インプット法インプット法は,履行義務の充足に使用されたインプットが契約における取引開始日から履行義務を完全に充足するまでに予想されるインプット合計に占める割合に基づき,収益を認識する方法をいいます(指針20)。企業のインプットが履行期間を通じて均等に費消される場合には,企業が収益を定額で認識することが適切となることがあります(指針20)。指標の例インプット法に使用される指標として,例えば,消費した資源,発生した労働時間,発生したコスト,経過期間,機械使用時間等があります(指針20)。留意点インプット法の欠点は,インプットと財又はサービスに対する支配の顧客への移転との間に直接的な関係がなく,約束した財又はサービスに対する支配を顧客に移転する企業の履行(履行義務の充足)を忠実に描写しない場合があることです(指針125)。インプット法を選択する場合には,企業は,選択するインプットが,約束した財又はサービスに対する支配を顧客に移転する企業の履行(履行義務の充足)を描写しないものの影響を反映しないように留意し(指針21),例えば,次のa~cを考慮します。発生したコストが履行義務の充足に係る進捗度に寄与しない場合コストに基づくインプット法を使用するにあたって,例えば、履行義務を充足するために生じた想定外の金額の材料費,労務費又は他の資源の仕損のコスト等,契約の価格に反映されていない著しく非効率な履行に起因して発生したコストに対応する収益は認識しません(指針22(1),125)。発生したコストが履行義務の充足に係る進捗度に比例しない場合コストに基づくインプット法を使用するにあたって,発生したコストが履行義務の充足に係る進捗度に比例しない場合には,インプット法を修正し,発生したコストの額で収益を認識するかどうかを判断します。そこで,契約における取引開始日に,次のi~ivの要件のすべてが満たされると見込まれる場合には,企業の履行を忠実に描写するために,インプット法に使用される財のコストの額で収益を認識することが適切になります(指針22(2))。企業が当該財を第三者から調達し,当該財の設計及び製造に対する重要な関与を行っていないこと(ただし,本人と代理人の区分に関する指針39~47に従うと,企業が本人に該当する場合)。本基準は,コストに基づくインプット法を使用するにあたって,発生したコストが履行義務の充足に係る進捗度に比例しない場合に行うインプット法の修正を,その代表的なケースから「未据付資材の会計処理」と呼び,設例9で解説しています。≪事例(設例9)≫X1年11月に,企業は,顧客との間でリフォーム工事契約を締結し,対価5,000で,3階建て建物を改装して新しいエレベーターを設置することを請け負いました。企業は,エレベーターの設計や製造には関与しませんが,顧客に移転する前にエレベーターに対する支配を獲得し,自ら本人として顧客にエレベーターを納入し,設置します。企業は,履行義務の充足に係る進捗度を見積るため,コストに基づくインプット法を選択し,合計予想原価を4,000(うちエレベーター1,500)と見積ります。1,000顧客は,X1年12月に,エレベーターが現地に引き渡された時にエレベーターに対する支配を獲得しますが,エレベーターはX2年6月までは設置されません。決算日(X1年12月)の企業の実績原価は,エレベーター1,500,その他の原価500の合計2,000でした。企業は,他の当事者からエレベーターの移転を受けた時は,本人としてエレベーターの支配を獲得するので,次のとおり,棚卸資産を認識します。企業は,X1年12月,顧客にエレベーターを移転し,顧客がその支配を獲得したので,エレベーターを棚卸資産から売上原価に振り替え,実績原価に算入します。企業は,決算日(X1年12月)に,コストに基づくインプット法に従い,実績原価に基づき進捗度を見積り,次のとおり,収益を認識します。対価5,000×50%=2,500企業が,エレベーターの調達コストを進捗度の見積りに含めると,そのコストに対応する契約全体の利益を認識することになります。企業の履行は,エレベーターの据付けであって,その設計や製造には関与しておらず,据付けの前に契約全体の利益を認識することは,企業の履行の程度を過大に評価し,収益を過大に表示することになります。企業は,決算日(X1年12月)に,未据付資材の会計処理(指針22(2))に従い,コストに基づくインプット法を修正し,実績原価からエレベーターの調達のコストを除外して進捗度を見積り,エレベーターの移転に対応する収益はその調達コストと同額とし,次のとおり,収益を認識します。2,200※未据付資材の会計処理は,建設型契約の部分集合について(要件i),全体との比較でコストが多額な財だけについて(要件iii),かつ,企業が実質的に単純な調達サービスを顧客に提供している場合にだけ(要件iv),顧客が当該財に対する支配を当該財に関連するサービスに対する支配と相当程度前に獲得する状況で(要件ii)適用することを意図しています。企業は,履行義務の充足に係る進捗度を合理的に見積ることができる場合にのみ,一定の期間にわたり充足される履行義務について収益を認識します(第44項)。企業は,進捗度を適切に見積るための信頼性のある情報が不足しており,履行義務の充足に係る進捗度を合理的に見積ることができない場合には(第139項),一定の期間にわたり充足される履行義務について収益を認識しません(第44項)。企業は,履行義務の充足に係る進捗度を合理的に見積ることができないが,当該履行義務を充足する際に発生する費用を回収することが見込まれる場合には,履行義務の充足に係る進捗度を合理的に見積ることができる時まで,原価回収基準により回収することが見込まれる費用の金額で収益を認識します(第45項)。原価回収基準とは,履行義務を充足する際に発生する費用のうち,回収することが見込まれる費用の金額で収益を認識する方法をいいます(第15項)。契約の初期の段階では,履行義務を完全に充足するまでに予想されるインプット等を合理的に見積ることができないが,それでも最終的には発生する費用を回収することが見込まれる場合があります。この取扱いによると,工事契約に係る財務指標を歪め期間比較を困難にするおそれがあるとの意見もありましたが,本基準は,履行義務の完全な充足に向けて進捗しているという事実を反映するために一定の額の収益を認識すべきであるというIFRS第15号の根拠を否定するまでには至らないと考えられるので,この取扱いを取り入れることとしています(第153項)。見積りの見直し履行義務の充足に係る進捗度は各決算日に見直すので(第43項),当該進捗度を合理的に見積ることができるか否か,履行義務を充足する際に発生する費用を回収することが見込まれるか否かも各決算日に見直すことになります。したがって,当該見直しにおいて,契約における取引開始日後に状況が変化し,履行義務の充足に係る進捗度を合理的に見積ることができなくなったが,当該履行義務を充足する際に発生する費用を回収することが見込まれる場合には,その時点から原価回収基準により処理します(第154項)。契約の初期段階における原価回収基準の取扱い本基準第45項に従うと,一定の期間にわたり充足される履行義務について,履行義務の充足に係る進捗度を合理的に見積ることができないが,当該履行義務を充足する際に発生する費用を回収することが見込まれる場合には,履行義務の充足に係る進捗度を合理的に見積ることができる時まで,原価回収基準により処理することになります。詳細な予算が編成される前等,契約の初期段階においては,その段階で発生した費用の金額に重要性が乏しいと考えられ,当該契約の初期段階に回収することが見込まれる費用の金額で収益を認識しないとしても,財務諸表間の比較可能性を大きく損なうものではないと考えられます(指針172)。そこで,本指針は,一定の期間にわたり充足される履行義務について,契約の初期段階において,履行義務の充足に係る進捗度を合理的に見積ることができない場合には,当該契約の初期段階に収益を認識せず,当該進捗度を合理的に見積ることができる時から収益を認識することができると定めます(指針99)。工事契約等から損失が見込まれる場合の取扱い本基準の適用開始により廃止される企業会計基準第15号「工事契約に関する会計基準」における工事損失引当金の取扱いを踏襲し,次のとおり定めます(指針162,163)。工事契約について,工事原価総額等(工事原価総額のほか,販売直接経費がある場合にはその見積額を含めた額)が工事収益総額を超過する可能性が高く,かつ,その金額を合理的に見積ることができる場合には,その超過すると見込まれる金額(工事損失)のうち,当該工事契約に関して既に計上された損益の額を控除した残額を,工事損失が見込まれた期の損失として処理し,工事損失引当金を計上します(指針90)。受注制作のソフトウェアにも工事契約に準じて適用します(指針91)。見込まれる工事損失の中に為替相場の変動による部分が含まれている場合であっても,その部分を含めて会計処理の要否及び計上すべき工事損失の額の算定を行うことになると考えられます(指針162)。工事損失引当金は,貸借対照表の流動負債の区分に,その内容を示す科目をもって表示します。工事損失引当金の繰入額は,損益計算書の売上原価として表示します。同一の工事契約に関する棚卸資産と工事損失引当金がともに計上されることとなる場合には,貸借対照表の表示上,相殺して表示することができます(指針106)。受注制作のソフトウェアにも工事契約に準じて適用します(指針106-2)。その他の顧客との契約から損失が見込まれる場合の取扱いについては,企業会計基準注解(注18)に従って引当金の計上の要否を判断することが考えられます(指針162)。IFRS第15号「顧客との契約から生じる収益」(結論の根拠)お問い合わせはお気軽にContact私どもは,企業の意思決定を支援するパートナーとして,企業を取り巻く時代の変化に対応したサービスを提供し,広く情報発信していくことにより社会に貢献するという理念の下にたゆまぬ努力を続けて参ります。