の総収入金額に算入されるべきである。
エ本件債務免除益のうち雑所得に該当するもの
(ア)はじめに
本件債務免除益のうち，本件農地取得借入金及び本件賃貸不動産取得借入金以外に係る部分は，原告の何らかの経済活動に費消されたと考えられるものの，その使途が明らかではないから，これらが所得税法３４条１項の掲げる利子所得ないし譲渡所得のいずれかに区分することは困難であり，一時所得に該当するか否かを検討することになる。そして，所得税法３４条１項は，「一時所得とは，利子所得，配当所得，不動産所得，事業所得，給与所得，退職所得，山林所得及び譲渡所得以外の所得のうち，営利を目的とする継続的行為から生じた所得以外の一時の所得で労務その他の役務又は資産の譲渡の対価としての性質を有しないものをいう。」と規定しており，一時所得に当たるというためには，当該所得が，上記利子所得ないし譲渡所得以外の所得であることを前提として，①営利を目的とする継続的行為から生じた所得以外の一時の所得であること（非継続性要件），②労務その他の役務又は資産の譲渡の対価としての性質を有しないものであること（非対価性要件）が必要である。
(イ)非継続性要件について
ａ営利を目的とする継続的行為から生じた所得であるか否かは，文理に照らし，行為の期間，回数，頻度その他の態様，利益発生の規模，期間その他の状況等の事情を総合考慮して判断するのが相当であるところ，前記のとおり，債務免除益の所得区分の判断に当たっては，当該免除益の直接の発生原因よりもその元となる債務の発生原因を重視すべきであることからすれば，債務免除益に係る一時所得の非継続性要件の判断においても，債務の発生原因を重視しつつ，その債務の発生から免除に至るまでの諸事情を総合考慮して，その債務免除益が継続的行為から生じた所得に該当するか否かを判断すべきである。ｂ本件においては，原告は，昭和５８年３月１日にＥ農協と金融取引を開始し，それ以降，継続的にＥ農協から融資を受けていたところ，平成１０年に実施された群馬県常例検査で指摘されたとおり，当該融資の中には本来行われるべき理事会への付議が行われないまま実施されるなどしたものも含まれており，特に，平成７年４月以降には，原告外２社，Ｒ株式会社及びＳ（以下，これらの者のうち原告以外の者の全部又は一部を指して「関連会社等」という。）への融資が急増しているが，当該融資にはＥ農協のＴが中心的立場として関与していた。また，原告は，上記群馬県常例検査後の本件借換え等において，その後の期限内償還を約束していたにもかかわらず，１回目の返済日から滞納し，その後，平成２０年３月２６日まで一切返済しなかったばかりか，通常，債務が完済されるまで解除が認められるはずのない根抵当権の一部解除を申し出て，Ｅ農協に根抵当権を解除させ，その結果，根抵当権の対象となる不動産は，根抵当権極度額に見合う価値を有しないこととなった。


そして，原告は，Ｅ農協が，δ農協との合併に当たって，δ農協から合併に向けた期日までに原告及び関連会社等に対する債権を含む不良債権の処理を求められていることを知りながら，自身の債務については返済の引き延ばし工作とも思える提案を繰り返し，本件借入金が平成２０年３月２６日まで全く返済されないままとなっていた。その後，原告は，Ｅ農協が原告及び関連会社等に対する債権をＵ機構へ売却することを決定した直後に，根抵当権が設定されている土地の一部について，Ｅ農協に対して２００万円の弁済を条件に根抵当権の解除を申し入れているところ，かかる申入れに対して，ＴがＥ農協の正規の決裁を待たずに，上記土地に第２順位の根抵当権の設定を受けていたＶ協会に対して根抵当権の一部解除を申請することで承諾を得たものである。また，原告は，原告及び関連会社等に対する債権をＵ機構へ売却するとのＥ農協の方針について，Ｅ農協に民事訴訟を提起するなどと発言する一方で，Ｅ農協の担保評価額である８８００万円を返済するので残債務を免除して欲しいと申し出るなど，硬軟織り交ぜてＥ農協と交渉し，Ｕ機構へ売却することに対して抵抗した。その結果，Ｅ農協から債権回収の委任を受けていたＮ弁護士を通じて，原告外２社が合計１億３０００万円を返済することを条件に本件債務免除の合意に至ったものである。
このように，原告は，Ｔと通謀した上で，少なくとも平成７年４月以降から平成２１年３月３０日の本件債務免除までの１４年近くの期間，多くの不正の借入れを繰り返し，本件借換え等以降平成２０年まで一度たりとも返済することなく，かえって，融資の担保であった根抵当権を解除するなどの行為を繰り返し，Ｅ農協がＵ機構に売却して原告及び関連会社等に対する債権を処理しようとするや，民事訴訟を提起すると発言するなどして抵抗する一方で，Ｅ農協の担保評価額と同額である８８００万円を返済するから残債務を免除してもらいたい旨申し出るなど交渉し，その結果として４億３１１０万８８９７円もの債務免除を受けたことからすれば，本件債務免除益の元となる債務は，原告とＴとの通謀関係に基づいてＥ農協から長期間にわたり繰り返し受けた多額の不正融資によるものというべきである。そして，原告は，かかる債務について，Ｅ農協への償還を滞らせ続けた末に，本件債務免除をさせたものであり，本件旧借入金の借入れから本件債務免除に至るまでの上記個々の行為は全体として本件債務免除に向けて行われたものであり，本件債務免除益は，一連の継続的行為から生じたものといえる。
したがって，本件債務免除益は，非継続性要件を満たさない。
(ウ)非対価性要件について
ａ所得税法３４条１項所定の労務その他の役務の対価としての性質は，直接的な対価関係より相対的に広い概念であり，具体的には，ある給付が人の地位及び職務に関連してなされる場合も，偶発的とはいえないものについては，非対価性要件を充足しないと解され，また，役務の対価には，給付が具体的・特定的な役務行為に対応・等価の関係にある場合に限らず，広く給付が抽象的，一般的な役務行為に密接・関連してなされる場合も含まれるものと解するのが相当であり，必ずしも関連性が明確でなかったとしても，ある種のいわば見返りのような性質を有するものも広く包摂されると解すべきである。ｂ本件においては，Ｅ農協が，小規模な農業協同組合であったのに対し，原告は，多数の田畑及び施設を所有する大規模農家であり，Ｅ農協に頼まれて土地を購入していたほか，平成１０年当時でＥ農協の貸付金の２２．１％を，平成２０年当時では不良債権の約４割を，それぞれ原告及び関連会社等に対する貸付けが占めるなど，原告は，Ｅ農協内において一組合員を超えた特別な立場にあった。
そして，Ｅ農協は，δ農協との合併に向けて，δ農協から不良債権の処理を求められ，Ｅ農協の不良債権のうち４割を占める原告及び関連会社等に対する債権の処理を進める必要があるという状況にあり，原告は，かかるＥ農協の状況を認識し，不良債権処理に協力するか否かに関していかなる態度を示すかによって，Ｅ農協とδ農協の合併を左右し得る立場にあったということができるところ，Ｅ農協が原告及び関連会社等に対する債権をＵ機構に売却する方針を決定すると，民事訴訟を提起してＥ農協の役員の責任問題にするなどと発言する一方で，Ｅ農協の担保評価額８８００万円を支払うから残債務を免除するよう申し出るなどした。
したがって，Ｅ農協とδ農協の合併を左右し得るような立場にあった原告は，Ｅ農協が原告及び関連会社等に対する債権をＵ機構に売却した場合には民事訴訟を提起して役員の責任を追及すると発言し，また，Ｅ農協の担保評価額である８８００万円を支払うと発言するなどして，Ｅ農協によるＵ機構への債権の売却を断念させて，本件債務免除を受けたものと認められる。
ｃ以上のとおり，本件債務免除益は，Ｅ農協とδ農協の合併に必要であった原告及び関連会社等に係る不良債権処理と同義であったということができるところ，原告は，小規模農協であるＥ農協がその不良債権の４割を占めていた原告自身及び関連会社等に対する債権を処理するに当たり，Ｔをして根抵当権の解除等をさせることで債権評価額を減少させ，その一方で，Ｅ農協と硬軟織り交ぜた交渉を行い，Ｕ機構への売却ではなく本件債務免除を成立させたというのであって，Ｅ農協とδ農協との合併の成否を左右し得る特別な立場にあった原告の債務につき上記のとおり行われた本件債務免除に基づく本件債務免除益を偶発的なものであるということはできない。また，原告が，本件債務免除によって，１億３０００万円を支払うことにより４億円もの債務を返済しない利益を得たことが，Ｅ農協における不良債権の処理，すなわち，Ｅ農協とδ農協の合併に協力する見返りとして受けたものであると評価することもできる。
したがって，本件債務免除益は，非対価性要件を満たさない。
(エ)小括
以上によれば，本件債務免除益のうち本件農地取得借入金及び本件賃貸不動産取得借入金以外に係る部分については，利子所得ないし譲渡所得のいずれの所得にも該当しない上，一時所得にも該当しないから，所得税法３５条１項の雑所得に該当する。
（原告の主張）
ア本件債務免除益の所得区分について


(ア)本件債務免除の発端は，Ｅ農協とδ農協との合併の際の足かせとなる可能性が高い不良債権について，Ｅ農協側から一方的にＵ機構に売却する旨を申し出てきたことにあり，この申出に対し，返済意思を有していた原告は，Ｅ農協の財産を不当に減少させる行為であるとして異議を唱え，その後の原告とＥ農協との話合いにより，原告外２社がＥ農協に対して一部を一括で弁済するとともに，その残額を放棄する旨を双方で合意したものであり，本件債務免除は，和解に基づくものにほかならない。
(イ)そして，和解は，当事者双方が互いに譲歩してその間に存する争いを止める義務を負う契約であり，あらゆる事情の相関関係から偶発的に合意に至るものであるし，その効果は，将来に向かう創設的なものであって，新たな法律関係を形成するものである。そのような和解により生じた本件債務免除益は，一時的かつ偶発的な所得であり，一時所得というほかないのであって，本件債務免除益の所得区分を判断するに当たって，本件債務免除益を生み出す元となる債務の発生原因を重視すべきではない。
イ被告の主張について
(ア)順号２０，２４及び２５の借入金並びに借入金Ａについて原告は，順号２０，２４及び２５の借入金並びに借入金Ａにより農地を購入しているが，当該農地あるいは当該農地との交換により取得した農地は，いずれも農地転用の上，Ｆ株式会社やＯ株式会社に売却されているのであって，原告は，当初から農地転用等を図り，原告が主宰する会社へ売却等する目的で上記各農地を取得したものである。特に，上記各借入金のうち，順号２０を除く借入金により購入した農地につき，農地取得後，間もない時期に農地交換が行われているが，原告としては，Ｆ株式会社に隣接する農地を取得するために当該隣接地の所有者の希望に沿う農地を取得した上で農地交換を行ったものである。したがって，原告は，原告の農業の用に供するために上記各借入金で農地を購入したものではない。
(イ)雑所得に該当するとされるものについて
ａ原告は，Ｅ農協が抱える不良債権の処理のためにＥ農協から本件旧借入金を借り入れて農地を購入し，当該農地の転用等を行って，土地の有効利用を図っていたのであり，いわばＥ農協の協力者であった。その後，バブル崩壊後の金融不安から経営体力のない中小農協の合併が進められることになったが，Ｅ農協においては，原告への貸付金額が多額であり，かつ返済が進んでいなかったことが合併の障壁になり，それを契機として本件債務免除に至ったものである。かかる本件債務免除に至る契機は，原告がコントロールできない偶発的な事情によるものであり，本件債務免除に当たり，原告が特別な立場を利用したということはない。
ｂまた，原告は，単なるＥ農協の一組合員として，Ｅ農協から一般の経済活動に必要な融資を受け，生業として農業を営み，地域の農民の生活向上，経済生活の安定等の産業振興に貢献してきたにすぎないことに加え，Ｎ弁護士は，より多額の債権回収に向けてあらゆる手練手管を駆使し，残余の債務免除という甘い蜜を与えるのと引き換えに多額の債権回収をすることに最大の努力を傾注し，通例では考えることのできない１億３０００万円という債権回収の成果を上げて，本件債務免除に至ったのであって，本件債務免除は，Ｅ農協主導の下に行われた和解の成果にすぎず，見返りのような対価としての性質を持つものではない。
ｃさらに，本件において，Ｅ農協とδ農協の合併により見返りを受けたのは，８００万円で原告に対する債権を売却することを撤回して，１億３０００万円の支払を受けたＥ農協，あるいは，原告が様々な農協スキャンダルに現在も口をつぐんでいるために失脚を免れているＥ農協の幹部であり，しかも，Ｕ機構への売却価額を知っている原告としては，Ｕ機構に売却された債権を１０００万円余りで買い戻すことも可能であったのであるから，１億３０００万円もの大金を支払うことによる経済的見返りはあり得ない。
(2)争点(2)（理由の差し替えの可否）について
（被告の主張）
ア理由の差し替えについては，一般に，取消訴訟においては，別異に解すべき特別の理由のない限り，行政庁は当該処分の効力を維持するための一切の法律上及び事実上の根拠を主張することが許されるものと解すべきである。そして，ここにいう特別の理由とは，処分の理由の差し替えを制限する実定法上の根拠がある場合が挙げられ，具体的には，青色申告書に係る更正について理由付記を義務付けた所得税法１５５条２項が考えられるところ，同項の趣旨としては，理由付記の一般的な趣旨である恣意抑制機能，争点明確化機能に加えて，帳簿記載保障機能が認められるところ，理由の差し替えの可否の判断においては，帳簿記載保障機能を定めた所得税法の趣旨が没却されるか否かという点が主たる判断基準になると考えられる。
本件において，被告は，本件債務免除益の所得区分について，本件更正処分により，事業所得，不動産所得及び一時所得に区分されるとしていたものを，本件訴訟において，正しくは，事業所得，不動産所得，雑所得に区分される（一時所得には当たらない。）旨主張したものであり，当該主張は，帳簿記載の事実を否認することなく，法的評価である所得区分を変更したにすぎないものであって，所得税法１５５条２項の趣旨である帳簿記載保障機能を害するおそれはないから，同項の規定によって理由の差し替えが違法となることはない。
イ原告は，課税処分の取消訴訟について争点主義（すなわち処分理由の同一性）を前提に処分の同一性を欠くと主張するようであるが，課税処分の取消訴訟においては，いわゆる総額主義が採用されていることからすれば，上記原告の主張は失当である。なお，原告が主張する国税不服審判所における争点主義的運営は，総額主義を採用し，争点主義を運営の問題として把握するという考え方であり，課税処分の取消訴訟において総額主義が採られていることと矛盾するものではない。
また，原告は，理由付記一般に当てはまる争点明確化機能等を理由として，理由の差し替えについては，差し替え前後の理由に実質的な同一性が認められる必要があるとするが，かかる一般的な趣旨のみを根拠として理由の差し替えが許されないと解することはできない。
（原告の主張）


ア青色申告の理由付記制度の争点明確化機能や不服申立前置主義のスクリーニング機能からすれば，処分理由の差し替えは，課税要件事実の同一性が担保されている場合でなければ許されないと解すべきである。本件では，不服申立ての段階から，課税処分の内容として，本件債務免除益を区分できるのかということが争点となっていたが，被告は，本件訴訟において，原告とＴとが通謀することにより不正に資金提供を受けただけではなく，Ｅ農協に対する脅迫等により本件債務免除を勝ち取るという見返りを得ていることから非対価性要件を充足せず，本件債務免除益のうち明確な所得区分ができない部分は，一時所得ではなく，雑所得であるという理由の差し替えを行っているところ，これは，本件訴訟提起後に突如として主張されるに至った理由の差し替えに当たる行為であり，その立証する証拠は本件訴訟提起後の追加的調査によるものであって，許される範囲を逸脱していると言わざるを得ない。
イまた，本件更正処分において一切主張することのなかった配当所得の存在を主張することは，争点主義的運営を無視した暴挙である。(3)争点(3)（国税通則法６５条４項所定の正当な理由の有無）について
（原告の主張）
本件更正処分は，顧問税理士であるＸ税理士が税務調査段階において，所得区分についての税務指導を再三要請していたにもかかわらず，修正申告のしょうようが行われた平成２４年１１月はおろか，修正申告を行った平成２５年２月の時点で適切な税務指導がなされることがなかったために，やむなく行った修正申告に対するものである。
したがって，本件更正処分は，適切な行政指導を意図的に怠った行政不作為に基づく課税処分であり，本件において過少申告加算税を課すのは不当かつ酷であり，加算税を課さない正当な理由があるといえる。
（被告の主張）
ア過少申告加算税は，過少申告による納税義務違反の事実があれば，原則としてその違反者に対し課されるものであり，これによって，当初から適法に申告し納税した納税者との間の客観的不公平の実質的な是正を図るとともに，過少申告による納税義務違反の発生を防止し，適正な申告納税の実現を図り，もって納税の実を挙げようとする行政上の措置であり，過少申告加算税の上記の趣旨に照らせば，国税通則法６５条４項にいう正当な理由があると認められる場合とは，真に納税者の責めに帰することのできない客観的な事情があり，上記のような過少申告加算税の趣旨に照らしても，なお，納税者に過少申告加算税を賦課することが不当又は酷になる場合をいうものと解するのが相当である。
イ本件においては，適正な修正申告のしょうようがされている上，当初申告時に真に原告の責めに帰することができない客観的事情は認められない。また，仮に，修正申告のしょうようにおいて，所得区分についてまで具体的に教示されていなかったとしても，そもそもかかる期限後の事後的な行為により当初申告に正当な理由が生じるものではない上，修正申告について見ても，かかる教示がされなくとも，自らの判断で適正な所得区分に基づく修正申告ができるのであるから，真に原告の責めに帰することができない客観的な事情があって修正申告において適正な所得区分による申告ができなかったということもできない。
したがって，国税通則法６５条４項の「正当な理由があると認められるものがある場合」に該当する余地はない。
第３当裁判所の判断
１認定事実
(1)当事者等
ア原告の事業活動等
(ア)原告は，昭和５７年７月８日にＥ農協の正組合員としての資格を取得し，現在まで米麦の作付けを中心として農業を営んでいるほか，平成４年５月にオムツ工場，平成５年９月に倉庫・事務所，同年１２月に倉庫，平成８年６月に倉庫・事務所，平成９年９月に共同住宅（Ｑ），平成１２年３月に賃貸用マンション（Ｐ），平成１６年１２月に倉庫，平成２０年１１月に共同住宅をそれぞれ取得した上で，賃貸の用に供するなどして，事業の拡大を図ってきた。（乙４，乙６，乙４１）また，原告は，昭和５９年１１月１６日にＦ株式会社を設立し，Ｆ株式会社の代表取締役を務めてきたほか，平成２年５月３１日には，株式会社Ｇの取締役に就任するなどして，事業の拡大を図ってきた。（乙７～乙１３（枝番号を含む。））
(イ)なお，原告は，長年にわたる大口顧客としてＥ農協の内情にも精通していた。（弁論の全趣旨）
イＥ農協について
(ア)Ｅ農協は，支店を有しない農業協同組合（いわゆる単協）であり，平成２１年頃の正組合員数は６３７名，役員は１２名，職員は５６名，貸付金残高は約４０億０７３７万９０００円であった。（乙２，乙３）(イ)Ｅ農協は，平成２年頃から平成４年頃まで及び平成１３年頃から平成１４年頃までにかけて，δ農協との間で２回にわたり合併交渉を行ったが，いずれもＥ農協の合併臨時総会において否決されたことにより合併には至らず，平成１８年４月には，３回目となるδ農協との合併交渉に向けて準備を進めていたが，Ｅ農協における不良債権の比率がδ農協の同比率よりも高かったため，δ農協から，不良債権処理が進まなければ，合併に向けての進展はない旨を指摘されていた。（乙２，乙５１，乙１２１，乙１２２，Ｙ４頁～５頁，原告６頁～７頁）
ウＴについて
(ア)Ｔは，昭和５９年４月にＥ農協の金融課に配置され，大口融資や制度融資，一般貸付けを担当し，平成３年６月１日に融資係長に，平成１７年４月１日に金融課長にそれぞれ昇進し，平成１８年９月８日まで，Ｅ農協における融資業務に従事していた。
なお，Ｔは，平成７年４月１日にＺが金融課長に就任して以降，原告への融資を含め，Ｅ農協の融資関係事務のほとんどを任されていた。（乙５９，乙７８，Ｔ１頁～３頁，１５頁，２０頁～２１頁）(イ)その後，Ｔは，平成１８年９月８日から平成２０年１２月１日までリスク管理課長（リスク管理課は，平成１８年９月８日にＥ農協に貸付債権の回収を専門に担当する部署として新設されたものである。）を務め，平成２０年１２月１日に農燃係長に降格となった後，平成２２年２月にＥ農協を退職し，同年６月２４日に原告が代表取締役を務めるｆ株式会社の取締役に就任するなど，原告が主宰する複数の法人の役員に就任した。（乙９の１，乙１０～乙１２，乙５１，乙５９，Ｔ３５頁～３７頁）
(2)原告及び関連会社等の借入れの開始等


ア原告は，昭和５８年３月１日，Ｅ農協との間で，β町ι１０９４番（現在のδ市ι１０１１番）の農地等にＥ農協を根抵当権者とする根抵当権を設定する旨の契約を締結して，金銭の借入れに係る取引を開始した。（乙７５）
なお，原告は，Ｅ農協が抱える不良債権の処理のために，Ｅ農協の依頼に応じて，Ｅ農協から金銭を借り入れて農地を購入することも行っていた。（甲９・２頁，甲２１・２頁，原告１頁～２頁，２０頁）イその後，原告は，平成元年６月１２日に田植え機の購入費用に充てるためＥ農協から４００万円を借り入れるなど，継続的にＥ農協との取引を行っていたほか，原告及び関連会社等もＥ農協と取引を行い，その結果，Ｅ農協の原告及び関連会社等に対する貸付金額は，平成７年１月３１日時点で２億８８４５万３０００円，平成８年１月３１日時点で４億５９４４万２０００円，平成９年１月３１日時点で７億５３２１万８０００円，平成１０年１月３１日時点で１２億６３４８万５０００円，同年３月３１日時点で１２億９１５２万２２０２円となり，同日時点でのＥ農協の原告及び関連会社等に対する貸付金額は，Ｅ農協の貸付金額全体の２２．１％を占めていた。（乙６０の１）
ウなお，Ｅ農協は，昭和５８年３月１日から平成１１年２月１９日までの間，原告及び関連会社等に対する債権を担保するため複数の根抵当権の設定を受けているところ，当該根抵当権については，平成７年１１月１４日に極度額２５００万円の根抵当権が設定されて以降，本件借換え等までの間，既に設定されていた根抵当権を含めて，その設定及び解除が繰り返されている。
他方，Ｅ農協は，上記根抵当権について，逐次Ｅ農協の電算システムに入力し，根抵当権極度額を管理していたが，原告に対する債権に係る上記システム上の根抵当権極度額の管理額は，平成８年９月３０日及び平成９年９月３０日時点ではいずれも３億５８００万円，平成１１年９月３０日時点では４億０３００万円であったのに対し，実際の根抵当権極度額は，順に２億８８００万円，２億５０００万円，２億４０００万円となっており，平成９年９月３０日の時点で，本件旧借入金のうち根抵当権に係る被担保債権額が，実際の根抵当権極度額を上回る状態となっていた。（乙７５，乙７６，Ｔ１８頁，２８頁）
エまた，Ｅ農協は，平成１０年に実施された群馬県常例検査（検査基準日は同年３月３１日）において，原告及び関連会社等に対する貸付けに関して，法令・定款等に違反する貸付けの存在，貸付審査や債権管理が杜撰であることが指摘されている。（乙６０の１及び２）。
⑶本件借換え等
ア原告及びＦ株式会社は，平成１１年１０月１５日，Ｅ農協に対して，複数口の融資を申し込み，同月２１日に開催されたＥ農協の理事会において，一部の借入金（長期譲渡税修正申告分及び市町村税修正申告分の各名目の借入金合計１０００万円）を除き，償還を滞りなく履行するために償還準備金として毎月口座に償還に見合う金額を振り込むことなどの条件付きで上記融資が承認され，原告がＥ農協に対して同条件を約する旨の念書を差し入れたため，同月２９日，上記融資が行われた（本件借換え等）。その結果，原告のＥ農協に対する借入金債務は，借入金Ａないし借入金Ｄに整理されることとなった。（乙１４，乙１８，乙２０，乙２２，乙２４）イしかし，本件借換え等の後，原告は，借入金Ａないし借入金Ｄに係る借入金債務の返済をせず，平成１２年に実施された群馬県常例検査（検査基準日は同年７月３１日）において，今後経営破綻に陥る可能性が大きいとされる「破綻懸念先」に区分され，平成１５年に実施された群馬県常例検査（検査基準日は同年１０月３１日）において，延滞期間６か月以上の者等が該当する実質的な経営破綻とされる「実質破綻先」に区分され，Ｅ農協においては，原告及び関連会社等に対する債権につき，順次，個別貸倒引当金に繰り入れるという会計処理が行われた。（乙６３，乙６４，乙６６～乙６８，原告３３頁）
ウまた，本件借換え等の後も平成２０年３月１９日までの間，原告に対する債権を担保するために設定されていた根抵当権の一部が解除されている。
（乙７５）
(4)本件債務免除等
アＹは，平成１８年４月１９日，Ｅ農協とδ農協との合併に向けた準備のためＥ農協の信用専任担当常務理事に就任した。なお，この頃，Ｅ農協の原告及び関連会社等に対する債権は，Ｅ農協の不良債権全体の約４割を占めていた。（乙５１，乙５９，乙６９，乙１２３，Ｙ４頁）イ   原告は   ，平成   １９年   ５月頃   ，同年   １０月   ３１日   までに   Ｅ農協に対して，１億円を償還する旨の約束をしたが，その後，Ｅ農協に対して，不動産売買の進展が買受人（ｇ）の都合で遅れており，もうしばらくの間，配慮願いたいなどと記載された同月２６日付けの確約書，及び，原告が所有する土地につき，条件が整い次第１億５０００万円で買い受ける旨が記載された同月２７日付けｇ名義の不動産買付証明書を提出した。平成１９年１０月３０日に開催されたＥ農協の理事会において，同年１２月上旬までに原告からの入金の見通しがない場合には，原告にＥ農協に来てもらい話をすることを前提として，上記償還を猶予する旨が承認された。（乙６９）
ウ平成１９年１２月２６日に開催されたＥ農協の理事会において，Ｔから，原告が所有する土地をｇへ売買することが困難となり，他の銀行に対する借換えを進めているなどの説明がされ，同月末までの償還を猶予するとともに，平成２０年１月末までには原告から１億円の償還を実行させるという方針が承認された。（乙６９）


エＥ農協の当時の代表理事組合長であったｈらは，平成２０年１月２１日，原告と面談したが，原告からの１億円の償還については何ら進展がなく，また，同月２５日，原告及びｇと面談したところ，同人らは，前記イの不動産買付証明書に記載の条件である住所移転が終了したため，原告が所有する土地の売買の話を進める旨を説明した。
平成２０年１月３０日に開催されたＥ農協の理事会において，上記原告やｇとの面談の内容が説明された上で，原告に対する債権回収については，法的手段によるという方針が承認された。（乙６９）
オＥ農協は，平成２０年３月２６日，原告から１４６３万２９１０円の弁済を受けた。（乙５１，乙７０）
カ平成２０年５月２７日に開催されたＥ農協の理事会において，Ｅ農協の原告及び関連会社等に対する債権については，Ｖ協会からの弁済後の残債権をＵ機構へ売却することを前提とし，Ｕ機構にその買取評価額を依頼するという方針が決定された。
Ｅ農協は，Ｕ機構に対して，上記評価を依頼したが，Ｕ機構から，買取評価額は１２１７万０１９７円（原告に対する債権は７８７万１３９３円。評価基準日は平成２０年６月１６日）である旨の回答を得た。（乙５１，乙６９）
キ上記カの理事会による方針が決定された後，原告は，Ｅ農協に対して，原告が所有し，Ｅ農協が第１順位，Ｖ協会が第２順位の根抵当権者となっている一部の土地につき，Ｅ農協及びＶ協会に各２００万円を弁済するため根抵当権を抹消してもらいたい旨の申出をした。
これを受けて，Ｔの部下であったｉは，上記申出のとおりに対応したい旨の平成２０年６月１６日付け「根抵当権一部抹消について」と題する文書を起案し，Ｔはこれを了とする旨の決裁をしたほか，Ｙも，平成２０年１０月１日，上記文書の内容について，上記カの方針と異なるがｊ協会の了解も得ている以上やむを得ないと判断して了とする旨の決裁をした。Ｅ農協は，原告から２００万円の支払を受けたことから，平成２０年１０月３日，原告が所有する一部の土地に係る根抵当権を解除した。（乙６９，乙７１，乙７５，Ｙ７頁～８頁）
ク平成２０年８月１日に開催されたＥ農協の理事会において，原告及び関連会社等に対する債権をＵ機構に売却する旨が決定され，この点に関して，Ｅ農協の当時の専務理事であったｍは，同年９月２２日，原告と面談したが，原告は，Ｅ農協の担保評価額である８８００万円を入金するので，担保を抹消し，残債務については免除でどうか，４億２０００万円の債務を８００万円でＵ機構に売却する気が知れず，役員の責任問題であるなどと述べた。（乙５１，乙１２３，原告２５頁）
ケＥ農協は，Ｕ機構から回答された買取評価額で原告及び関連会社等に対する債権を売却した場合，売却額が極めて少額であることから，Ｅ農協の負担も大きくなり，組合員からの批判も大きくなるため，平成２０年１１月２７日，Ｕ機構に売却するのではなく，弁護士に依頼して債権を回収することを理事会で決定し，同年１２月２４日にＬ弁護士に原告及び関連会社等に対する債権の回収を委任するなどした。（乙４２，乙５１，Ｙ９頁，２３頁～２４頁）
コＥ農協は，Ｎ弁護士を通じて，原告との間で，Ｅ農協の原告外２社に対する債権の回収のための交渉を行ったところ，原告から毎月１００万円の分割払を提案された。
Ｅ農協は，原告が様々な理由を付けて貸付金を返済してこなかったというこれまでの経緯のほか，原告から民事訴訟を提起される可能性があり，仮に，訴訟となると解決までに長期間を要すること，Ｅ農協が抱える諸問題が表面化すれば，役員の責任問題が生じたり，組合員から強く批判されたりし，その結果，δ農協との合併に支障が生じることが懸念されたことから，これ以上時間と費用をかけても原告外２社に対する債権の回収を図ることは難しいと判断し，一括払及び債務免除により問題解決を図ることとした。
上記の方針の下，Ｎ弁護士が，原告と協議を行った結果，Ｅ農協が，原告外２社から１億３０００万円の支払を受け，残債務を免除する方法により解決することとなった。（甲８，乙５１，Ｙ９頁～１０頁，原告２７頁～２８頁）
サＬ弁護士らは，平成２１年２月１７日付けで，原告外２社に対して，原告外２社が一括してＥ農協に１億３０００万円を弁済することを条件として原告外２社のＥ農協に対する残債務を免除することに異存はない旨の通知書を送付した。（乙４３）
シ原告外２社は，平成２１年３月２７日，Ｅ農協に対して，弁済金として一括して１億３０００万円（内訳は，原告分が４３００万円，Ｆ株式会社分が５７００万円，株式会社Ｇ分が３０００万円である。）を支払ったため，Ｅ農協は，同月３０日付けで，原告外２社に対して，残債権を放棄する旨の通知書を送付した。（乙４４～乙４９）
(5)本件旧借入金の使途について
ア順号４の借入金について
原告は，平成６年１１月２９日，Ｅ農協から１２００万円を借り入れ，当該借入金を，同月２１日に購入したβ町θ６１３番４（現在のδ市θ６１３番４）の農地（地目は畑）の対価の支払に充てているところ，上記農地は，平成１２年２月２９日に地目が宅地に変更され，原告が所有する賃貸用マンションであるＰ（同日新築）の敷地の用に供されてきた。なお，原告は，平成２２年１２月１日，上記土地及び上記マンションをＦ株式会社に売却した。（乙７５，乙８８の１～乙８９）
イ順号１１の借入金について


原告は，平成８年１月３０日，Ｅ農協から２３００万円を借り入れ，当該借入金を，同月２２日に購入したβ町γ７６１番（現在のδ市γ７６１番）の農地（地目は畑）の対価の支払に充てているところ，同農地は現在も原告が所有している。（乙７５，乙９０の１及び２）
ウ順号１２の借入金について
原告は，平成８年２月７日，Ｅ農協から３００万円を借り入れ，当該借入金を，同日に農地法３条の許可を受けることを条件として購入した（売買契約の効力発生日は同年４月１６日）β町θ６１３番１（現在のδ市θ６１３番１）の農地（地目は畑）の対価の支払に充てているところ，上記農地は，平成１２年２月２９日に地目が宅地に変更され，前記アのＰの敷地の用に供されてきた。
なお，原告は，平成２２年１２月１日，上記土地及び上記マンションをＦ株式会社に売却した。（乙８９，乙９１の１及び２）
エ順号２０の借入金について
原告は，平成９年４月２５日，Ｅ農協から１６００万円を借り入れ，当該借入金を，同月１日に購入したβ町ε４９０番４（現在のδ市ε４９０番４）の農地（地目は畑）の対価の支払に充てているところ，上記農地は，同年（登記は平成２３年７月４日付け）に地目が雑種地に変更されている。なお，原告は，平成２４年７月３日，上記土地をＯ株式会社に売却し，同土地は，同年１０月１日に地目が宅地に変更されている。（乙１４，乙３２，乙３３）
オ順号２４の借入金について
原告は，平成９年１１月２０日，Ｅ農協から２０００万円を借り入れ，当該借入金を同月２１日に農地法３条の許可を受けることを条件として購入した（売買契約の効力発生日は平成１０年１月２１日）群馬県α郡ζ４４０番及び４４１番（現在のδ市ζ１丁目４４０番及び４４１番）の各農地（地目はいずれも田）の対価の支払に充てた。
原告は，平成１３年１０月２日，上記各農地をβ町η１４５７番３（現在のδ市η１５８７番）の農地（地目は畑）と交換し，平成１６年４月２７日，上記交換により取得した農地をＦ株式会社に売却し，当該交換後の農地は，同年８月２７日，地目が宅地に変更されている。（乙１４，乙３４～乙３８）
カ順号２５の借入金及び借入金Ａについて
原告は，平成９年１２月１２日，Ｅ農協から農地購入資金として１１００万円を借り入れ，当該借入金を同日に購入したβ町γ７３０番４（現在のδ市γ７３０番４）の農地（地目は畑）の対価の支払に充てた。原告は，平成１１年２月１７日，当該農地をβ町η１４５０番４及び５（現在のδ市η１４１０番及び１４１１番）の各農地（地目はいずれも畑）と交換したが，当該交換後の農地は，平成１６年８月２７日，地目が雑種地に変更され，平成２２年７月２７日，Ｆ株式会社に売却された。（乙１７，乙２８～乙３１）
キ順号２６の借入金について
原告は，平成１０年１月１４日，Ｅ農協から３６００万円を借り入れ，当該借入金を賃貸用の共同住宅であるＱの建設資金の一部の支払に充てた。なお，原告は，平成２２年１２月１日，上記共同住宅をＦ株式会社に売却した。（乙３９，乙４０）
ク順号２７の借入金について
原告は，平成１０年２月２日，Ｅ農協から４４００万円を借り入れ，当該借入金のうち４２００万円及びこれとは別の１０００万円の合計５２００万円を口座番号「（番号省略）」の口座に振り込み，これを原告が平成９年１１月２８日に借り入れた４９００万円の借入金（貸出番号（番号省略）。返済時点の残債務は４９２２万９０５８円）の返済に充てた。なお，上記４９００万円の借入金については，平成９年１１月２８日，口座番号「（番号省略）」から同「（番号省略）」の口座に振り替えられ，これに振替時点で同口座に存在していた２２８万５１１８円を加えた合計５１２８万５１１８円が，農業用機械の購入資金に充てられた６本の借入金債務（返済当時の残債務は合計８４１万３１８２円。被告は８４３万３１８２円と主張するが，８４１万３１８２円の誤りと解される。）の返済に充てられるなどしている。（乙５８，乙７５，乙８７）２争点(1)（本件債務免除益の所得区分）について
(1)所得区分の判断の在り方等について
ア所得税法は，公平負担の観点から，納税者の所得を，その源泉又は性質によって１０種類に区分し，担税力に応じた計算方法等を定めているところ，かかる所得区分の判断に当たっては，当該所得に係る利益の内容及び性質，当該利益が生み出される具体的態様を考慮して実質的に判断されるべきものと解され，借入金の債務免除益の所得区分の判断においては，当該借入れの目的や当該債務免除に至った経緯等を総合的に考慮して判断するのが相当である。
イ(ア)原告は，本件債務免除益は，和解に基づき発生したものにほかならないところ，和解は，あらゆる事情の相関関係から偶発的に合意に至るものであることなどからすれば，和解から生じた本件債務免除益は，一時的かつ偶発的な所得であり，一時所得にほかならないなどと主張する。しかしながら，所得税法において，借入金が借主の所得とされていないのは，借入金を取得すると同時に，当該借入金を弁済する債務を負い，借主の純資産が増加しないことによるものと解されるところ，上記債務が免除された場合には，借入金額とそれまでの弁済額の差額について純資産が増加することになり，当該差額が所得として観念されることになるのであるから，借入金の債務免除益の所得区分の判断に当たっては，当該借入れの目的や当該借入金の取得に係る経済的利益の性質をおよそ考慮する必要がないとするのは相当ではない。
したがって，原告の上記主張は採用することができない。(イ)また，原告は，一の所得の中に複数の所得区分が混在する所得は，いずれか一つの所得区分に該当することになるとし，本件債務免除益についても，その全体として一つの所得区分に該当し，複数の所得区分に該当することはない旨を主張するが，所得区分の判断に当たり，上記のとおり解さなければならない理由は見当たらない。
(2)不動産所得について
ア債務免除益の不動産所得該当性


不動産所得とは，不動産，不動産の上に存する権利，船舶又は航空機の貸付け（地上権又は永小作権の設定その他他人に不動産を使用させることを含む。）による所得（事業所得又は譲渡所得に該当するものを除く。）をいい，不動産所得を生ずべき業務に関し，当該業務の全部又は一部の休止，転換又は廃止その他の事由により当該業務の収益の補償として取得する補償金その他これに類するものについて，その業務の遂行により生ずべき不動産所得に係る収入金額に代わる性質を有するものも不動産所得に該当するものとされている（所得税法２６条１項，所得税法施行令９４条１項２号）。
ところで，所得税法３６条１項は，「その年分の各種所得の金額の計算上収入金額とすべき金額又は総収入金額に算入すべき金額」と規定しているほか，同法は，各種所得の金額について，利子所得（同法２３条２項），配当所得（同法２４条２項），給与所得（同法２８条２項）及び退職所得（同法３０条２項）については「収入金額」，不動産所得（同法２６条２項），事業所得（同法２７条２項），山林所得（３２条２項），譲渡所得（３３条３項），一時所得（３４条２項）及び雑所得（３５条２項２号）については「総収入金額」と規定し，「収入金額」と「総収入金額」とを区別しているが，かかる区別は，利子所得等については，その収益の内容が比較的単純であるのに対し，不動産所得等については，副収入や付随収入等も加わってその収益の内容が複雑な場合が多いことによるものと解される。
そうすると，不動産所得には，不動産を使用収益させる対価として受け取る利益又はこれに代わる性質を有する利益にとどまらず，不動産貸付業務の遂行による副収入や付随収入等も含まれ，かかる付随収入等には，金銭のみならず金銭以外の物や経済的な利益も含まれると解するのが相当である。
イ本件債務免除益の不動産所得該当性について
(ア)本件借入金のうち順号４の借入金債務の返済に充てられた部分につ
いて
ａ認定事実によれば，原告は，平成６年１１月２９日にＥ農協から借り入れた１２００万円を同月２１日に購入した農地の対価の支払に充てているが，同農地を宅地に転用し，賃貸用マンション（Ｐ）の敷地として利用し始めたのは，それから約５年後の平成１２年２月２９日であって，農地の購入から宅地への転用までの間に相当程度の期間があることが認められる。そして，認定事実によれば，原告は，Ｅ農協の不良債権の処理のためにＥ農協の依頼に応じて，Ｅ農協から金銭を借り入れて農地を購入することもあったことが認められ，このことも併せ鑑みると，上記借入金は，原告の不動産貸付業務の遂行に関わりなく借り入れられたものであることが否定できない。
したがって，本件借入金のうち順号４の借入金債務の返済に充てられた部分に係る債務免除益が原告の不動産貸付業務の遂行と関連性を有するものとは認められない。
ｂこれに対し，被告は，順号４の借入金が賃貸用不動産の取得に充てられており，不動産賃貸業務の遂行と関連性を有すると主張するが，上記ａに説示したとおり，不動産貸付業務の遂行とは関わりなく借り入れられた金銭により購入された農地が，結果として不動産貸付業務に供されたにすぎない可能性があることからすれば，上記借入金をもって購入された農地が，その後不動産貸付業務に利用されているという事実のみをもって，上記借入金が不動産貸付業務の遂行と関連性を有するということはできない。
その他，被告は，Ｘ税理士が，本件借入金の利息が原告の事業所得か不動産所得のいずれかの必要経費となることを前提とする陳述（甲２３）をしている旨を主張するが，Ｘ税理士の陳述を前提にしても，原告の所得について厳密な所得区分の判断をした上で確定申告が行われていた様子はうかがわれないのであって，上記陳述をもってしても，上記判断を左右しない。
ｃ以上によれば，本件借入金のうち順号４の借入金債務の返済に充てられた部分に係る債務免除益が不動産所得に当たると認めることはできない。
(イ)本件借入金のうち順号１２の借入金債務の返済に充てられた部分に
ついて
ａ認定事実によれば，原告は，平成８年２月７日にＥ農協から借り入れた３００万円を同日に購入した農地の対価の支払に充てているが，同農地を宅地に転用し，賃貸用マンション（Ｐ）の敷地として利用し始めたのは，それから約４年後の平成１２年２月２９日であって，農地の購入から宅地への転用までの間に相当程度の期間があることが認められる。そして，認定事実によれば，原告は，Ｅ農協の不良債権の処理のためにＥ農協の依頼に応じて，Ｅ農協から金銭を借り入れて農地を購入することもあったことが認められ，このことも併せ鑑みると，上記借入金は，原告の不動産貸付業務の遂行に関わりなく借り入れられたものであることが否定できない。
したがって，本件借入金のうち順号１２の借入金債務の返済に充てられた部分に係る債務免除益が原告の不動産貸付業務の遂行と関連性を有するものとは認められない。
ｂこれに対し，被告は，順号１２の借入金が賃貸用不動産の取得に充てられており，不動産賃貸業務の遂行と関連性を有することなどを主張するが，これをもって上記借入金が不動産貸付業務の遂行と関連性を有するということはできないことなどは前記(ア)ｂと同様である。ｃ以上によれば，本件借入金のうち順号１２の借入金債務の返済に充てられた部分に係る債務免除益が不動産所得に当たると認めることはできない。
(ウ)本件借入金のうち順号２６の借入金債務の返済に充てられた部分に
ついて
認定事実及び証拠（乙３９）によれば，原告は，平成１０年１月１４日にＥ農協から「運転資金」として借り入れた３６００万円を賃貸用の共同住宅（Ｑ）の建築費用の支払に充てていることが認められ，原告は，上記共同住宅の建築資金に充てる目的で上記借入れを行ったと認めることができる。そうすると，上記借入金については，不動産貸付業務の用に供される建物の建築資金として同業務の遂行のために借り入れられたものであり，同業務のいわば運転資金的性質を有しているものと評価でき，本件借入金のうち順号２６の借入金債務の返済に充てられた部分に係る借入金及びその債務免除益も同様の性質を有するものと理解できる（なお，本件債務免除は，順号２６の借入金債務ではなく，本件借入金債務について行われているものであるが，本件借入金のうち順号２６の借入金債務の返済に充てられた部分の借入れは単なる借換え等であり，実質的にはなお上記業務の運転資金的性質を有しているものと評価できる。）。


そうすると，本件借入金のうち順号２６の借入金債務の返済に充てられた部分に係る債務免除益については，原告の不動産貸付業務の遂行による収入ということができ，不動産所得に当たると認めることができる。
(3)事業所得について
ア所得税法２７条１項は，「事業所得とは，農業，漁業，製造業，卸売業，小売業，サービス業その他の事業で政令で定めるものから生ずる所得（山林所得又は譲渡所得に該当するものを除く。）をいう。」と規定しているところ，不動産所得と同様，事業所得についても「総収入金額」と規定されていることなどに鑑みると，事業所得には，事業の本来的な収入にとどまらず，事業の遂行による副収入や付随収入等も含まれるものと解される。
イ本件債務免除益の事業所得該当性について
(ア)本件借入金のうち順号１１の借入金債務の返済に充てられた部分に
ついて
ａ認定事実によれば，原告は，平成８年１月３０日にＥ農協から借り入れた２３００万円を同月２２日に購入した農地（畑）の対価の支払に充て，現在も当該農地（畑）を所有していることが認められるが，他方で，原告は，Ｅ農協の不良債権の処理のためにＥ農協の依頼に応じて，Ｅ農協から金銭を借り入れて農地を購入することもあったことからすると，上記借入金は，原告の事業の遂行に関わりなく借り入れられたものであることが否定できない。
したがって，本件借入金のうち順号１１の借入金債務の返済に充てられた部分に係る債務免除益は原告の事業の遂行と関連性を有するものとは認められない。
ｂこれに対し，被告は，順号１１の借入金が農地の取得の対価に充てられており，農地の取得は，原告の農業の遂行と関連性を有すると主張するが，そもそも上記農地が原告の農業の用に供されていることを示す的確な証拠はなく，その点を措くとしても，当該農地が，事業（農業）の遂行とは関わりなく借り入れられた金銭により購入されたものであり，結果として事業（農業）の用に供されたにすぎない可能性がある以上，上記借入金が事業の遂行と関連性を有するということはできない。
また，被告は，本件借入金に係る平成２０年分の約定利息及び遅延利息の合計額の全額が，原告の同年分の事業所得の総勘定元帳に記載され，事業所得の金額の計算上必要経費の額に算入されているなどと主張するが，そもそも約定利息及び遅延損害金が事業所得として総勘定元帳に記載されていること自体が適切でない可能性が否定できない。その他，被告は，Ｘ税理士が，本件借入金の利息が原告の事業所得か不動産所得のいずれかの必要経費となることを前提とする陳述（甲２３）をしている旨も主張するが，この点については前記(2)イ(ア)ｂに説示したとおりである。
ｃ以上によれば，本件借入金のうち順号１１の借入金債務の返済に充てられた部分に係る債務免除益が事業所得に当たると認めることはできない。
(イ)本件借入金のうち順号２０の借入金債務の返済に充てられた部分に
ついて
ａ認定事実によれば，原告は，平成９年４月２５日にＥ農協から借り入れた１６００万円を同月１日に購入した農地（畑）の対価の支払に充てているが，上記農地は，上記購入の頃である同年の地目変更を原因として，その地目が雑種地に変更されており，上記購入の頃には農地ではなく，雑種地になっていたことがうかがわれる。そして，認定事実によれば，原告は，Ｅ農協の不良債権の処理のためにＥ農協の依頼に応じて，Ｅ農協から金銭を借り入れて農地を購入することもあったことが認められ，このことも併せ鑑みると，上記借入金は，原告の事業の遂行に関わりなく借り入れられたものであることが否定できない。
したがって，本件借入金のうち順号２０の借入金債務の返済に充てられた部分に係る債務免除益も原告の事業の遂行と関連性を有するものとは認められない。
ｂこれに対し，被告は，順号２０の借入金が農地の取得の対価に充てられており，農地の取得は，原告の農業の遂行と関連性を有するなどと主張するが，上記借入金が事業の遂行と関連性を有するということはできないことなどは，前記(ア)ｂと同様である。
ｃ以上によれば，本件借入金のうち順号２０の借入金債務の返済に充てられた部分に係る債務免除益が事業所得に当たると認めることはできない。
(ウ)本件借入金のうち順号２４の借入金債務の返済に充てられた部分に
ついて
ａ認定事実によれば，原告は，平成９年１１月２０日にＥ農協から借り入れた２０００万円を同月２１日に購入した各農地（いずれも田）の対価の支払に充てているが，上記各農地は，上記借入れ等から約４年後の平成１３年１０月２日に他の農地と交換された上，同交換から約２年７か月後の平成１６年４月２７日に同交換後の農地がＦ株式会社に売却されたことが認められ，原告において，交換前及び交換後の各農地を長期間所有することなく，他に所有権を移転している。そして，認定事実によれば，原告は，Ｅ農協の不良債権の処理のためにＥ農協の依頼に応じて，Ｅ農協から金銭を借り入れて農地を購入することもあったことが認められ，このことも併せ鑑みると，上記借入金は，原告の事業の遂行に関わりなく借り入れられたものであることが否定できない。
したがって，本件借入金のうち順号２４の借入金債務の返済に充てられた部分に係る債務免除益が原告の事業の遂行と関連性を有するものとは認められない。
ｂこれに対し，被告は，順号２４の借入金が農地の取得の対価に充てられており，農地の取得は，原告の農業の遂行と関連性を有するなどと主張するが，上記借入金が事業の遂行と関連性を有するということはできないことなどは，前記(ア)ｂと同様である。
ｃ以上によれば，本件借入金のうち順号２４の借入金債務の返済に充てられた部分に係る債務免除益が事業所得に当たると認めることはできない。
(エ)借入金Ａ及び本件借入金のうち順号２５の借入金債務の返済に充て
られた部分について


ａ認定事実によれば，原告は，平成９年１２月１２日にＥ農協から借り入れた１１００万円を同日に購入した農地（畑）の対価の支払に充てているが，上記農地は，上記借入れ等から約１年３か月後の平成１１年２月１７日に他の農地と交換された上，同交換から約５年６か月後の平成１６年８月２７日の地目変更を原因として同交換後の農地の地目が雑種地に変更されたほか，平成２２年７月２７日に同地目変更後の土地がＦ株式会社に売却されたことが認められ，原告において，交換前の農地を長期間所有することなく，他に所有権を移転し，交換後の農地は一定の期間を経て農地としての性質を失っていることがうかがわれる。そして，認定事実によれば，原告は，Ｅ農協の不良債権の処理のためにＥ農協の依頼に応じて，Ｅ農協から金銭を借り入れて農地を購入することもあったことが認められ，このことも併せ鑑みると，上記借入金は，原告の事業の遂行に関わりなく借り入れられたものであることが否定できない。
したがって，本件借入金のうち借入金Ａ及び順号２５の借入金債務の返済に充てられた部分に係る債務免除益が原告の事業の遂行と関連性を有するものとは認められない。
ｂこれに対し，被告は，借入金Ａ及び順号２５の借入金が農地の取得の対価に充てられており，農地の取得は，原告の農業の遂行と関連性を有するなどと主張するが，上記借入金が事業の遂行と関連性を有するということはできないことなどは，前記(ア)ｂと同様である。ｃ以上によれば，本件借入金のうち借入金Ａ及び順号２５の借入金債務の返済に充てられた部分に係る債務免除益が事業所得に当たると認めることはできない。
(オ)本件借入金のうち順号２７の借入金債務の返済に充てられた部分に
ついて
認定事実によれば，原告は，平成１０年２月２日にＥ農協から借り入れた４４００万円のうちの４２００万円を含む合計５２００万円を原告が平成９年１１月２８日に借り入れた４９００万円（返済時点での残債務は４９２２万９０５８円）の返済に充てたほか，上記４９００万円の借入金を含む合計５１２８万５１１８円を農業用機械の購入資金に充てられた借入金債務（返済当時の残債務は合計８４１万３１８２円）等の返済に充てたことが認められる。そして，原告が農業を営む者であることからすれば，上記農業用機械の購入資金に係る借入金は，原告の事業（農業）の運転資金的性質を有するものであり，上記借換えの経緯等に照らせば，順号２７の借入金のうち６５２万２８３５円（４４００万×（４２００万円／４４００万円）×（４９２２万９０５８円／５２００万円）×（８４１万３１８２円／５１２８万５１１８円）。順号２７の借入金の１４．８％）及び本件借入金のうち順号２７の借入金（上記６５２万２８３５円の部分に限る。）の返済に充てられた部分及びその債務免除益も同様の性質を有するものと評価できる（なお，本件借換え等などによっても上記借入金等がなお運転資金的性質を有すると評価できることは前記(2)イ(ウ)と同様である。）
そうすると，本件借入金のうち順号２７の借入金（上記６５２万２８３５円の部分に限る。）の返済に充てられた部分に係る債務免除益については，原告の事業（農業）の遂行による収入ということができ，事業所得に当たると認めることができる。
(4)一時所得について
ア所得税法３４条１項は，「一時所得とは，利子所得，配当所得，不動産所得，事業所得，給与所得，退職所得，山林所得及び譲渡所得以外の所得のうち，営利を目的とする継続的行為から生じた所得以外の一時の所得で労務その他の役務又は資産の譲渡の対価としての性質を有しないものをいう。」と規定しており，一時所得に当たるというためには，当該所得が，上記利子所得ないし譲渡所得以外の所得であることを前提として，①営利を目的とする継続的行為から生じた所得以外の一時の所得であること（非継続性要件），②労務その他の役務又は資産の譲渡の対価としての性質を有しないものであること（非対価性要件）が必要である。
イ非継続性要件について
(ア)前記のとおり，ある所得が一時所得に当たるというためには，非継続性要件を満たすことが必要であり，営利を目的とする継続的行為から生じた所得であるか否かは，文理に照らし，行為の期間，回数，頻度その他の態様，利益発生の規模，期間その他の状況等の事情を総合考慮して判断するのが相当である（最高裁平成２６年（あ）第９４８号同２７年３月１０日第三小法廷判決・刑集６９巻２号４３４頁）。(イ)被告は，本件債務免除益のうち不動産所得あるいは事業所得に該当しない部分（以下，この部分のみを指して「本件債務免除益」ということもある。）は，その元となる債務が，原告とＴとの通謀関係に基づいて，Ｅ農協から長期間にわたり繰り返し受けた多額の不正融資であって，原告は，かかる債務に関するＥ農協への償還を滞らせ続けた上，Ｅ農協とδ農協との合併に関する事情を知りながら，自身のＥ農協に対する債務について引き延ばし工作とも思える提案を繰り返したり，Ｅ農協の原告に対する債権をＵ機構に売却するとの方針について，民事訴訟を提起するなどと発言する一方，借入金の一部を返済することを条件に残債務の免除を申し出たりして，本件債務免除を受けたものであることからすれば，本件旧借入金の借入れから本件債務免除に至るまでの各行為が本件債務免除に向けられたものであり，一連の継続的行為から本件債務免除がされたものと評価できるなどとして，非継続性要件を欠くと主張する。


ａしかしながら，まず，原告がＥ農協から継続的に借入れを行っていた点について見ると，認定事実及び証拠（原告６頁～７頁）によれば，本件債務免除がされた背景にあるＥ農協とδ農協との合併は，平成１８年頃から計画されるようになっているが，当該合併の計画よりも前の平成２年頃から平成４年頃まで及び平成１３年頃から平成１４年頃までにも，二度にわたってＥ農協とδ農協との合併が計画されたが，いずれもＥ農協の臨時総会において否決されたことを原因として合併に至らなかったというのであって，平成１８年頃に三度目の合併が計画され，かつ，当該合併において原告に対する債権が支障になるという事情が発生したこと自体が偶発的なものといわざるを得ず，同計画がされるより前から，原告においてかかる状況を当然に想定していたと認めることもできない。そして，認定事実及び弁論の全趣旨によれば，原告は，平成１０年２月２日までには本件旧借入金に係る借入れを行った上で，平成１１年１０月２９日に本件借換え等を行い，それ以降，本件借入金債務の償還を怠っていることが認められるが，これらの事情はいずれも上記三度目の合併の計画がされ始める頃より前の事情を中心とするものである。そうすると，原告は，将来的にＥ農協とδ農協との合併を契機に本件債務免除を受けることまで想定して，本件旧借入金の借入れあるいは本件借換え等，さらにはＥ農協に対する償還を怠っていたというものともいえないことからすれば，本件債務免除は，原告による継続的な借入行為等そのものではなく，その結果としての多額の借入金債務の存在を背景として行われたものと評価できるにすぎないというべきであり，被告が主張するように原告によるＥ農協からの借入れ等が本件債務免除に向けられたものであるとは当然には評価し難い。このことは原告のＥ農協からの借入れがＴと通謀してされた不正なものであったか否かによって変わるものではない。ｂまた，原告が，Ｅ農協とδ農協との合併に関する事情を知りながら，自身のＥ農協に対する債務について引き延ばし工作とも思える提案を繰り返したり，Ｕ機構に対して債権を売却することに反対したりするなどしたという被告の主張を前提にしても，原告が上記のような行為をしたからといって，Ｅ農協が本件債務免除をしなければならない必然性はなく，原告のそれらの行為もＥ農協における原告に対する不良債権の処理方法に係る判断の際の考慮事情の一つになるにすぎないというべきであるところ，認定事実のとおり，Ｅ農協としては，δ農協との合併の早期実現のほか，原告からの債権回収の可否，債権回収のための時間及び費用等を総合的に考慮した結果，本件債務免除により解決を図るとの判断をしたというのであり，本件債務免除は，そのようなＥ農協の判断の結果にすぎないというべきである。ｃそうすると，被告が主張するような上記事情をもってしても，本件債務免除益が営利を目的とする継続的な行為から生じたものであると評価できるものではない。
(ウ)以上によれば，本件債務免除益については，非継続性要件を満たさないものとはいえない。
ウ非対価性要件について
(ア)前記のとおり，ある所得が一時所得に当たるというためには，非対価性要件を満たすことが必要であるが，非対価性要件が必要とされたのは，対価性を有する所得は，確定的な対価を得ようとする稼得意思又は行為に起因するものであり，偶発的な所得とはいえず，類型的に担税力が低いとはいえないことによるものと解される。
(イ)被告は，原告が，Ｅ農協とδ農協との合併に向けて，Ｅ農協の不良債権の処理が求められている状況下において，Ｅ農協に対して多額の借入金債務を負い，事実上，上記合併を左右し得る特別な立場にあったことを前提に，硬軟織り交ぜた交渉の末，本件債務免除がされたなどとして，本件債務免除益は，偶発的に生じたものとはいえないし，上記合併に協力する見返りとしての性質を持つものであって，非対価性要件を満たさないなどと主張する。
しかしながら，原告がＥ農協の正組合員としての地位を超えて，上記合併の可否について影響を及ぼし得る法的な権利を有していたことを認めるに足りる的確な証拠はなく，被告の主張する「特別な立場」とは，それ自体が極めてあいまいなものにとどまるといわざるを得ない。また，前記イに説示したような原告の言動はＥ農協における原告に対する不良債権の処理方法に係る判断の際の考慮事情の一つになるにすぎないのであって，本件債務免除は，原告のδ農協との合併に対する協力への見返りという点ではなく，Ｅ農協が，当時の状況に鑑みて，原告に対する不良債権の処理として，Ｅ農協にとって適切と判断した方法を採用した結果にすぎないというべきである。
(ウ)以上によれば，本件債務免除益については，非対価性要件も満たさないものとはいえない。
エ小括
したがって，本件債務免除益のうち不動産所得あるいは事業所得に該当しない部分は一時所得に当たるというのが相当である。
３争点(2)（理由の差し替えの可否）について
原告は，青色申告の理由付記制度の争点明確化機能や不服申立前置主義のスクリーニング機能からすれば，処分理由の差し替えは，課税要件事実の同一性が担保されている場合でなければ許されないと解すべきであるとした上で，原告とＴとが通謀して不正に資金提供を受けたなどの事情を前提として，本件債務免除益のうち明確な所得区分ができない部分につき，一時所得ではなく，雑所得であるとの理由の差し替えを行うことは許されず，また，本件更正処分において一切主張することのなかった配当所得の存在を主張することは，争点主義的運営を無視するものであり，許されないと主張する。(1)上記主張のうち，本件債務免除益のうち，事業所得又は不動産所得に当たらない部分について，そもそも雑所得に当たらないことは前記２(4)のとおりである。
(2)また，証拠（乙１）及び弁論の全趣旨によれば，被告は，平成２１年分の原告の配当所得として，ｎ株式会社からの配当金の存在を本件訴訟に至って初めて主張したことが認められるものの，課税処分の取消訴訟における実体上の審判の対象は，当該課税処分によって確定された税額の適否であること（いわゆる総額主義。最高裁平成２年（行ツ）第１５５号同４年２月１８日第三小法廷判決・民集４６巻２号７７頁）などに鑑みれば，本件訴訟において上記配当所得の主張が許されないものとは解されない。なお，原告は，理由付記制度の争点明確化機能や不服申立前置主義のスクリーニング機能などをもって，理由の差し替えは，課税要件事実の同一性が担保されている場合でなければ許されないとも主張するが，上記理由付記制度の一般的な理解等をもって，直ちに上記のとおりに解されるものではなく，原告の主張は採用することができない。


４争点(3)（国税通則法６５条４項所定の正当な理由の有無）について(1)国税通則法６５条４項は，修正申告書の提出又は更正に基づき納付すべき税額に対して課される過少申告加算税につき，その納付すべき税額の計算の基礎となった事実のうちにその修正申告又は更正前の税額の計算の基礎とされていなかったことについて正当な理由があると認められるものがある場合には，その事実に対応する部分についてはこれを課さないこととしているが，過少申告加算税の上記の趣旨に照らせば，同項にいう「正当な理由があると認められる」場合とは，真に納税者の責めに帰することのできない客観的な事情があり，上記のような過少申告加算税の趣旨に照らしても，なお，納税者に過少申告加算税を賦課することが不当又は酷になる場合をいうものと解するのが相当である（最高裁平成１７年（行ヒ）第９号同１８年４月２０日第一小法廷判決・民集６０巻４号１６１１頁，最高裁平成１６年（行ヒ）第８６号，第８７号同１８年４月２５日第三小法廷判決・民集６０巻４号１７２８頁参照）。
(2)原告は，Ｘ税理士が所得区分に係る税務指導を再三要請していたにもかかわらず，適切な税務指導がなされることがなかったことをもって，「正当な理由があると認められる」場合に当たると主張するが，証拠（甲１０）によれば，Ｘ税理士において所持する資料が不足していたことにより，原告のＥ農協からの借入金の使途が判然とせず，その所得区分が判断できなかったため，税務指導を要請していたというにすぎず，結局のところ，原告自らの借入金に係る事情を自身で適切に把握できていなかったことが主たる原因であるというべきである。
したがって，国税通則法６５条４項所定の「正当な理由があると認められる」場合に当たるとは認められない。
５原告のその余の主張について
(1)原告は，本件更正処分等が処分行政庁による違法な税務調査（調査不尽）に基づくものであり，取り消されるべきと主張するが，原告の主張をもって本件更正処分等が取り消されるべきものになるとは解されない。(2)また，原告は，被告の主張等につき時機に後れた攻撃防御方法の提出であるなどと縷々主張するが，いずれも訴訟の完結を遅延させることになるとは認められない。
６本件更正処分等の適法性
(1)本件更正処分について
以上の判断を前提とすると，証拠（甲１，乙１）及び弁論の全趣旨によれば，原告の平成２１年分の所得税の総所得金額及び納付すべき税額は，別紙３「所得税額等計算書」の「１原告の平成２１年分の所得税の総所得金額及び納付すべき税額」のとおりと認めることができ，本件更正処分のうち総所得金額２億８６７２万８６９１円及び納付すべき税額１億０２６４万８０００円を超える部分は違法である。
(2)本件賦課決定処分について
原告に課されるべき過少申告加算税の額は，別紙３「所得税額等計算書」の「２過少申告加算税の額」のとおりと認めることができ，本件賦課決定処分のうち１６２万４５００円を超える部分は違法である。
第４結論
以上によれば，本件更正処分のうち，総所得金額２億８６７２万８６９１円及び納付すべき税額１億０２６４万８０００円を超える部分並びに本件賦課決定処分のうち１６２万４５００円を超える部分は，違法であり，取り消されるべきものである。
よって，原告の請求は，上記の限度で理由があるからこれを認容することとし，その余の請求は理由がないからこれを棄却することとして，主文のとおり判決する。
東京地方裁判所民事第２部
裁判長裁判官     林        俊    之
裁判官     衣    斐    瑞    穂
裁判官池田好英は，転補につき，署名押印することができない。裁判長裁判官     林         俊    之
（別紙１省略）
（別表１省略）
（別表２省略）
（別表３省略）
（別表４省略）
（別紙３）
所得税額等計算書
１原告の平成２１年分の所得税の総所得金額及び納付すべき税額(1)総所得金額(別表４の「当裁判所の認定」欄の順号①)
２億８６７２万８６９１円
上記金額は，原告の平成２１年分の総所得金額であり，以下のアの事業所得の金額，イの不動産所得の金額，ウの配当所得の金額，エの給与所得の金額及びオの一時所得の金額の合計金額である。
ア事業所得の金額(別表４の「当裁判所の認定」欄の順号②)
△５４５３万６０２５円
上記金額は，原告が本件修正申告書に記載した事業所得の金額△５４８４万９３４０円に係る総収入金額及び必要経費について，本件債務免除のうち，事業所得に当たる部分の金額３２万１６６５円(別表５「本件債務免除益の所得区分ごとの総収入金額に算入すべき金額」（以下「別表５」という。）の「計」欄の順号⑩)を総収入金額に，当該収入に係る遅延損害金の額(平成２１年１月１日から同年３月２７日までの間に発生したもの。後記イにおいて同じ。)８３５０円(別表６「事業所得及び不動産所得の必要経費に算入すべき遅延損害金の額」（以下「別表６」という。）の「計」欄の順号⑦)を必要経費にそれぞれ加算し，それぞれ加算後の総収入金額から必要経費を控除した金額である。
イ不動産所得の金額(別表４の「当裁判所の認定」欄の順号③)
１億４８８３万８３６５円
上記金額は，原告が本件修正申告書に記載した不動産所得の金額９７１８万０５６０円に係る総収入金額及び必要経費について，本件債務免除益のうち，不動産所得に当たる部分の金額５３０３万４５２９円(別表５の「計」欄の順号⑪)を総収入金額に，当該収入に係る遅延損害金の額１３７万６７２４円(別表６の「計」欄・順号⑧)を必要経費にそれぞれ加算し，それぞれ加算後の総収入金額から必要経費を控除した金額である。
ウ配当所得の金額(別表４「当裁判所の認定」欄の順号④)
５０万円
上記金額は，ｎ株式会社の平成２０年４月１日から平成２１年３月３１日までの事業年度における剰余金の配当金額４００万円(乙１)のうち，原告が支払を受けるべき金額(４００万円×１２．５％)である。エ給与所得の金額(別表４「当裁判所の認定」欄の順号⑤)
３３０万円


主               文
被告人   を懲役   １２年に   処する   。未決勾   留日数   中３０   ０日を   その刑   に算入   する。押収し   てある   金属バ   ット１   本（平成   ３０年   押第２   ７号の   １）を没収する   。
理               由
【罪と   なるべ   き事実   】
被告人は，療育   手帳の交付を受けようとして役所   に出向いたものの   交付を受   けられ   ず，苛立   ち，金属   バット   を購入   して移   動して   いたも   ので
あるが   ，
第１   平成２   ８年１   １月２   日午後   ５時２   ５分頃   ，大阪   市ａ区   ｂ町ｃ   番ｄ号所在のｅ駅中   央コン   コース   南側エ   スカレ   ーター   前にお   いて，   同所を通行中のＡ（   当時２   ２歳）   ににら   まれた   と感じ   たこと   などか   ら，同   人を殴ろう   と考え   ，同人が   死ぬか   もしれ   ないこ   とを認識しながら，あ   えて，同人に対   し，そ   の頭部   を金属   バット   （平成３０年押第２７号の１）で１回殴り，更に，その場に転倒した同人   の頭部を目   掛けて   同バットで１回殴ったが，同人が逃げ出すなど   したため，同人に加療約２週間を要する   頭部外   傷等の   傷害を   負わせ   たに止   まり，第２   同日午   後５時   ２６分   頃，前   記場所   におい   て，上   りエス   カレー   ターから前記中央コンコースに上がってきたＢ（当時６歳）   ににらまれたと感じたことなどから，同人を殴ろうと考え，同人が死   ぬかもしれないことを認識しながら，   あえて，同人   に対し   ，その   頭部を   前記金   属バットで１回殴ったが   ，同人に   全治約   １か月   間を要   する左   頭頂骨   骨折・   外傷性くも膜下出血・急性硬膜外血腫，少なくとも約２   年間の経過観察を要するけいれん発作の可能性を伴う脳挫傷の傷害を   負わせたに止ま
り，
いずれ   も殺害   するに   至らな   かった   。
【証拠   の標目   】
省略
【争点   に対す   る判断   】
被告人が，Ａ   及びＢ   を金属   バット   で殴打   したこ   とは争   いがな   い。本   件の争点は   ，殺意   の有無   と責任   能力で   ある。
１   殺意の   有無
⑴   Ａに対   する殺   意
防犯カ   メラ映   像（甲６   ２，６６   ）に見ら   れる被   告人の   両手両足   の位置や向き，バッ   トの位   置等に   よれば   ，被告人   は，バッ   ターが   バット   を若干上向きにスイングするような体勢で，   歩いているＡの右横からＡの頭の高さで金属バットを振ったこと，   バットが当たる直前，Ａ   が顔を   被告人の方に向け，わずかに   体をひねるような動作をしたことが認められる。ま   た，脳神   経外科   専門医   である   甲は，Ａ   の額には   握り拳   大の頭   部皮下出血が生じており，   １割程度の確率で脳損傷が生じるような   かなり強い衝撃が加わったと考えられる旨及びＡに脳損傷   が生じ   なかっ   たのはＡが逃避行動をとったためだと推測できる旨供述   するところ，この供述   の信用   性に特   に疑問なところ   はない   。そして   ，前記のと   おり，Ａは歩いているだけで大きく体を動かしてはおらず，被   告人が   意図し   たところと大きく異なる場所に金属バットを当てたような事情は認め   られない   。以上によれば，被告人   は，Ａの頭   を目掛   けて相   当な力   で金属   バットを   振り，   Ａの頭を   殴った   と認め   られる   。さらに   ，前記防犯   カメラ   映像及   びＡの   供述に   よれば   ，被告人   は，前記の殴打行為により転倒しているＡの方向を   向いて金属バットを振り   上げてＡの頭付近に振り下ろしたこと   ，バットは，   その場から   ほとん   ど動くことなく両手を頭に   乗せているＡの右手に当たったことが認め   られる。したがって，この   ときも   ，被告人は，Ａの頭を   目掛け   て金属   バットを振   り下ろ   したと   認めら   れる。これらに対し，被告人は，頭に当たると死んでしまうのではないかと思い，Ａの肩や手を狙った旨供述するが，前記防犯カメラ映像と   齟齬して   おり，   信用で   きない   。なお，捜査   報告書（   甲６５   ）によれ   ば，被告   人は犯行に用   いた金属   バットを犯行の約   ２０分前に購入し持ち運んでいたものであ   り，そ   の硬さや形状を十分   に認識していたと認められ   る（被告人は，   犯行に   使用した金   属バッ   トは，金   色で黒   色袋入   りであ   り，警察官が領置し   ，裁判所が押収した金属バット（黒色で白色袋入り）とは別の物である旨供述するが，捜査報   告書（甲   ６２，６５）及び乙   の供述によ   れば，同   一性が優に認   められ   る。）   。
以上によれば，   被告人は，頭という硬   い物で強く殴れば人が死亡する危険性の高い部位を目掛けて金属バットという硬い物で強く殴っ   たのであり，人が死ぬ危険性の高い行為をそのような行為と分かって   したもの   と認め   られ，   Ａに対   する殺   意が認   められ   る。
⑵   Ｂに対   する殺   意
前記防犯カメラ映像及び乙   の供述に   よれば   ，被告   人は，   金属バ   ットを自身の頭の高さに持ち上げた状態でＢに近づき，   大きくは動   いていないＢに対し，振り下ろすようにして，その頭を殴ったことが認め   られ，被告   人は，Ｂ   の頭を   目掛け   て金属   バット   で殴っ   たと認   められ   る。これに対   し，被告   人は，頭   は危な   いので   肩を狙   った旨   供述す   るが，小   さな幼児の頭に当たらないように殴るのにバットを振り下ろしたなどというのは   信じ難   い。そし   て，脳神   経外科   医であ   る丙は   ，Ｂの頭   には数   メートルの高さから墜落するのと同程度の力が加わったのであり，死亡してもお   かしく   ない程   度の衝   撃だっ   た旨を   述べる   。このような加害行為の態様及び結果と，自分で購入した金属バットを用いて行った行為であることからすれば，被告人は，   人が死ぬ危険性の高い行為をそのような行為と分かってしたものと認められ，Ｂに対する   殺意も   認めら   れる。


なお，検   察官は   ，Ｂに対   する殺   人未遂   の実行   行為と   して，Ｂ   の頭を   １回殴った後，更に同人を金属バットで殴ろうとした旨主張するが，後者につ   いては   ，防犯カ   メラ映   像上，明   確でな   く，Ｂに   対する   犯行を   目撃した前記乙は，後者のような行為があったとは供述していないこと，被告人自身は，Ｂの背中を殴った旨供述するものの，暴行態様に関する被告人の供述は全体的に信用性に乏しく，背中への殴打行為だけ   に信用性を認めることも困難であることから，被告人が更にＢを金属バットで殴ろうとした，あるいは殴ったという行為については認定するに至ら   ない。
２   責任能   力
⑴   弁護人   の主張
弁護人   は，Ａ   らにに   らまれ   ，幻覚   等によ   る脳の   痛みが   増幅し   たため，犯   行に及   んだと   の被告   人供述   に沿い   ，被告   人は，   本件各   犯行当時，残   遺性障   害及び   遅発性   精神病   性障害   と軽度   精神遅   滞の影   響により，善   悪判断   能力及   び行動   制限能   力が失   われて   おり心   神喪失   の状態にあっ   た，又   は，こ   れらが   著しく   低下し   ており   心神耗   弱の状   態にあったと   主張す   る。
⑵   前提事   実
ア   関係証   拠によ   れば，   犯行当   日の被   告人の   行動等   につき   ，次の   事実が認   められ   る。
被告人   は，犯   行当日   ，療育   手帳に   関する   手続を   しよう   として   ，地下鉄   を利用   して，ｆ   駅付近   にある   ｇリハ   ビリテ   ーショ   ンセン   ターを訪   れた。   被告人   は，事前   の担当者と   のやり   取りから，   いつ行っても   手続が   受けら   れると   理解し   ていた   が，予約   が必要   である   として当   日の手   続を断   られた   （甲３   ３）。   被告人   は，同   センタ   ーを出た後   ，地下   鉄でｈ   駅まで   行き，   同駅付   近にあ   るスポ   ーツ用   品店で金属   バット   を購入   すると   ，同駅か   ら地下   鉄に乗   車して   ｅ駅で   下車し，   本件各   犯行に   及んだ   。イ   被告人   は，療育   手帳に   関する   手続を   断られ   たこと   に関し   ，また日を変   えて手   続をし   たらい   いと考   えたな   どと，特   に不満を   感じていない   趣旨の   供述を   し，金   属バッ   トを購   入した   理由に   ついて   は，ｅ駅付近   のバッ   ティン   グセン   ターに   行き，バ   ッティ   ングを   するためであ   った旨   供述す   る。
しかし   ，被告   人の上   記供述   は，以   下の理   由から   信用で   きない   。すなわ   ち，被   告人は   ，１６   歳の頃   にバッ   ティン   グセン   ターに   行ったこと   がある   ものの   ，その   際には   バッテ   ィング   をして   おらず   ，その後は   バッテ   ィング   センタ   ーに行   ってい   ないと   いうの   であり   ，本件当日   ，同所   に行こ   うと思   ったと   いうの   は，あ   まりに   唐突で   あるし，同所   に行こ   うと思   った理   由につ   いての   被告人   の説明   は度々   変遷して   おり，   一貫性   がない   。また   ，被告   人は，   バッテ   ィング   センターに   バット   が置い   てあり   ，買う必   要がな   いこと   を一応   理解し   ていなが   らバッ   トを買   った理   由につ   いて，自   分のバ   ットで   打ちた   かったな   どと供   述する   が，購入   したの   は通常   のもの   よりも   短いジ   ュニア用   の金属   バット   である   上，被告   人は生   活保護   等で生   活して   おり，当面   の生活   費が５   万円ほ   どしか   なかっ   たにも   かかわ   らず６   ０００円   も支払   ってい   る。そ   の上，   防犯カ   メラ映   像（甲   ６２）   によれば，   被告人   は，地   下鉄ｈ   駅の改   札とス   ポーツ   用品店   とを約   ７分間で往   復して   おり，   移動や   精算に   要する   時間を   考慮す   れば，   被告人は，ほ   とんど   選びも   せずに   購入し   ている   のであ   り，この   点でも   ，貴重な   現金を   支払っ   て通常   の用法   で用い   るため   にバッ   トを購   入する者   の行動   として   不自然   である   。以上の   ように   ，金属バ   ットを   購入し   た理由   につい   ての被   告人の供述は信   用でき   ないと   ころ，   前記の   とおり   ，被告   人は，   リハビ   リテーシ   ョンセ   ンター   まで出   向いた   にもか   かわら   ず，予期   に反し   て手続を   断られ   るとい   う普通   の人で   も不満や   苛立ち   を感じ   る出来事があ   った後   に，通常   の用法   以外で   は凶器   にしか   ならな   いよう   な物を購   入し持   ち歩い   ていた   のであ   るから   ，それを   用いて   粗暴な   行為をす   るなど   して不   満を解   消し，あ   るいは   自己の欲求を満たそうという   何らか   の目的が   あった   と考え   られる   。後述す   る被告   人の性格傾向   は，前   記推認   と整合   こそす   れ，矛   盾はし   ない（   具体的   な粗暴行為   として   考えら   れるも   のの一   つは，リ   ハビリ   テーシ   ョンセンターに   行って   療育手   帳の手   続をす   るよう   求める   ことで   ある。金属バット   を購入   したｈ   駅から   はｅ駅   で乗り   換える   ことな   くｆ駅に行くこ   とがで   きるが   ，リハビ   リテー   ション   センタ   ーの業   務終了   時間に間   に合わ   ないこ   とに途   中で気   付いて   ｅ駅で   降りた   という   ことも考   えられ   るから   ，被告人   が本件   各犯行   時に同駅   にいた   ことは   ，前記可   能性と   矛盾す   るもの   ではな   い。な   お，ｈ   駅にも   多数の   人がいるの   に殴打   行為に   及んで   いない   ことか   ら，通行   人を殴   打する   目的でバ   ットを   購入し   たとま   では認   められ   ない。   ）。
鑑定結   果


被告人   の精神   鑑定を   した丁   医師（   以下「   鑑定人   」とい   う。）   は，被告人   には本   件各犯   行当時   ，①残遺   性障害   及び遅   発性精   神病性   障害と②軽   度精神遅滞が   認めら   れ，①残   遺性障   害及び   遅発性   精神病   性障害につ   いては   ，本件各   犯行時   ，被告人   は，Ａら   ににら   まれた   と感じ   ，脳に穴   をあけ   られる   又は脳   に電気   が流れ   て痛み   を感じ   るとい   う幻覚がひ   どくな   ると同   時に，隣   人の中   国人等   からの   幻聴等   に悩ま   され疲れて   いた状   態であ   ったが   ，幻覚   により   生じる   痛みは   ，普段   ，コーヒーを   飲んで   紛らわ   すこと   ができ   ，かつ   ，バッ   トを持   ってい   なければやり   過ごせ   る程度   のもの   であっ   た旨，幻   聴によ   り疲れ   ている   といっても   ，必ずし   もその   日に行   く必要   のない   役所に   行こう   と考え   る程度の疲   れであ   ったほ   か，被   告人は   ，自ら   の意思   どおり   に行動   することがで   き，Ａ   らや周   囲の人   々の言   動を適   切に認   識し，   理解で   きていた旨，   ②軽度   精神遅   滞につ   いては   ，本件   各犯行   の態様   は，被   告人の思いど   おりに   いかな   いと非   常に衝   動的に   なると   いう性   格傾向   からみれば   ，さほ   どかい   離の大   きなも   のでは   ないこ   とから   ，被告   人の知的水準   が，本件   各犯行   に大き   く影響   したと   考える   ことは   できな   い旨，本件各   犯行は   ，脳に穴   があけ   られる   等によ   る痛み   や疲れ   切って   いたことに   よる影   響以外   は，正常   な精神   領域に   よって   行われ   たと考   えられる旨供述   する。
上記鑑   定は，面   接時等   におけ   る被告   人の供   述を前   提にし   ている   部分が多   いとこ   ろ，鑑   定人も   指摘す   るとお   り，被   告人の   供述は   時間の経過に従って，精   神障害   の影響   が大き   くなる   方向に   変遷し   ている   。したが   って，   被告人   の供述   を全面   的に信   用する   ことは   できず   ，ｅ駅付近のバ   ッティ   ングセ   ンター   に行こ   うとし   ていた   旨の供   述が信   用できな   いこと   は前記   のとお   りであ   る。も   っとも   ，鑑定   人は，   一次的にはバ   ッティ   ングセ   ンター   に行くこと   を前提   にして   いるも   のの，同事実の   真否に   かかわ   らず，   鑑定結   果に影   響はな   い旨を   述べ，   その他の被告   人の供   述につ   いても   慎重に   検討し   ており   ，被告人   の精神   障害の有無   及び犯   行への   影響の   仕方に   ついて   の判断   過程が   不合理であるとは   いえな   い。弁   護人は   ，鑑定   人が，   Ｂを診   察した   ことが   あるから公正   さに問   題があ   る旨主   張する   が，鑑定   書提出   後に指   摘され   るまでは診   察した   ことを   失念し   ていた   もので   あり，鑑   定には   影響し   ていない旨   の鑑定   人の説   明に不   自然な   ところ   はなく   ，公正さ   にも問   題はない。   そこで   ，以下，   同鑑定   を前提   に被告   人の本   件各犯   行時の   責任能力につ   いて検   討する   。
被告人   の本件   各犯行   時の責   任能力防犯カ   メラ映   像やＡ   の供述   等に照   らすと   ，Ａらが   被告人   をにら   んだとは   考えら   れない   ものの   ，Ａらと   目が合   った際にに   らまれ   たと感じ，脳に   痛みを   感じた   との被   告人の   供述が   虚偽で   あると   までは   いえず，それ   までの   幻覚幻   聴によ   る疲れ   が本件   各犯行   に影響   した可   能性は否定   できな   い。し   かし，   幻覚幻   聴によ   る痛み   は，コ   ーヒー   を飲んで紛ら   わすこ   とがで   きる程   度であ   り，ま   た，幻   覚幻聴   による   疲れがあると   いって   も，必ず   しもそ   の日で   なけれ   ばなら   ない理   由はな   いのに療育   手帳の   交付手   続に出   向くこと   ができ   る程度   のもの   であっ   たことに   照らせ   ば，幻覚   幻聴が本件各犯行に   及ぼした影響は   限定的   であり，また   ，被告   人自身，   Ａらを   殴打し   たら痛   みが和   らぐと   思った旨供述   してい   るわけ   ではな   いこと   からし   ても，脳   の痛み   を感じ   たことだけがＡらを殴打した動機であったとは考えられな   い。むしろ，前記の   ように   ，リハビ   リテー   ション   センタ   ーまで   出向い   たにも   かかわらず   ，思い   どおり   に療育   手帳の   交付手   続を受   けられ   ず，苛   立っていたと   ころ，Ａ   らにに   らまれ   たと感   じたこ   とから   衝動的   に殴打   行為に出た   のであ   り，思い   どおり   にいか   ないと   非常に   衝動的   になる   という被告   人の本   来の性   格傾向   により   惹起さ   れた部   分が大   きいと   考えられる   。
その上   で，被告人は   ，犯行   後に取   り押さ   えられ   た際，   自身が   金属バット   で人を   殴った   から取   り押さ   えられ   ている   ことを   理解し   ており，善   悪の判   断を正   常にで   きてい   た上，   狙った   とおり   にＡら   の頭部を殴打   し，さ   らには   ，Ａが   人ごみ   に逃げ   たのを   見て追   い掛け   るのをあきらめると   いった   状況に   応じた   行動も   できて   おり，行   動を制   御する能力   も十分   に有し   ていた   と認め   られる   。以上に   よれば   ，被告   人が，   本件各   犯行当   時，精   神障害   により   善悪の判断   や行動   の制御   ができ   なくな   ってい   た，あ   るいは   ，それ   らが著しく困   難であ   ったと   は認め   られず   ，被告人は   本件各   犯行時   ，完全   責任能力   であっ   たと判   断した   。
【累犯   前科】
省略
【法令   の適用   】
罰条
判示各   行為           いずれも刑法   ２０３   条，１   ９９条
刑種の   選択
判示各罪             いずれも有期懲   役刑を   選択
累犯加重


平成２９年８月２９日判決言渡同日原本領収    裁判所書記官平成２８年（行ケ）第１０１６２号審決取消請求事件
口頭弁論終結日平成２９年７月１８日
判        決
原              告     ロート   製薬株   式会社同訴訟代理人弁護士    佐    藤      慧      太同          弁理士    長谷    川      芳      樹
吉    住      和      之
坂    西      俊      明
中    塚              岳
被              告    特許庁   長官同指定   代理人        大    熊      幸      治
井      上              猛
真      鍋    伸    行
須      藤    康    洋
主        文
１原告の請求を棄却する。
２訴訟費用は原告の負担とする。
事実及び理由
第１請求
特許庁が不服２０１５－４７７９号事件について平成２８年６月１３日にした審決を取り消す。
第２事案の概要
１特許庁における手続の経緯等
(1)原告は，平成２５年４月２２日，発明の名称を「眼科用組成物」とする特許出願（特願２０１３－８９５５２号。平成２０年９月１１日（優先権主張：平成１９年９月１４日（日本国），平成２０年２月８日（日本国））に出願した特願２００９－５３２２１２号の分割出願。補正後の請求項の数１３。）をしたが，平成２７年１月２８日付けで拒絶査定を受けた（甲５，１６，２７）(2)原告は，平成２７年３月１１日，これに対する不服の審判を請求した（甲１５）。
(3)特許庁は，これを不服２０１５－４７７９号事件として審理し，平成２８年６月１３日，「本件審判の請求は，成り立たない。」との別紙審決書（写し）記載の審決（以下「本件審決」という。）をし，同月２８日，その謄本が原告に送達された。
(4)原告は，平成２８年７月２５日，本件審決の取消しを求める本件訴訟を提起した。
２特許請求の範囲の記載
特許請求の範囲請求項１の記載は，次のとおりである。なお，「／」は，原文の改行部分を示す（以下同じ。）。以下，請求項１に記載された発明を「本願発明」といい，その明細書（甲２７）を，図面を含めて「本願明細書」という。【請求項１】（Ａ）セルロース系高分子化合物，ビニル系高分子化合物，ポリエチレングリコール及びデキストランからなる群より選択される１種以上，及び（Ｂ）テルペノイドを含有するコンタクトレンズ用装着点眼液であって，／同一の組成でコンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ装用中の点眼液の両方の用途に用いられる，コンタクトレンズ用装着点眼液。
３本件審決の理由の要旨
(1)本件審決の理由は，別紙審決書（写し）のとおりである。要するに，本願発明は，下記アの引用例に記載された発明（以下「引用発明」という。）並びに下記イの周知例１及び下記ウの周知例２に記載された周知技術に基づいて，当業者が容易に発明をすることができたものであるから，特許法２９条２項の規定により特許を受けることができない，というものである。
ア引用例：特開２００６－２４１０８５号公報（甲２）イ周知例１：特開２００７－７７１６７号（甲３。平成１９年３月２９日公開。）ウ周知例２：国際公開２００７／０８８７８３号（甲４。平成１９年８月９日国際公開。）
(2)本願発明と引用発明との対比
本件審決は，引用発明並びに本願発明と引用発明との一致点及び相違点を以下のとおり認定した。
ア引用発明
カルボキシメチルセルロースナトリウムとテルペノイドを含有する眼科用組成物
イ本願発明と引用発明との一致点及び相違点
(ア)一致点
（Ａ）セルロース系高分子化合物，ビニル系高分子化合物，ポリエチレングリコール及びデキストランからなる群より選択される１種以上，及び（Ｂ）テルペノイ
ドを含有する眼科用組成物
(イ)相違点
本願発明は，眼科用組成物が「コンタクトレンズ用装着点眼液」であって，「同一の組成でコンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ装用中の点眼液の両方の用途に用いられる」ものであるのに対し，引用発明においては単に「眼科用組成物」
としている点
４取消事由
本願発明の進歩性に係る判断の誤り
第３当事者の主張
〔原告の主張〕
１周知技術の存否
⑴眼科用組成物が「同一の組成でコンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ装用中の点眼液の両方の用途に用いられる」ことは，本願優先日当時における周知技術であるということはできない。
⑵すなわち，コンタクトレンズ装着液は，コンタクトレンズ装着時（装着する直前）にコンタクトレンズに直接滴下して，コンタクトレンズに馴染ませることで，装着行為そのものを容易にし，視力矯正の機能を適正に発揮させることが主な使用目的である。一方，コンタクトレンズ装用中の点眼液は，眼に滴下し，涙液で希釈された状態で眼の諸症状に対処するのが主な使用目的である。コンタクトレンズ装着液とコンタクトレンズ装用中の点眼液は，使用目的（用途）が異なり，それにより滴下する対象（コンタクトレンズ又は生体である眼）が異なり，また機能発揮時の状態（コンタクトレンズに馴染んだ状態又は涙液中で希釈された状態）も異なる。また，コンタクトレンズ装着液として販売されている製品の添付文書には，コンタクトを装着したまま使用することを避ける旨記載されているものがあり，本願優先日前に，同一の組成で装着・点眼の両方の用途に用いられる製品も存在していなかった。コンタクトレンズ用装着点眼液として日本で初めて販売された原告の製品は，国の承認を得るのに通常の６倍の約５年がかかっている。さらに，医薬品の承認審査は，医薬品の品質，有効性，安全性について，審査当時の科学技術水準に基づき行われるものであるところ，コンタクトレンズ装着液と人工涙液とは，一般用医薬品製造（輸入）承認基準（甲２５）において区別して分類されている。医薬品製造販売業等管理者講習会においても，コンタクトレンズ用装着点眼液が承認を得た後に，「人工涙液にコンタクトレンズ装着液の効能効果を追加する製剤」についての説明が追加されている。


したがって，本願優先日当時，コンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ装用中の点眼液は別物であるというのが当業者の認識であったというべきである。⑶一方，周知例１及び周知例２に，一つの眼科用組成物をコンタクトレンズ装着液とコンタクトレンズ装用中の点眼液のいずれにも使用する態様が記載されていたとしても，それらの記載は一行記載にとどまる。また，周知例１，周知例２及び乙１には，実施例（試験例）等において同態様を有する眼科用組成物の具体例までは記載されていない。乙１の実施例４～７は，実際には行っていないと想定される実施例を示すものである。
さらに，周知例１，周知例２及び乙１において，両用途に使用することを予定しているのは，あくまで各文献に記載された発明に係る眼科用組成物に対するものであって，これらを一般化することはできない。周知例２から把握できる技術思想は，せいぜい周知例２に記載された発明に係る眼科用組成物について，点眼液と装着液とを兼ねたものとして調整して使用することが可能であるということにすぎない。
２周知技術の適用
⑴引用発明について
ア引用例には，粘膜適用組成物の使用用途として，コンタクトレンズ装着液とコンタクトレンズ装用中の点眼剤とが別々に記載されている。引用例の実施例２及び４～９の処方例は，表４～７のとおり，そもそも使用用途が異なる上，同一の組成で調製されているものは存在しない。
また，前記１のとおり，本願優先日前，コンタクトレンズ装着液とコンタクトレンズ装用中の点眼液，さらには同一の組成で両方の用途に用いられるコンタクトレンズ用装着点眼液は別物であるというのが当業者の認識であった。したがって，引用例では，同一の組成でコンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ装用中の点眼液の両方の用途に用いられる，コンタクトレンズ用装着点眼液が想定されていないことは明らかである。
イ一方，コンタクトレンズ装着液もコンタクトレンズ装用中の点眼液も眼粘膜に接触する眼科液剤であるから，安全性の確保の観点から，ある程度似通った組成になっているものである。
そして，引用例には，広がりを持った概念である眼科用組成物について，コンタクトレンズ装着液として使用できるものもあれば，コンタクトレンズ装用中の点眼液として使用できるものもあると記載されているにすぎない。具体的な処方において，同一の組成で両方の用途に使用できると記載されている訳ではない。また，被告は，特定の配合成分が用途を限定するものではないと主張する。しかし，具体的な処方（組成）は，配合成分の種類に加えて，各配合成分の含有量が特定されることによって初めて一義に決まるものであり，主薬であるか佐薬（主薬の薬効を補助又は副作用を防止若しくは緩和する目的で配合されるもの）であるかによっても，具体的な処方（組成）に影響が及ぶ。被告の主張は失当である。さらに，引用例において同一の組成でコンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ装用中の点眼液の両方の用途に用いる場合が排除されていないことと，引用例において同一の組成で両方の用途に用いられることが想定されていることとは，別問題である。
⑵課題，解決手段の相違
周知例１及び周知例２の課題（周知例１【０００４】，周知例２【０００６】）及び解決手段（周知例１【請求項１】，周知例２の請求の範囲［１］）は，引用発明の課題及び解決手段とは全く異なる。
⑶両用途に用いる効果
周知例１や周知例２に，同一の組成でコンタクトレンズ装着液とコンタクトレンズ装用中の点眼液のいずれにも使用する態様が記載されているとしても，これらの記載は一行記載にとどまり，かかる態様を採用した場合の有利な効果について一切言及されていない。
被告は，同一の組成を両用途に用いることにより，異なる組成物をそれぞれに用いる場合に発生する誤使用の問題を防止できると主張する。しかし，コンタクトレンズ装着液とコンタクトレンズ装用中の点眼液を併用する場合において，誤使用により組成物相互の影響が出ることは予想されるものではない。同一の組成を両用途に用いることにより，誤使用の問題を防止できるという有利な効果が生じることは自明なものではない。
また，被告は，同一の組成を両用途に用いることにより，利便性が増すなどと主張する。しかし，眼科用組成物は，安全性や有効性が大前提となるから，利便性などの観点から，１種類で済ませようという思想は存在しない。
３顕著な効果の有無
⑴本願発明に係るコンタクトレンズ用装着点眼液は，特定の（Ａ）成分及び（Ｂ）成分を組み合わせた上で，同一の組成をコンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ装用中の点眼液の両方の用途に用いられるものとして構成したものである。そして，本願発明に係る特定の（Ａ）成分及び（Ｂ）成分を組み合わせた同一の組成（処方）を，装着時及び点眼時に使用した場合（実施試験例１，実施試験例２）は，装着時及び点眼時に異なる組成を使用した場合（比較試験例４，比較試験例５）と比べて，ドライスポットの面積の割合が小さく，涙液安定性の改善度が高く，使用感（収斂感，清涼感の好み及び乾燥感）に優れており，かついずれの項目においても顕著に高い評価が得られている（【００８３】～【００８６】の試験３，【表１６】）。
したがって，本願発明による「ドライスポットの面積の割合が小さく，涙液安定性の改善度が高く，使用感（収斂感，清涼感の好み及び乾燥感）に優れており，かついずれの項目においても顕著に高い評価が得られる」という効果は，当業者が予測し得ない異質かつ顕著な効果であり，かかる顕著な効果は，特定の成分を組み合わせた上で，更に「同一の組成でコンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ用点眼液の両方の用途に用いる」との構成を採用することによって，奏されているものである。
なお，本願明細書の試験３では，コンタクトレンズの装用２分後に点眼液を点眼しているところ，かかる条件設定に問題はない。乙２に，点眼液を複数種併用する場合に５分以上の間隔を空けて点眼する旨記載があるとしても，この方法は，技術常識であったということはできず，また装着液と点眼液を併用する場合に妥当するものではない。
⑵これに対し，引用例には，そもそも同一の組成を両用途に用いるとの構成が記載又は示唆されているとはいえないから，本願発明による効果を引用例から予測できたとはいえない。また，引用例の効果は，眼科組成物とコンタクトレンズの濡れ性が増強するという効果であり（【００３８】【００４０】），本願発明における涙液安定性とは，点眼装着液ではなく，涙液そのものを評価対象としているから（【００７３】），評価対象が異なっている。引用例から，本願発明の涙液安定性が予測できたということはできない。
また，周知例１及び周知例２には，本願発明に係る特定の（Ａ）成分及び（Ｂ）成分を組み合わせた組成物は具体的に記載されていないから，本願発明による効果を周知例１及び周知例２から予測できたとはいえない。
〔被告の主張〕
１周知技術の存否


⑴眼科用組成物が「同一の組成でコンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ装用中の点眼液の両方の用途に用いられる」ことは，周知例１の【００２４】，周知例２の[００４７][００４８]，乙１の【００６４】【００６５】の各記載から，本願優先日当時の周知技術であったというべきである。周知例２には，コンタクトレンズ用点眼・装着液が，点眼液と装着液とを兼ねたものとしても使用できることが記載されているものと解されるから，実施例において，点眼液と装着液とを兼ねた態様を有する具体例の記載がないとしても，周知例２における「点眼液と装着液とを兼ねたものとして調製して使用することも可能である。」（［００４８］）との記載は，技術思想として十分に把握できる。⑵これに対し，一般用医薬品製造（輸入）承認基準（甲２５）において，人工涙液（コンタクトレンズ装用中の点眼液）とコンタクトレンズ装着液とは，医薬品承認基準の分類として区別されていたとはいえる。しかし，これは単に医薬品承認基準においてコンタクトレンズ装着液と人工涙液とが別の分類であったことを示すものにすぎない。また，人工涙液とコンタクトレンズ装着液とは，配合し得る成分及び配合不可成分が一致するものであることも踏まえると，医薬品承認基準において両者が別の分類であったからといって，コンタクトレンズ装着液と人工涙液とが組成物として異なる「別物」であったということはできない。また，コンタクトレンズ装着液として販売されている製品の添付文書に，コンタクトを装着したまま使用することを避ける旨の記載があることや，本願優先日前に，同一の組成で装着・点眼の両方の用途に用いられる製品が存在していなかったことは，医薬品承認基準においてコンタクトレンズ装着液と人工涙液とが別の分類であったことに基づくものと解される。
さらに，コンタクトレンズ装着液とコンタクトレンズ装用中の点眼液の使用目的が異なるとしても，両者は，配合し得る成分及び配合不可成分が一致するものであるから，やはり，両者が組成物として異なる「別物」であったということはできない。
したがって，これらの事情から，コンタクトレンズ装着液とコンタクトレンズ装用中の点眼液とは組成物として異なる別物であるというのが当業者の認識であったということはできず，前記周知技術の存在は否定されない。
２周知技術の適用
⑴引用発明について
ア引用例は，「カルボキシメチルセルロースナトリウムと，テルペノイドを含有する粘膜適用組成物」まで広がる概念を開示するものであり（【請求項１】），引用例には，この粘膜適用組成物が，眼科用組成物として使用できること，コンタクトレンズ装着液としても，コンタクトレンズ装用中の点眼液としても使用できることが記載されている（【００２４】）。引用例の実施例に記載されたコンタクトレンズ装着液とコンタクトレンズ装用中の点眼液の処方も，格別相違するものではない（実施例２，実施例９）。
また，引用例には，特定の配合成分がコンタクトレンズ装着液あるいはコンタクトレンズ装用中の点眼液のいずれかに用途を限定するような記載はなく，さらに，特定の配合成分がこれらの用途を限定するものではないことは，本願優先日当時の技術常識であった（甲２５）。
したがって，引用発明の「カルボキシメチルセルロースナトリウムとテルペノイドを含有する眼科用組成物」は，必須成分以外の配合成分を含有する点を考慮したとしても，コンタクトレンズ装着液あるいはコンタクトレンズ装用中の点眼液に共通して用いることができるものといえる。引用発明の眼科用組成物は，「同一の組成でコンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ用点眼液の両方の用途に用いられる」場合を排除するものではない。
イ原告は，コンタクトレンズ装着液とコンタクトレンズ装用中の点眼液は別物であるというのが当業者の認識であったから，引用例では，同一の組成でコンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ装用中の点眼液の両方の用途に用いられる，コンタクトレンズ用装着点眼液は想定されていないと主張する。しかし，前記１のとおり，同主張は，その前提において誤りである。
ウそして，このような引用発明の眼科用組成物において，前記周知技術を適用することは，当業者が容易に想到し得るものである。
⑵両用途に用いる効果
異なる組成物が５分以内に連続して眼球に接触することにより，組成物の相互の影響が出るという誤使用の問題は，前記周知技術によって未然に防ぐことができる。また，前記周知技術により，使用者の利便性を増したり，使い勝手を向上させたりすることができる。
⑶技術分野の共通性
引用発明と前記周知技術とは，いずれも眼科用組成物（コンタクトレンズ装着液，コンタクトレンズ装用中の点眼液）に関するものである点で共通する。
３顕著な効果の有無
⑴本願明細書の試験３からは，原告主張に係る本願発明の効果を認めることはできない。
すなわち，当業者であれば，組成物が装着液であれ，点眼液であれ，眼球に接触する組成物の効果を確認するに当たり，併用する薬の相互の影響がでないよう，組成物が眼球に接触する時間間隔を５分以上とするという試験条件を設定することが自然である。しかし，試験３では，あえて相互の影響が出る可能性がある２分という試験条件を設定している。したがって，試験３において，実施例と比較例との結果を正しく把握できるものではない。
また，試験３の結果は，装着液が眼内に存在する状態で，同一の組成から成る組成物を点眼液として滴下したことにより，眼内に存在する液量が増え，より濡れの効果が増した結果に基づくものにすぎない。
⑵原告主張に係る本願発明の効果は，引用例の記載等から，当業者が予測できる範囲のものにすぎない。
すなわち，引用発明の眼科用組成物は，優れた濡れ改善効果を奏するものであるところ（【００４０】），本願優先日当時の技術常識（乙３，４）によれば，引用発明の眼科組成物によって，涙液安定性に優れ，収斂感や乾燥感の使用感が改善し，ドライスポットの面積の割合が小さくなることは，十分予測できる。また，引用発明の眼科用組成物には，テルペノイドが必須成分として含まれるところ，清涼感の好みがテルペノイドの量に依存することは，本願優先日当時の技術常識であることから（甲１１【０００５】），引用発明の眼科組成物が，適度な清涼感を既に有していることも，十分予測できる。
また，異なる組成物が５分以内に連続して眼球に接触すると，組成物の相互の影響が出ることが予想される。したがって，異なる組成物を用いるものではない本願発明が，異なる組成物を用いる場合に比較して，優れた効果を奏することがあるとしても，そのようなことは，当業者が予測できる範囲のことである。さらに，引用発明の眼科用組成物は，本願発明と同一の成分を含有するものであるから，本願発明が奏するとされる効果は，いずれも，引用発明の眼科用組成物が有する効果と同様のものと解される。
第４当裁判所の判断
１本願発明について


本願発明に係る特許請求の範囲は，前記第２の２【請求項１】のとおりであるところ，本願明細書（甲２７）によれば，本願発明の特徴は，以下のとおりである。⑴本願発明は，コンタクトレンズが眼に及ぼす影響を軽減するための眼科用組成物に関するものである。（【０００１】）
⑵従来，コンタクトレンズ装着液，点眼液等の眼科用液剤は，個別に取り扱われていた。このため，コンタクトレンズの使用者は，コンタクトレンズ装着液と点眼液を使い分ける必要があるが，誤用の危険があった。販売者にとっても，消費者の誤用を誘発する恐れがあった。（【０００６】）
⑶本願発明は，コンタクトレンズ装用中の涙液層を安定化させ，目の乾きを抑制すると共に，疲れ目やコントラスト感度の低下をも解消し，しかも使用感が良い眼科用組成物，利便性に優れ，誤用の心配が無く，安全性が高く，また，製造，流通，販売に至るあらゆる段階での効率性と安全性が高い眼科用組成物を提供することを課題とする。（【０００９】）
そして，本願発明は，セルロース系高分子化合物，ビニル系高分子化合物，ポリエチレングリコール及びデキストランからなる群より選択される１種以上の成分（以下「Ａ成分」という），及び，テルペノイド（以下「Ｂ成分」という。）を含有するコンタクトレンズ用装着点眼液である。（【００１０】）⑷本願発明によれば，すなわち，Ａ成分とＢ成分を含有し，同一の組成で，コンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ装用中の点眼液の両方の用途に用いる眼科用組成物によれば，上記課題を達成することができる。（【請求項１】【００１２】）
２引用発明について
引用例（甲２）には，おおむね，以下の記載がある。なお，引用例には，別紙１引用例等図表目録引用例のとおり，【表４】【表７】が記載されている。
⑴特許請求の範囲
【請求項１】カルボキシメチルセルロースナトリウム（判決注・Ａ成分の一つである。）と，テルペノイド（判決注・Ｂ成分である。）を含有する粘膜適用組成物。【請求項１０】点鼻剤，点眼薬，眼軟膏薬，コンタクトレンズ装着液，洗眼薬又はコンタクトレンズケア用剤である請求項１乃至９のいずれかに記載の粘膜適用組成物。
⑵発明を実施するための最良の形態
【００２４】本発明の粘膜適用組成物は，発明の効果を利用するものであればその使用用途は特定されず，…眼科用組成物，耳鼻科用組成物，口腔用組成物，咽頭用組成物等，粘膜に適用される組成物に利用することができる。例えば，眼科用組成物としては，点眼薬（剤）…，洗眼薬（剤）…，眼軟膏剤，コンタクトレンズ装着液，コンタクトレンズケア用剤…，耳鼻科用組成物としては，点鼻剤，…，口腔用組成物としては，口腔用剤，…などが挙げられる。好ましくは，点鼻剤，点眼薬，眼軟膏薬，コンタクトレンズ装着液，洗眼薬又はコンタクトレンズケア用剤であり，特に好ましくは，点鼻剤，点眼剤，洗眼剤，コンタクトレンズ装着液に有用である。また，コンタクトレンズの水濡れを改善するとの観点から，コンタクトレンズ用である点眼薬や洗顔薬，コンタクトレンズケア用剤，コンタクトレンズ装着液にさらに有用である。…
【００２５】本発明の粘膜適用組成物はコンタクトレンズ用に用いるのが好適である。コンタクトレンズのなかでも特に，ソフトコンタクトレンズ用に用いるのが好適である。…本発明の組成物は，濡れが持続するだけでなく使用感に優れる。【００２６】本発明の粘膜適用組成物は，種々の成分…を組み合わせて含有するのに適している。…
【００３０】本発明の粘膜適用組成物の粘度は，濡れの改善，使用感，ドライアイなどの疾患の予防又は改善効果等に多大な影響を与えることから粘度を設定することが重要となる。…眼科用組成物についてより具体的には，点眼薬であれば１．５～２００ｍＰａ・ｓ程度，より好ましくは１．５～１００ｍＰａ・ｓ程度，洗眼薬であれば１．５～７０ｍＰａ・ｓ程度，コンタクトレンズ装着液であれば１．５～２００ｍＰａ・ｓ程度，コンタクトレンズ用剤であれば１．５～５０ｍＰａ・ｓ程度に設計するのがより好ましい。…
⑶実施例
【００４４】…表中（判決注・【表４】【表７】等），…「人工点」とあるのは人工涙液型点眼薬（剤），「装着液」とあるのは，コンタクトレンズ装着液…をそれぞれ意味するものとする。これらの各実施例において，濡れが改善され使用感が向上していた。
３取消事由（本願発明の進歩性に係る判断の誤り）について⑴本願発明と引用発明との相違点が前記第２の３(2)イ(イ)のとおりであることは，当事者間に争いがない。
⑵周知技術
ア周知例１
周知例１（甲３）には，おおむね，以下の記載がある。【請求項１】平均分子量が５００，０００以下であるポリビニルピロリドン０．０５～３．０重量％，増粘剤およびソルビン酸若しくはその塩０．０５～０．３重量％を含有する眼科用組成物であって，イオン性のコンタクトレンズにポリビニルピロリドンを持続的に吸着させて，イオン性のコンタクトレンズの周囲に存在する涙液層を長時間安定に保持するための眼科用組成物。
【請求項５】コンタクトレンズ用点眼剤または装着液である請求項１～４のいずれかに記載の眼科用組成物。
【０００１】本発明は，コンタクトレンズ装用時にレンズの周囲（レンズ表面及びレンズ裏面）に存在する涙液層を安定化することにより，コンタクトレンズ装用者の眼部の乾燥感や不快感を除去し，良好な潤い感および装用感を得る，涙液層の安定化システムに関するものである。
【００２４】本眼科用組成物を点眼液として用いる場合には，通常，１日２～５回，１回１～３滴を点眼すればよく，また，コンタクトレンズの装用に際して１～２滴の本組成物をコンタクトレンズに滴下して使用してもよい。…
イ周知例２
周知例２（甲４）には，おおむね，以下の記載がある。請求の範囲[１]ソフトコンタクトレンズの規格に対して実質的に影響を及ぼすことのない，ソフトコンタクトレンズ装用眼に適用可能な点眼液又はソフトコンタクトレンズの装着液であって，滴定酸度が３．０～５．０ｍＥｑ／Ｌであることを特徴とするソフトコンタクトレンズ用点眼・装着液。


［００４７］…本発明に従うソフトコンタクトレンズ用点眼・装着液にあっては，ソフトコンタクトレンズ装用中の眼に対して点眼しても，又はソフトコンタクトレンズの装着液として使用しても（当該液を，ソフトコンタクトレンズに付着させて，或いはコンタクトレンズベースカーブ面に乗せて，眼に装用しても），レンズの規格変化に影響を及ぼさないため，使用感が良く，換言すれば，コンタクトレンズの装着が容易であり，そして，そのような規格変化に起因するレンズの角膜へのフィッティングの悪化，更にはレンズの角膜に対する吸着，ひいては涙液交換の低下，装用感の悪化等の問題を改善し，また，コンタクトレンズが角膜に吸着した状態でコンタクトレンズを取り外すことによる，角膜上皮の剥離の危険性を有利に回避することが出来る等という特徴を発揮する。
［００４８］なお，かくの如き本発明に従う点眼・装着液は，点眼液として，又は，装着液として，それぞれ調製して使用されるだけでなく，点眼液と装着液とを兼ねたものとして調製して使用することも可能である。
ウ乙１（特表２００６－５１１５７７号公報）
乙１には，おおむね，以下の記載がある。なお，乙１には，別紙１引用例等図表目録乙１のとおり，【表４】が記載されている。
【０００１】本発明は，コンタクトレンズケア用組成物及び方法に関する。…【００６４】実施例４～７（判決注・表４に記載のもの）の溶液は，例えば，コンタクトレンズを湿潤または再湿潤するのに使用することができる。親水性コンタクトレンズはすぐに装用できる。そのような装用を容易にするために，レンズ装用者の目にレンズをはめる直前に，実施例４～７の溶液の１種の１滴又は２滴をレンズの上に落とす。このレンズの装用は，快適かつ安全である。【００６５】あるいは，コンタクトレンズを装用しているレンズ使用者は，実施例４～７の溶液の１種の１滴又は２滴を，レンズを装用している目に適用することができる。この効果は，レンズの再湿潤であり，快適かつ安全なレンズの装用を可能にする。
エ周知例１，周知例２，乙１から認められる技術
(ア)乙１には，実施例４～７のコンタクトレンズケア用組成物の溶液を，レンズ装用者の目にレンズをはめる直前にも，レンズを装用している目にも使用することができることや，それぞれの用法について記載されている（【００６４】【００６５】）。
また，周知例２には，周知例２に記載された発明に係る点眼・装着液は，点眼液又は装着液として使用されるだけではなく，点眼液及び装着液を兼ねたものとして使用することも可能である旨記載されている（[００４８]）。さらに，周知例１には，周知例１に記載された発明に係る眼科用組成物を，コンタクトレンズ装用中の点眼液として用いる場合の用法，コンタクトレンズ装着液として用いる場合の用法がそれぞれ記載されている（【０００１】【００２４】）。このように，周知例１，周知例２及び乙１は，同一の眼科用組成物を，コンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ装用中の点眼液の両方の用途に用いることについて，具体的な実施例を前提にしたり（乙１），具体的な用法をもって説明したり（周知例１，乙１），個別の用途だけではなく，両方の用途に用いることも可能であることを明示したりしつつ（周知例２），開示している。(イ)また，周知例１，周知例２及び乙１に記載された眼科用組成物の組成はそれぞれ異なるところ（周知例１【請求項１】，周知例２の請求の範囲[１]，乙１【表４】），異なる組成を有する眼科用組成物においても，コンタクトレンズ装着液とコンタクトレンズ装用中の点眼液の両方の用途に使用する態様が開示されている。したがって，様々な眼科用組成物において，同一の組成でコンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ装用中の点眼液の両方の用途に用いられる眼科用組成物を調製することが知られていたということができる。
(ウ)よって，同一の組成でコンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ装用中の点眼液の両方の用途に用いられる眼科用組成物は，本願優先日当時の周知技術であったということができる（以下，この周知技術を「本件周知技術」という。）。
オ原告の主張について
(ア)原告は，コンタクトレンズ装着液とコンタクトレンズ装用中の点眼液は，使用目的，滴下する対象及び機能発揮時の状態が異なると主張する。しかし，いずれも，コンタクトレンズが眼に及ぼす影響を軽減するために用いられるものであって，涙液層を安定化させるという作用効果を有する点においては同一である。コンタクトレンズ装着液に，装着行為そのものを容易にするという目的があったとしても，このことは否定されるものではない。したがって，コンタクトレンズ装着液とコンタクトレンズ装用中の点眼液との間に，使用目的，滴下する対象及び機能発揮時の状態において相違する点があったとしても，本件周知技術の存在を否定することにはならない。(イ)原告は，コンタクトレンズ装着液とコンタクトレンズ装用中の点眼液とが，医薬品の承認基準の分類として区別されていること（甲２５），本願優先日前に，同一の組成で装着・点眼の両方の用途に用いられる製品が存在していなかったことなどから，コンタクトレンズ装着液とコンタクトレンズ装用中の点眼液とは，別物であると認識されていたと主張する。
しかし，コンタクトレンズ装着液は滴下する対象がコンタクトレンズであるのに対し，コンタクトレンズ装用中の点眼液は滴下する対象が生体である眼であることなどから，医薬品の承認基準としては別に分類されているとも考えられる。したがって，医薬品の承認基準の分類や，本願優先日の当時の製品化の実情から，直ちに，本願優先日当時の当業者が，自然法則を利用した技術的思想の創作という観点において，コンタクトレンズ装着液とコンタクトレンズ装用中の点眼液とが，別物であると認識していたということはできない。
⑶本件周知技術の適用
ア技術分野の共通性
引用発明は，コンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ装用中の点眼液に関する発明である。一方，本件周知技術も，コンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ装用中の点眼液に関するものである。
したがって，引用発明と本件周知技術の技術分野は共通する。
イ作用機能の共通性
引用発明は，コンタクトレンズの濡れを持続させるものである（【００２５】）。一方，本件周知技術も，涙液層の安定化システムに関する発明（周知例１【０００１】），涙液交換の低下の問題の改善に関する発明（周知例２[００４７]），コンタクトレンズの湿潤に関する発明（乙１【００６４】）において適用可能な技術事項である。


したがって，引用発明と本件周知技術が前提とする発明の作用機能は共通する。ウコンタクトレンズ装着液とコンタクトレンズ装用中の点眼液の関係「医薬品製造指針別冊    一般用医薬品製造（輸入）承認基準２０００年版」の「配合ルール表」（甲２５，１００頁）には，コンタクトレンズ装着液と，コンタクトレンズ装着中の点眼液に相当する人工涙液とは，主薬成分か佐薬成分かで違いはあるものの，配合可能成分及び配合不可成分が一致することが記載されている。そうすると，当業者は，眼科用組成物の成分について，コンタクトレンズ装着液として用いる場合の配合可能成分及び配合不可成分と，コンタクトレンズ装用中の点眼液として用いる場合の配合可能成分及び配合不可成分に差異がないことを，技術常識として有していたものである。
エこのように，引用発明と本件周知技術の技術分野は共通し，引用発明と本件周知技術が前提とする発明の作用機能も共通している上，眼科用組成物について，コンタクトレンズ装着液として用いる場合の配合可能成分及び配合不可成分と，コンタクトレンズ装用中の点眼液として用いる場合の配合可能成分及び配合不可成分に差異がないことが知られている。
そして，眼科用組成物において，同一の組成をコンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ装用中の点眼液の両方の用途に用いることにより利便性を向上させることは，引用発明も当然に有する自明の課題であるから，当業者は，本願発明と同様に利便性を向上させるために，引用発明に本件周知技術を組み合わせることを試みるというべきである。
よって，引用発明に本件周知技術を組み合わせる動機付けがあるということができる。
オ原告の主張について
(ア)原告は，引用例において，引用発明に係る眼科用組成物を，同一の組成でコンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ装用中の点眼液の両方の用途に用いることは，想定されていないと主張する。
確かに，引用例には，引用発明に係る眼科用組成物を，コンタクトレンズ装着液として用いた実施例２（【表４】）と，人工涙液型点眼薬（コンタクトレンズ装用中の点眼液）として用いた実施例７～９（【表７】）とが別々に記載されており，同一の組成でコンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ装用中の点眼液の両方の用途に用いられる眼科用組成物が具体的に記載されているとはいえない。しかし，前記ウのとおり，コンタクトレンズ装着液として用いる場合の配合可能成分及び配合不可成分と，コンタクトレンズ装用中の点眼液として用いる場合の配合可能成分及び配合不可成分に差異がないことは，本願優先日において，技術常識であったものである。主薬成分か佐薬成分かによって，成分の含有量などに影響が及ぶことがあったとしても，配合可能成分及び配合不可成分に影響が及ぶものでもない。
したがって，引用例に接した当業者において，同一の組成でコンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ装用中の点眼液の両方の用途に用いられる眼科用組成物が想定できなかったということはできない。
(イ)原告は，周知例１や周知例２の特許請求の範囲に記載された発明の課題及び解決手段は，引用発明の課題及び解決手段と異なる旨主張する。しかし，引用発明の課題は，角膜表面やコンタクトレンズの濡れを改善することなどであり，周知例１の特許請求の範囲に記載された発明の課題は，涙液層を安定的に保持させることなどであるから（【０００４】），異なるものではない。また，本件周知技術は，周知例２や乙１の特許請求の範囲に記載された発明自体から認められたものではない。
(ウ)よって，原告の前記各主張は，引用発明に本件周知技術を組み合わせる動機付けを否定するものにはならない。
⑷顕著な効果
ア本願発明の効果
本願明細書（甲２７）の実施例には，本願発明の効果に関し，以下の点が開示されている。なお，本願明細書には，別紙２本願明細書実施例図表目録のとおり，【表１５】【表１６】が記載されている。
(ア)試験１では，Ａ成分及びＢ成分を含有する眼科用組成物（実施例１～６），Ａ成分若しくはＢ成分のみを含有する又はいずれも含有しない眼科用組成物（比較例１～３）を，コンタクトレンズ装着液として用い，装着２分後に，コンタクトレンズ装用中の点眼液として用いた。実施例処方のものは，比較例処方のものと比較して，ドライスポットの総面積が小さく，コンタクトレンズ表面の涙液層が安定しており，眼の乾燥が抑制され，ドライアイ症状が改善された。（【００６４】～【００７６】）
(イ)試験２では，試験１と同様の条件において，実施例処方のものは，比較例処方のものと比較して，収斂感（えぐみ）及び乾燥感が抑制され，清涼感の好みが高かった。（【００７７】～【００８２】）。
(ウ)試験３では，Ａ成分及びＢ成分を含有する眼科用組成物（処方１，３）について，①処方１を，コンタクトレンズ装着液として用い，装着２分後に，コンタクトレンズ装着用の点眼液として用い（実施試験例１），②処方３を，コンタクトレンズ装着液として用い，装着２分後に，コンタクトレンズ装着用の点眼液として用い（実施試験例２），③処方３又は処方１をコンタクトレンズ装着液として用い，装着２分後に，他方をコンタクトレンズ装着用の点眼液として用いた（比較試験例４，５）。実施試験例１及び２は，比較試験例４及び５と比較して，ドライスポットの総面積，涙液安定性，並びに収斂感，清涼感及び乾燥感という使用感において優れていた。（【００８３】～【００８６】【表１５】【表１６】）(エ)試験４では，コンタクトレンズを８時間以上終日装用した被験者に対して，①一旦コンタクトレンズを外し，処方１を，コンタクトレンズ装着液として用いて，再びコンタクトレンズを装着し，その１５分後に，処方１をコンタクトレンズ装着用の点眼液として用い（実施試験例３），②コンタクトレンズを装用したまま処方１をコンタクトレンズ装着用の点眼液として用い，その１５分後に，再びコンタクトレンズ装着用の点眼液として用いた（比較試験例６）。実施試験例３は，比較試験例６と比較して，フリッカー値改善率が増大しており，疲れ目改善効果，眼精疲労改善効果又は肉体的・精神的疲労の改善効果に優れていた。（【００８７】～【００９１】）
(オ)試験５では，Ａ成分及びＢ成分を含有する眼科用組成物（実施例１）を，コンタクトレンズ装着液として用い，装着２分後に，コンタクトレンズ装用中の点眼液として用いた（実施試験例４）。実施試験例４は，同眼科用組成物を用いる前と比較して，コントラスト感度が改善されていた。（【００９３】～【００９４】【図１】）。
イ引用発明の効果
引用例（甲２）には，引用発明の効果に関し，おおむね，以下の記載がある。
(ア)発明の効果


【０００９】本発明の粘膜適用組成物は，カルボキシメチルセルロースナトリウムとともにテルペノイドを含有することによってコンタクトレンズ表面や角膜表面の濡れを改善することができる。すなわち，カルボキシメチルセルロースの優れた保水作用ともあいまって，濡れを持続させ潤いを保つことができる。また，本発明の組成物は使用感に優れ，ドライアイ…などの粘膜が乾燥状態を呈する疾患や症状の予防や改善に優れた効果を有する粘膜適用組成物である。
(イ)実施例
ａコンタクトレンズ濡れ持続試験
【００４０】試験の結果，…カルボキシメチルセルロースナトリウムとテルペノイドを組み合わせると，濡れが相乗的に持続することが確認され，本発明の組成物が優れた濡れ改善効果を奏することが示された。
ｂ摩擦感試験
【００４３】試験の結果，カルボキシメチルセルロースを含有する組成物にさらにメントールを含有することによって，ｐＨＥＭＡゲル上における摩擦を低減させる効果を奏することが確認された。また，この効果は低粘度の組成物においても高粘度の組成物においても確認された。ｐＨＥＭＡゲルはコンタクトレンズに汎用される素材でありかかるゲル上での摩擦低減は，本発明が，コンタクトレンズと眼瞼結膜との間，コンタクトレンズと角膜表面の間又は眼瞼結膜と角膜表面との間に生じる摩擦を低減させることにより，瞬きの感覚を軽くしたりコンタクトレンズにより眼に与える刺激のリスクを軽減して，使用感を向上させる効果を有することを示すものである。また，コンタクトレンズ装着時に使用すると，コンタクトレンズ装着時の異物感などの不快感を格段に低下することを示すものである。
ウ顕著な効果の有無
(ア)前記アのとおり，本願発明は，ドライスポットの総面積，涙液安定性，並びに収斂感，清涼感及び乾燥感という使用感において優れるという効果を有するものである（試験１～３）。
これに対し，前記イのとおり，引用発明は，コンタクトレンズ表面や角膜表面の濡れを持続させ潤いを保つことができ，使用感に優れ，ドライアイなどの粘膜が乾燥状態を呈する疾患や症状の予防や改善に効果を有するものである。そして，濡れの改善は涙液の安定性に関連があること（乙３），涙液安定性に優れていれば，ドライスポットの総面積の割合が小さくなること（乙４），「清涼感の好み」はテルペノイドの量に依存すること（甲１１）が，それぞれ認められる。そうすると，引用発明の眼科用組成物が，ドライスポットの総面積，涙液安定性，並びに清涼感及び乾燥感などの使用感において優れた効果を奏するであろうことは当業者が予測できたものということができる。
(イ)なお，前記アのとおり，本願明細書には，本願発明について，フリッカー値改善率が増大し（試験４），コントラスト感度が改善される（試験５）という効果を有する旨記載されている。しかし，試験４は，Ａ成分及びＢ成分を含有する眼科用組成物（処方１）をコンタクトレンズ装着液として用いた後に，コンタクトレンズ装用中の点眼液として用いるか，コンタクトレンズ装用中の点眼液として用いるかによる相違を，試験５は，処方１を用いた場合と眼科用組成物を用いない場合との相違を，比較したものである。したがって，試験４及び試験５の結果は，Ａ成分とＢ成分を含有する眼科用組成物を同一の組成で両方の用途に用いることによって奏せられる本願発明の効果，すなわち，コンタクトレンズ装着液としてのみ用いた場合と比較して奏せられる効果，及びコンタクトレンズ装用中の点眼液としてのみ用いた場合と比較して奏せられる効果の双方を示すものとはいえない。(ウ)したがって，本願発明の効果，すなわち，ドライスポットの総面積，涙液安定性，並びに収斂感，清涼感及び乾燥感という使用感において優れた効果は，引用例の記載から，当業者が予測できる範囲内のものにすぎないというべきである。
エ原告の主張について
(ア)原告は，Ａ成分とＢ成分を組み合わせ，さらに，装着時及び点眼時に同一の処方を使用した本願発明は，装着時及び点眼時に異なる処方を使用したものに比べて顕著な効果を奏する旨主張する。
しかし，引用発明の眼科組成物は，Ａ成分とＢ成分に相当する成分を含有するところ，これを，装着時又は点眼時に用いた場合には，ドライスポットの総面積，涙液安定性，並びに清涼感及び乾燥感などの使用感において優れた効果を奏するであろうことは当業者が予測できたものである。
そして，本願明細書の実施例，試験３（前記ア(ウ)）では，Ａ成分及びＢ成分を含有する眼科用組成物を，コンタクトレンズ装着液及びコンタクトレンズ装用中の点眼液に用いた場合に奏される効果と，コンタクトレンズ装着液としてのみ用いた場合に奏される効果及びコンタクトレンズ装用中の点眼液としてのみ用いた場合に奏される効果との比較はされていない。
そうすると，本願発明と引用発明との効果を対比した場合における，同一の組成で両方の用途に用いられることにより奏せられる効果を，本願明細書の実施例，試験３から認めることはできず，他にこれを認めるに足りる証拠もない。(イ)原告は，引用発明における濡れ性は，眼科組成物とコンタクトレンズのものであるのに対し，本願発明における涙液安定性は，涙液そのものを評価対象とする旨主張する。
しかし，引用例では，「カルボキシメチルセルロースナトリウムとともにテルペノイドを含有することによってコンタクトレンズ表面や角膜表面の濡れを改善することができる」とされ（【０００９】），この濡れ改善効果を示すために，眼科組成物とコンタクトレンズの濡れ性の試験をしているものである（【００３９】【００４０】）。引用例の試験は，眼科組成物とコンタクトレンズの濡れ性を計測するものであるが，これは，引用発明の眼科用組成物が，角膜表面の濡れ，すなわち涙液安定性に効果を奏することも示すものである。
そうすると，引用発明における濡れ性を，眼科組成物とコンタクトレンズのものに限定する原告の主張は，誤りである。
⑸小括
以上によれば，引用発明に，本件周知技術を適用することにより，相違点に係る本願発明の構成を備えるようにすることを，当業者が容易に想到することができたというべきであり，本願発明の奏する効果が顕著なものということはできない。したがって，本願発明は，引用発明に基づいて，当業者が容易に発明することができたものである。
４結論
よって，取消事由は理由がない。原告の請求は棄却されるべきものである。
知的財産高等裁判所第４部
裁判長裁判官          髙      部    眞規    子裁判官          山      門              優裁判官      片    瀬              亮
別紙１
引用例等図表目録
引用例【表４】
【表７】
乙１【表４】
別紙２
本願明細書実施例図表目録
【表１５】
【表１６】


令和元年７月２５日宣告広島高等裁判所判決
平成３１年（う）第７５号廃棄物の処理及び清掃に関する法律違反原審山口地方裁判所    平成３０年（わ）第１０９号
主              文
原判決を破棄する。
被告人を罰金３０万円に処する。
その罰金を完納することができないときは，金５０００円を１日に換算した期間被告人を労役場に留置する。
理              由
１控訴趣意
本件控訴の趣意は，弁護人前田知彦作成の控訴趣意書に記載されているとおりであるから，これを引用する（なお，事実誤認の主張は，量刑要素の評価を争うもので，実質的には量刑不当の主張と解される。）。論旨は，原判決について，①被告人が焼却した丸太等（以下「本件丸太等」又は「伐採木」という。）は燃料として保管されていたもので，廃棄物の処理及び清掃に関する法律（以下「廃棄物処理法」という。）２条１項の廃棄物に該当しないのに，これが廃棄物に該当するとした点，本件丸太等の焼却行為（以下「本件焼却行為」という。）は罰則適用の除外事由を定めた廃棄物処理法施行令１４条４号に該当するのに，これに該当しないとした点において，判決に影響を及ぼすことが明らかな法令適用の誤りがある，②被告人を懲役６月（２年間執行猶予）及び罰金３０万円に処した原判決の量刑が重過ぎて不当であるというのである。そこで，記録を調査して検討する。
２法令適用の誤りの論旨について
原判決は，本件丸太等は「廃棄物」（廃棄物処理法２条１項）に該当せず，仮にこれに該当するとしても，本件焼却行為は「農業，林業・・・を営むためにやむを得ないものとして行われる廃棄物の焼却」（廃棄物処理法施行令１４条４号）として罰則適用の除外事由に当たるとする弁護人の主張について，被告人は，その供述によっても，近隣住民からマムシが出ている旨言われたことを契機に，被告人方敷地内に山積みにして風呂用の薪としても使用していた本件丸太等を処分することにし，その手段として本件焼却行為に及んだものであるから，本件丸太等が，本件焼却行為の当時，不要物たる廃棄物に転化しており，本件焼却行為が同法施行令１４条４号に該当しないことも明らかであるとした。この原判決の結論に誤りはない。関係証拠によれば，被告人は，平成２８年１０月頃，自宅敷地内の倉庫裏の雑木が邪魔になっていたことから，これを伐採し，倉庫近くの敷地に１か所にまとめて野積みにしていたが，平成２９年１０月１１日，その伐採木の一部を被告人が管理する田や倉庫近辺の敷地の５か所に分散して運び，それぞれの箇所で焼却したことが認められる。この事実によれば，伐採された雑木は，不要物として廃棄物に該当することが明らかである。所論は，被告人の供述に基づき，伐採木が被告人方の風呂の燃料として利用されてきたことなどを指摘し，有価物であるとして廃棄物に該当しない旨主張するが，前記のとおり，伐採の目的，伐採木の種類，形状等に照らし，これを有価物と見る余地はなく，被告人の弁解は，せいぜい不要物（廃棄物）の処分のため，風呂の燃料に利用していたという程度の意味合いしかなく，そのような利用実態が仮にあったとしても，そのことにより伐採木全体の廃棄物性が否定されるものではない。原判決は，被告人の弁解を前提にして，野積み状態の伐採木を有価物又は有用物と見た上で，本件焼却の時点で，風呂の燃料として利用する意思が放棄されて不要物たる廃棄物に転化していたという法的評価の下に廃棄物該当性を肯定しているが，その判断は結論において誤りはない。また，所論は，本件焼却行為は農業及び林業を営む被告人が，その管理する山林を保全するとともに被告人宅の敷地内にある農業機械を収納する倉庫を守るため，やむを得ず伐採し焼却したものであるから，本件焼却行為は廃棄物処理法施行令１４条４号の「農業，林業・・・を営むためにやむを得ないものとして行われる廃棄物の焼却」に該当し，廃棄物処理法１６条の２第３号により焼却禁止の対象から除外されると主張する。
しかしながら，前示のとおり，本件伐採は林業の一環として行われたものではなく，また，田での稲わらの焼却のように，農業を営む上でやむを得ないものとして行われたものでないことも明らかであるから，所論は失当であり，この点の原判断にも誤りはない。
以上のとおり，法令適用の誤りをいう論旨は，いずれも理由がない。
３量刑不当の論旨について
所論は，本件焼却行為は野積みにされていた伐採木の辺りでマムシを見たと近隣住民から指摘され，近くに通学路があったことから，付近住民の生命身体の安全確保のため急を要すると判断して行ったものであることを量刑上酌むべきであると主張する。
しかしながら，被告人の弁解を前提に，野積みされた伐採木の辺りにマムシが棲息していると仮定しても，その棲息を防ぐには，伐採木を他に移動させて野積みの状態を解消させれば足りることであり，焼却の必要まではなく（なお，被告人が行ったように移動・分散させて焼却したのでは，マムシを焼殺して駆除する効果がないことも明らかである。），所論の点は，さして酌むべき程の事情とはいえない（それゆえ，マムシを見た人物が実際にいたかどうかを含め，この点の証拠調べは不要であったといえる。）。
そこで，更に進んで原判決の量刑判断について調査する。本件は，自己の管理地内において，伐採木合計約６００キログラム余りを焼却したという事案であり，これに対し，原判決は，被告人を懲役６月（２年間執行猶予）及び罰金３０万円に処したものである。確かに，被告人が手間と処分費用を惜しんで本件焼却行為に及んだことは身勝手であり，焼却した廃棄物の量も比較的多量ではある。しかし，その焼却の対象としたのは，自己の敷地内で不要木として伐採し約１年間野積みにしていた伐採木の一部であり，その中には，環境への負荷の高いビニール等の化学製品は含まれていない。また，焼却場所も人家が比較的疎らな農山村地域にあり，煙害が地域に生じた形跡もうかがわれない（なお，焼却する過程で，風に火勢をあおられて山林への延焼の危険を感じた被告人が１１９番通報したという事情はあるが，延焼という公共の危険の発生防止自体は，本罰則の規制目的には含まれておらず，この点は，量刑上さほど重視すべきものではない。）。これに加え，被告人には古い罰金前科しかないことも考慮すると，本件につき，罰金刑に加え，懲役刑までも科すことが相当であるかどうかは，行為責任の観点から慎重に検討されるべきことといえる。


－1－
平成２５年１１月１９日判決言渡
平成２４年（行ウ）第７２６号所得税更正処分等取消請求事件
主        文
１原告の請求をいずれも棄却する。
２訴訟費用は原告の負担とする。
事実及び理由
第１請求
渋谷税務署長が平成２２年１１月２４日付けで原告に対してした原告の平成２１年分の所得税の更正処分（以下「本件更正処分」という。）のうち総所得金額４億８５６３万０２７４円，還付金の額に相当する税額１３７２万１３００円を超える部分及び過少申告加算税賦課決定処分（以下，「本件賦課決定処分」といい，本件更正処分と併せて「本件各処分」という。）を取り消す。
第２事案の概要
本件は，原告が，平成２１年分の所得税について，所得税法（平成２１年法律第１３号による改正前のもの）９５条２項に基づき，平成１９年分の控除限度額を繰り越して使用することにより外国税額控除をして確定申告をしたところ，渋谷税務署長から，原告の平成２０年分の所得税の確定申告書には同条６項所定の事項の記載等がなかったから，同項に規定する手続要件を満たしておらず，平成２１年分の所得税について同条２項に基づく外国税額控除をすることはできないとして，同年分の所得税に係る更正処分（本件更正処分）及びこれに伴う過少申告加算税の賦課決定処分（本件賦課決定処分）を受けたことから，本件各処分（本件更正処分については申告を超える部分）の取消しを求める事案である。
１関係法令の定め
別紙２のとおり。なお，各別紙中の略語は，本文においても用いることとする。
－2－
２前提事実（当事者間に争いがないか，文中記載の証拠及び弁論の全趣旨により容易に認定することができる事実）
(1)平成１９年分の所得税の確定申告
原告は，平成１９年分の所得税について，所得税法９５条１項の所得税の額から控除する外国税額控除の金額を１億０１１０万８８０９円と記載した確定申告書（以下「平成１９年分確定申告書」という。）を提出して確定申告をした。平成１９年分確定申告書には，同年分の外国所得税額が１億０１１０万８８０９円，同年分の控除限度額が５億９０４３万９０３８円であるから，同年分の外国税額控除の金額は１億０１１０万８８０９円となる旨等が記載された「外国税額控除に関する明細書」が添付されていた（乙１）。
(2)平成２０年分の所得税の確定申告
ア原告は，平成２０年分の所得税について，外国税額控除の欄に金額の記載をしない確定申告書（以下「平成２０年分確定申告書」という。）を提出して確定申告をした。平成２０年分確定申告書には，「外国税額控除に関する明細書」や同控除の計算の基礎となる書類等の添付もされていなかった（乙２）。
イ原告は，平成２１年５月８日，平成２０年分確定申告書記載の株式譲渡等の繰越損失の適用に誤りがあったとして，修正申告をした（乙３）。ウ原告は，平成２２年２月１７日，平成２０年分の外国所得税額の控除漏れ等を理由として，平成２０年分の所得税に係る更正の請求をした（以下「平成２０年分更正の請求」という。乙４）。同請求の際，原告は，「外国税額控除に関する明細書」及び同控除の計算の基礎となる書類を添付した。
エ渋谷税務署長は，平成２０年分更正の請求について，平成２０年分確定申告書に所得税法９５条５項に規定する金額の記載や書類の添付がなかったことから，同条１項の適用は認められないとして，平成２２年１１月
－3－
２４日付けで更正をすべき理由がない旨の通知処分をした（乙５）。なお，原告は，同通知処分に対して不服申立てをしていない。
(3)平成２１年分の所得税の確定申告
原告は，平成２１年分の所得税について，外国税額控除の金額を４５４０万４０４９円と記載した確定申告書（以下「平成２１年分確定申告書」という。）を提出して確定申告をした。平成２１年分確定申告書には，同年分の外国所得税額が４６５１万４３１７円，同年分の控除限度額が３７０万０８９７円であり，また，同年分の控除限度超過額が４１７０万３１５２円であるところ，同条２項に基づき平成１９年分の国税の控除余裕額を繰越使用することにより同額が控除されるから，同年分の外国税額控除の金額は４５４０万４０４９円となる旨等が記載された「外国税額控除に関する明細書」が添付されていた（甲１，２）。
なお，原告の主張によれば，原告は，米国デラウェア州法に基づきリミテッド・パートナーシップ（ＬＰＳ）を組成する旨の契約を締結していたものであり，上記(1)ないし(3)の申告又は更正の請求における外国税額控除は，同契約に基づく分配金の受領や同契約に係る持分の譲渡について，外国所得税を納付したことを理由とするものである。
(4)本件各処分等の経緯
本件各処分及びこれに対する不服申立て等の経緯は，別表に記載のとおりである。このうち本件更正処分は，渋谷税務署長が，原告の平成２１年分の所得税について，平成２０年分確定申告書には所得税法９５条６項に規定する金額の記載がなかったから，同条２項を適用することはできないとして，平成２１年分確定申告書に記載された外国税額控除のうち同項に基づく４１７０万３１５２円の控除部分を否認し，外国税額控除の金額を３７０万０８９７円としたものである（乙６）。
また，原告は，平成２４年１０月１７日，本件各処分の取消しを求めて本
－4－
件訴えを提起した。
３本件各処分の根拠及び適法性に関する被告の主張本件各処分の根拠及び適法性に関する被告の主張は，別紙３のとおりである。なお，後記第３の争点以外の点や，争点に関する被告の主張が認められた場合の税額算定過程等については，当事者間に争いがない。
第３争点
１所得税法９５条６項に規定する同条２項の外国税額控除に係る手続要件の充
足の有無
２所得税法９５条７項に規定する「やむを得ない事由」の有無
第４争点に関する当事者の主張
１争点１（所得税法９５条６項に規定する同条２項の外国税額控除に係る手続要件の充足の有無）について
（被告の主張）
(1)外国税額控除制度の意義とその趣旨