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Bachet D., "Système d’information comptable et démocratie dans l’entreprise", Revue Ouverte d’Ingénierie des Systèmes d’Information, Numéro spécial Impact des SI sur la démocratie dans les organisations, Vol. 1, N. 2, 2020.  Télécharger l'article au format PDF Pour consulter l'article sur le site de la revue : https://www.openscience.fr/Systeme-d-information-comptable-et-democratie-dans-l-entrepriseAccounting information system and corporate democracy Daniel Bachet11 Centre Pierre Naville, UniversitéD’Évry-Paris-Saclay, Daniel.Bachet@wanadoo.frRÉSUMÉ. L’histoire de la comptabilité montre que les objectifs et les traits fondamentaux d’un système d’information d’une époque et d’un pays sont déterminés par l’agent économique qui détient le pouvoir dans ce pays et à ce moment de l’histoire. Ainsi, mesurer un résultat à l’aide d’une comptabilité n’est évidemment pas seulement un acte de mesure indispensable à l’agent dominant mais également le moyen d’imposer aux agents dominés son interprétation du monde. L’agent économique qui a le pouvoir dans un système économique donné, façonne le système comptable (et donc le compte de résultat) de façon à faire apparaître en priorité « son » résultat, calculé selon sa propre vision de la réalité économique. Ainsi, adopter un langage comptable plutôt qu’un autre, c’est adopter une représentation de l’entreprise, de l’efficacité et des rapports de pouvoir. Il est possible, comme nous allons le montrer, de reconsidérer le système d’information comptable en refondant à la fois le « compte de résultat » (approche valeur ajoutée) et le « bilan » (méthode CARE). C’est le moyen le plus efficace d’en finir avec des définitions de « coûts » qui n’englobent pas les coûts de l’homme et de la nature.Exiger du capital qu’il couvre enfin les coûts sociaux et écologiques de sa reproduction, n’est-il pas le meilleur moyen de mettre un terme à sa logique prédatrice et mortifère ? Pour cela, nul doute qu’une profonde transformation du système d'information comptable de l’entreprise est un objectif incontournable.ABSTRACT. The history of accounting shows that the objectives and basic features of an information system at a given time and in a given country are determined by the economic agent who holds the power in that country and at that time of history. Thus, measuring a result with the aid of an accounting system is obviously not only an act of measurement indispensable to the dominant agent but also the means of imposing on the dominated agents his interpretation of the world. The economic agent who has the power in a given economic system, shapes the accounting system (and therefore the income statement) so as to make appear as a priority "his" result, calculated according to his own vision of the economic reality. Thus, to adopt one accounting language rather than another is to adopt a representation of the company, efficiency and power relationships. It is possible, as we will show, to reconsider the accounting information system by building on new foundations both the "profit and loss account" (value added approach) and the "balance sheet" (CARE method). This is the most effective way to get rid of definitions of "costs" that do not include the costs of humans and nature. To demand from capital that it finally covers the social and ecological costs of its reproduction, is it not the best way to put an end to its predatory and deadly logic? For this, no doubt that a profound transformation of the accounting information system of the company is a key objective.MOTS-CLÉS. système d'information, comptabilité, représentation, résultat, valeur ajoutée, comptabilité environnementale.KEYWORDS. information system, accounting, representation, result, added value, environmental accounting.La comptabilité a trait àla création et à la répartition de la richesse au sein des sociétéscontemporaines mais également à la façon dont ces sociétés et au sein decelles-ci, les entreprises, fonctionnent et sont gouvernées. Elle a pourobjectif de fournir une représentation de l’entreprise, institution centrale ducapitalisme. Néanmoins, l’outil comptable s’inscrit dans le cadre d’un système pluslarge d’information dont la fonction est, comme son nom l’indique, « d’informer» mais également de contrôler, de saisir, de classer, d’enregistrer des donnéesde base chiffrées. Ainsi, le compte de résultat consiste à mesurer des flux surune période. C’est le « film comptable » du déroulement de l’exercice. Alorsque le bilan a pour objectif de mesurer des stocks à un instant donné. C’est la« photo comptable » de la situation en fin d’exercice. La représentationcomptable prend la forme de bilans, de comptes de résultat, de tableaux de fluxde trésorerie…ainsi que de notes diverses rassemblées dans ce qu’il est convenud’appeler en France, l’annexe. En conséquence, un système d’information comptableest un ensemble organisé de ressources permettant aux divers utilisateursintéressés de construire, de traiter, de stocker et de communiquer desinformations dans les organisations.La façon de compter n’est pas neutre car lacomptabilité n’a pas la passivité qu’on lui prête parfois. Elle interagit avec sonenvironnement historique, social et organisationnel. Elle façonne cetenvironnement mais elle est aussi façonnée par lui. La manière de compterinflue sur la prise de décision car si les uns s’intéressent à la valorisationdu capital et aux résultats financiers dégagés par l’exercice, d’autres sontpréoccupés par le travail et l’emploi, sa préservation ou son développement, enquantité et en qualité.L’article montre que le système d’information comptableest à la fois un système de modélisation et une pratique sociale qui permet deconstruire un diagnostic, de prendre des décisions et d’assigner à l’entreprisedes finalités institutionnelles et un mode de calcul des résultats qui neservent pas simplement les intérêts catégoriels de certains agents ou collectifs.Le nouveau système d’information comptable que nous proposons devrait être enmesure de répondre aux défis économiques, sociaux et écologiques à venir.En effet, les crises économiques, politiques etsociales ne sont plus dissociables des crises écologiques qui s’annoncent dansles années à venir. La majorité des experts et une grande partie despopulations sur la planète sont au moins d’accord sur le diagnostic et sur lesdangers qui se profilent à court et moyen terme. Cependant, les plaidoyers concernantle développement durable, l’économie circulaire ou la transition écologiquen’auront aucun effet sur le monde social sans une refondation radicale de lamanière de décider, de compter, de produire et de redistribuer les richesses.Dans cette perspective, la démocratie ne pourra plus s’arrêter à la porte del’économie, des entreprises ou des banques. Il s’agira en priorité de sedébarrasser du modèle économique classique incapable de prendre en compte lesressources naturelles et le travail vivant producteur de richesses. C’estpourquoi un cadre de pensée renouvelé associé à une autre façon de compterdevrait être en mesure de valoriser le travail (les êtres humains) et la naturetout en assurant les équilibres économiques. Nous montrerons qu’une autremanière de produire et de décider collectivement passe par la reconstructionradicale de l’approche de l’entreprise, et des systèmes d’information et outilscomptables.Le système comptable qui s’impose au niveau mondial àtravers le code financier des IFRS (International Financial Reportingstandards) est extrêmement coercitif. Ce que souhaitent les tenants des IFRS etde la théorie de la « juste valeur » qui en découle, c’est de pouvoir distribuerdes bénéfices potentiels y compris grâce à une évaluation subjective sansréférence au marché. Ils se dotent ainsi de modèles qui permettent d’avancerl’apparition des bénéfices dans le cycle d’investissement et n’hésitent plus àcomptabiliser deux fois les mêmes bénéfices afin d’augmenter fictivement les performances.Désormais, la performance financière inclut des bénéfices potentielsc’est-à-dire des « rêves de bénéfices ». Ce système comptable, qui conduit àdes normes très élevées de rentabilité préétablie, en adéquation avec la visionactionnariale des marchés financiers mais sans se soucier de protéger les êtreshumains et la nature, est la principale cause des problèmes économiques,sociaux et écologiques du monde actuel. Exiger du capital qu’il couvre enfinles coûts sociaux et écologiques de sa reproduction, n’est-il pas le meilleurmoyen de mettre un terme à sa logique prédatrice et mortifère ? Nul doute qu’unautre système d’information comptable s’impose dans cette perspective.1. Importance des systèmes d'information comptables dans la production et la reproduction socialeL’histoire de la comptabilité montre que les objectifset les traits fondamentaux d’un système d’information d’une époque et d’un payssont déterminés par les agents économiques et les institutions qui détiennentle pouvoir dans ce pays et à ce moment de l’histoire. Il serait possible demontrer que les concepts de « coûts » et de « résultat » ont variéconsidérablement selon les systèmes économiques. Le « coût d’un bien » existe réellementmais il existe pour un sujet donné et il est en cela subjectif. De même, lanotion « d’efficacité » n’est pas univoque et ne préexiste pas à lacomptabilité. Elle est et sera ce qu’énonce la comptabilité. Le plus souvent,le résultat est considéré comme le revenu des seuls apporteurs de capitauxpropres privés. La rémunération du personnel et les intérêts versés aux banquessont exclus du résultat et comptabilisés comme des charges. Ainsi, mesurer unrésultat à l’aide d’une comptabilité n’est évidemment pas seulement un acte demesure indispensable à l’agent dominant mais également le moyen d’imposer auxagents dominés son interprétation du monde. Le concept à retenir ici est celui de « résultat ».Comme son nom l’indique, le « compte de résultat » est un document qui indiquele résultat d’une entreprise. Il donne la mesure des flux sur une période. Nousl’avons indiqué plus haut, c’est le « film comptable » du déroulement del’exercice. Il tente de mesurer le résultat, au sens de la variation de lavaleur du patrimoine, c’est-à-dire de la richesse créée pour ses propriétaires.Sur toute la période du premier au dernier jour, il permet de faire la somme del’ensemble des charges supportées et de l’ensemble des produits dégagés et, pardifférence d’obtenir un résultat, bénéfice ou perte.L’agent économique (groupe social) qui a le pouvoirdans un système économique donné, façonne le système comptable (et donc lecompte de résultat) de manière à faire apparaître en priorité « son » résultat,calculé selon sa propre vision de la réalité économique. Ainsi, adopter unlangage comptable (c'est-à-dire un système d'information) plutôt qu’un autre,c’est adopter une représentation de l’entreprise, de l’efficacité et desrapports de pouvoir. C’est pourquoi il est difficilement concevable de faireréférence à la « démocratie dans l’entreprise » (sous la forme institutionnellede la cogestion ou de la codétermination par exemple) sans une remise en causeradicale des systèmes d’information comptables.Bien que les conditions socio-politiques ne soient pasréunies aujourd’hui, il serait en revanche concevable de partager réellementles pouvoirs et d’y associer l’ensemble des agents dans l’entreprise. Mais celaimpliquerait, comme nous le montrerons, de reconsidérer le systèmed’information comptable en refondant à la fois le « compte de résultat » et le« bilan ». L’approche dite « valeur ajoutée » et « valeur ajoutée directe »ainsi que le modèle CARE (comptabilité adaptée au renouvellement del’environnement) sont des technologies politiques qui orientent une nouvellefaçon de voir et de prendre des décisions en y associant très étroitement lesmondes du travail. Dans cette perspective, il sera sans doute instructif deremettre en perspective historique le système comptable en raison de son rôledécisif dans l’évolution du capitalisme.À cet égard, le sociologue Max Weber [WEB 71] avaitbien compris l’importance primordiale de la comptabilité des entreprises commeoutil fondamental de la rationalité et de la gestion capitaliste et, pluslargement, comme déterminant majeur de la vie sociale des salariés au sein ducapitalisme. C’est pourquoi une « révolution comptable » est la conditionpréalable indispensable si l’on veut produire plus sobrement et répartir équitablementles richesses.2. Systèmes économico-politiques et instruments comptables : un bref aperçuJacques Richard, Didier Bensadon et Alexandre Rambaudont parfaitement montré dans leur manuel de comptabilité financière les liensétroits qu’entretiennent les systèmes économico-politiques et les instruments comptables[RIC 18]. Ils distinguent trois grands types de systèmes économiques etpolitiques au 20ème siècle : capitaliste, soviétique et autogestionnaire. Dans le système capitaliste, le pouvoir dominant estexercé par les propriétaires privés apporteurs de capitaux propres (et non parles prêteurs ou par le personnel). Le résultat comptable devrait mesurer lerésultat pour ces propriétaires privés. Il faut donc, logiquement, exclure durésultat et compter dans les charges, les rémunérations (salaires) dupersonnel, les intérêts versés aux banques et les impôts payés à l’État. Ilexiste cependant des manières de compter spécifiques en fonction des modes de «gouvernance » adoptés : type entrepreneurial, type de comptabilitéactionnarial, type de comptabilité cogestionnaire-corporatif (Allemagne aprèsla seconde guerre mondiale), type de comptabilité à régulation étatique (Francedes années1980-2000).&#160;Jacques Richardet ses collègues soulignent que les pays qui se réclamaient du systèmesoviétique avaient agencé leur comptabilité de façon à faire apparaître enrésultat le revenu de l’État. En revanche, tous les pays capitalistes, (où lapropriété privée des moyens de production a été totalement ou largement conservée)ont construit leur système comptable de façon à faire apparaître en résultat lerevenu des apporteurs de capitaux propres.Dans les systèmes dits autogestionnaires où le pouvoirest exercé en principe par le personnel, le résultat comptable devait mesurerl’ensemble des rémunérations qui reviennent au personnel de l’entreprise. Lesolde du compte de résultat montrait donc ce qui devait revenir au personnelaprès déduction des charges d’impôts (prélèvements de l’État…) et des chargesd’intérêts (seul type de rémunération du capital admis dans ce système). Danscette perspective, les « salaires » n’étaient pas des charges mais des «bénéfices ». L’élément marquant de ce type de comptabilité était l’existenced’un concept de résultat particulier totalement différent de celui du mondecapitaliste ou soviétique. Dans ce régime politique, l’intérêt principal des «producteurs associés » autogestionnaires se recentrait sur les performances del’entreprise. Cette performance devait être diffusée à de nombreux producteursassociés actuels et potentiels et sa mesure était publique. Le seul pays quiait établi un modèle de ce type était la Yougoslavie du maréchal Tito.L’information comptable en ce qui concerne le résultat devait être à la foisrelative aux charges par nature (nécessité de calculer la valeur ajoutéevendue) et aux fonctions (contrôle du coût de revient). Le Plan comptable quiavait été adopté en Yougoslavie permettait, grâce à une classification descharges par nature appropriée de calculer le « valeur ajoutée vendue », indicede base de l’efficacité des unités autogérées. 3. Démocratie dans le système de gouvernance des firmes et systèmes d'information comptablesIl est possible dans un pays comme la France deproposer une généralisation de la participation des salariés dans les conseilsd’administration et de renforcer le rôle du comité d’entreprise ou aujourd’huidu comité social et économique (CSE). Mais si le système d’informationcomptable n’est pas refondé, continuant ainsi de faire prévaloir, au traversdes catégories qu'il impose, l’intérêt des seuls détenteurs de capitaux associéà une vision déformée de l’entreprise, les salariés seront conduits à s’alignersur cette logique financière, quelle que soit par ailleurs l’organisation des pouvoirs,fût-elle plus équilibrée et plus équitable.Les stratégies d’entreprise fondées sur la recherche duprofit au sens de rentabilité financière et sur la réduction permanente descoûts (en particulier des coûts du travail) ne laissent que peu de marges demanœuvre aux salariés pour s’organiser dans le travail et s’investir dans desformes institutionnelles de codétermination.D’où la nécessité de mettre en place un systèmed’information comptable qui soit plus conforme à l’intérêt de l’entreprise et auxnouvelles finalités que l’on peut lui assigner : produire et vendre des bienset des services. De manière résumée, nous estimons qu’une nouvelleorganisation des pouvoirs impliquant une participation accrue des salariés dansles instances dirigeantes ne peut que s’accompagner d’une autre manière de voiret de compter. À défaut de la mise en place d’un autre système d’informationcomptable valorisant l’entreprise comme « structure productive », les salariésseront conduits à des contradictions paralysantes. Ils ne pourront plus décideret agir dans le travail à des niveaux tactiques et stratégiques si l’entreprisereste conçue comme un simple outil de rendement financier focalisée sur uneéconomie des coûts salariaux.4. Penser historiquement le système d’information comptableLes normes comptables sont l’expression des règles quiorganisent la manière de produire et de reproduire nos sociétés. Tel qu’il estconçu par exemple, le compte de résultat capitaliste organise depuis plusieurssiècles la lutte des salariés avec les capitalistes. Dans ce modèle, la massesalariale est une donnée à réduire le plus possible car elle est considéréecomme une charge. C’est ce compte de résultat qui oriente la question del’emploi et du chômage.&#160;Le cœur du systèmecapitaliste se situe dans son droit comptable, seule vraie régulation efficacede portée mondiale. Les normes comptables évoluent en fonction des changementsqui scandent l’histoire du capitalisme, des affrontements qui le traversent,des alliances qu’il conclut et des compromis qu’il parvient à faire valoir. Dansles organisations telles que les entreprises, la manière de voir et de compterpasse par des instruments de gestion qui permettent d’évaluer les performanceséconomiques et financières. Ces instruments et ces normes, appuyés sur dessystèmes d’information ad hoc, sont des éléments décisifs de la structurationdu réel. Ils ont pour objectif de prendre des décisions au niveau stratégique(choix des investissements) mais également tactique et opérationnel. Ilspermettent de coordonner les activités et de régir les rapports entre lesfemmes et les hommes. Ce sont des dispositifs de codification par exemple quistandardisent et intensifient le travail en vue de répondre à des soucis deproductivité, de compétitivité et de rentabilité. Les systèmes d’informationprennent le format de normes, de standards, de règlements et de conventions quimatérialisent les modalités d’exercice du pouvoir ainsi que les formes dedomination et de coordination dans le travail. Si l’on remonte aux 13ème et 14ème siècles vers lespremières comptabilités capitalistes en partie double, on constate qu’ellessont le produit de l’innovation technique de marchands et d’industriels. Cespratiques vont en tout cas profondément façonner le capitalisme. Maiscontrairement à une conception partagée par la grande majorité des économistes,les premiers comptables comme le mathématicien Luca Pacioli (1445-1517)considèrent que le « capital » n’est pas un actif ou un patrimoine mais unedette à l’égard des créanciers et donc un passif à supporter par l’entreprisecapitaliste. Les premiers « théoriciens » de la comptabilité, comme le célèbremathématicien qui est à l’origine de la partie double, se sont penchés sur lespratiques des marchands pour en comprendre le fonctionnement, en déduire les concepts,en formaliser la cohérence, et en proposer la généralisation. Ils montrent quelorsqu’un marchand investit de l’argent dans son entreprise il doit débiter lecompte d’actif caisse par le crédit du compte de passif capital. Le capitalcomptable n’est donc pas un actif comme il le deviendra à partir du 18èmesiècle pour la plupart des économistes, mais une dette de l’entreprise àl’égard du marchand et donc un passif à supporter par l’entreprise capitaliste.Le statut du capital-dette est bien l’instrument de laformation du capitalisme moderne vers 1200/1400 même si d’autres dettesfigurent au passif du bilan du capitaliste dès cette période. Il est importantde noter que toutes les dettes n’ont pas le même statut. En effet, la dette decapital envers le capitaliste-marchand Dupont est non seulement relative à un «prêt » à rembourser strictement mais elle lui confère en plus le pouvoir dansson entreprise. Ce pouvoir sera ensuite consacré par le droit de l’époque,comme celui émanant d’une alliance de la noblesse et de la bourgeoisiemarchande en l’occurrence celle qui gouverne à Florence vers 1350-1400 (laPodesta). Les dettes d’argent envers les tiers purs et simples non salariés(banquiers, fournisseurs par exemple) doivent être remboursées mais ne donnentpas en principe de pouvoir de gestion. Les « dettes » de salaires quant à ellessont négociées sur un marché bien que figurant au passif du bilan. Elles nesont pas des dettes correspondant à un vrai capital (humain) à conserver et àrembourser strictement dès lors que ce sont des relations de marché qui enfixent le montant. De fait, qu’il soit ou non traité comme un investissement àl’actif, le salarié est toujours une « charge » du capital financier. C’est unecharge valorisée au gré des fluctuations d’un marché. Il n’apparaît jamaiscomme un vrai capital emprunté et à conserver strictement figurant au passif dubilan, comme c’est le cas pour le capital financier. Le salarié est considérécomme un simple moyen, un actif à user et non une fin en soi. La masse salariale (et donc l’emploi) est une donnée àréduire le plus possible dès lors qu’elle est pensée comme une charge pour lecapital du capitaliste.Au 19ème siècle, le système comptable de Luca Paciolisera appliqué de manière industrielle. Le capital reste une dette del’entreprise vis-à-vis du capitaliste dont le montant devra être conservé.L’innovation majeure est la création du concept « d’amortissement »systématique des actifs fixes industriels. Afin d’être en mesure d’assurer laconservation du capital apporté par les industriels en toute sécurité, il estindispensable de constater périodiquement (chaque année en pratique) l’usurephysique et l’obsolescence des actifs fixes, ce qui pose un problème que neconnaissent pas les marchands. Le concept d’amortissement par étalement d’uncoût d’un actif fixe sur sa période d’utilisation anticipée va gagner duterrain dès la fin du 19ème siècle et rendre possible de prélever sur lesprofits bruts une charge systématique permettant de conserver le capitalcorrespondant à ces actifs dans des conditions similaires à ce que la pratiquedes marchands avait enseigné pour les marchandises. L’amortissement n’est doncpas une charge de reconstitution d’un actif mais bien un capital à conserver.Fondamentalement la question centrale est celle quepose Alexandre Rambaud : « Qu’est-ce que le capital ? » [RAM 18] à la suite deJacques Richard. Il rappelle que jusqu’à la fin du Moyen-Âge, le capitaldésigne uniquement de l’argent, le principal d’une dette. L’argent prêté n’estpas destiné à être productif. À la fin du Moyen-Âge, un autre regard sur lemonde va faire du capital de l’argent productif. Selon ce nouveau regard,l’argent devrait être en capacité de générer de l’argent puis tout autrefacteur productif : de l’argent productif, des animaux productifs, des terresproductives, etc. À la renaissance, les économistes reprennent cette conceptiondu capital. Il devient alors important de savoir d’où viennent les richesses,la productivité, la valeur, etc. Le capital est considéré comme un actif pourles économistes alors qu’il est toujours appréhendé comme un passif chez lescomptables c’est-à-dire comme de l’argent apporté à l’entreprise et qui faitl’objet à terme d’une obligation de remboursement.5. Les normes IFRS, une manière de voir et de compter mise en avant par les financiersLe capitalisme français au cours de son histoire a étéimpatient de voir apparaître les bénéfices tirés de ses investissements.Le capitalisme des Trente Glorieuses (ou capitalismemanagérial) constitue une parenthèse unique de régulation de la finance dansl’histoire du capitalisme. La finance est dorénavant subordonnée aux objectifsde croissance macroéconomique et de stabilité financière. Tristan Auvray etThomas Dallery montrent que c’est la présence d’un actionnariat stable – plusque dispersé – qui a été l’une des conditions d’existence de ce capitalismemanagérial [AUV 20]. La principale source de finance externe est alors orientéepar la Banque Centrale, qui contrôle étroitement les capacités de crédit desbanques commerciales. Ces dernières ont pris le relais des banquesd’investissement dans le financement des sociétés. Mais à la fin du 20ème siècle et au début du 21ème, lesactionnaires et les managers s’entendent et font alliance pour actualiser leursrésultats. Les actionnaires, en particulier, peuvent peser très fort sur lagouvernance des sociétés en raison de la liquidité des marchés et du pouvoir devote associé à la concentration des actions. Ce que veulent désormais lestenants de la « juste valeur » moderne, c’est pouvoir distribuer des bénéficespotentiels y compris grâce à une évaluation subjective sans référence aumarché. Le mouvement de normalisation comptable qui offrira lesnouvelles conditions de possibilité pour valoriser en priorité l’approcheactionnariale débute après la seconde guerre mondiale mais ce n’est que dansles années 1970 qu’il va véritablement s’accélérer [JUB 18]. Dès 1973 lemouvement se structure à l’échelle internationale, avec la création à Londresde l’International Accouting Standards Committee (IASC), association privée seproposant d’élaborer un référentiel unique de normes comptables mondiales.Cette association est devenue fondation et s’est dotée d’une constitution en2000, prenant ensuite le nom d’International Financial Reporting Standardsfoundation (IFRS-Foundation) et confiant l’élaboration des normes comptables àun board (IASB) composé de seize experts. Par un règlement du 19 juillet 2002,l’Union européenne a fait le choix d’adopter les normes de l’IASB (normes ditesIAS-IFRS) pour régir la préparation des comptes consolidés des groupes desociétés faisant appel public à l’épargne. Les normes IAS-IFRS sont aujourd’huirendues obligatoires dans près de 130 pays. Leur influence dépasse même leurchamp strict d’application. Dans le cas français, des révisions importantes ontété opérées au cours des années 2000 afin d’aligner les normes nationales surles normes internationales. Les normes françaises restent applicables pour les comptessociaux et les comptes consolidés des groupes ne faisant pas appel public àl’épargne.On assiste bien cependant à un changement de modèleéconomique. Il ne s'agit plus de comptabilité mais d'information financière àdestination en premier lieu des investisseurs et non plus des directionsfiscales. Les normes IFRS consacrent ainsi la prééminence de l'économique et dufinancier sur le juridique et le fiscal. Alors que la comptabilité «traditionnelle » enregistre l'acquisition d'un bien et ne revient sur cettevaleur « historique » qu'au moment de sa cession, le principe de la justevaleur oblige à valoriser le titre à sa valeur de marché à la date de clôturedu bilan. Et à reconnaître toute plus-value latente ou perte potentielle.&#160; Depuis les années 1980-90, dans les grandes sociétésanonymes utilisant les normes IFRS pour satisfaire en priorité les marchésfinanciers, l’entreprise est assimilable à une somme d’actifs à vendre ou àacheter. Il s’agit de rapprocher les valeurs comptables d'une « juste valeur »,de plus en plus proche de la valeur boursière de la société. Cette nouvellecomptabilité de type boursier permet d'asseoir les dividendes distribués surdes profits potentiels. C'est ainsi que les gains potentiels sur titresfinanciers seront comptabilisés et donc distribuables.De fait, l’objectif n’est donc plus d’informer un «entrepreneur » sur les résultats de son entreprise dans une perspective decontinuité et de soutenabilité, mais d’informer les actionnaires qui financentcette entreprise sur sa valeur de revente dans une perspective de spéculation àcourt terme et de permettre une distribution la plus immédiate possible d’unmaximum de dividendes sans égard pour la continuité de l’entreprise.Prenons l’exemple d’une plantation d’arbres à huile[RIC 18] pour laquelle 5 à 7 années sont nécessaires pour que les jeunespousses se transforment en arbres exploitables. Si les cours de l’huile sontstables et que les conditions climatiques sont favorables, les ventes d’huilesseront régulières durant une douzaine d’années grâces aux arbres adultes. Maiscomme les arbres vieillissent, la dernière période verra les ventes décliner.La comptabilité classique (dite en « coûts historiques ») va refléter cetteréalité. En revanche, compte tenu de l’absence d’une valeur de marché pour desarbres qui ont été plantés et fixés dans le sol, l’approche par les IFRS seratotalement différente. La technique de base est alors celle de l’actualisationdes résultats futurs. Dès le début de l’exploitation, on calcule la « (juste)valeur » de la plantation concernée en faisant la somme des flux de ventenettes futures générées par les graines (à peine semées) et on transfère(actualise) cette somme future en terme d’équivalent monétaire au début del’exploitation. La différence entre cette valeur actualisée, basée sur desexpériences de ventes nettes d’huile de palme, et le capital investi àl’origine sera considérée comme un profit comptable « réalisé », un profit quiabsorbe à lui seul l’essentiel des gains de la période de trente ansconsidérée.Les liens qui unissent les normes comptables, lareprésentation qui est donnée de l’entreprise, l’efficacité économique,l’organisation des pouvoirs et les rapports de travail sont de plus en plusmanifestes et permettent de comprendre si les enchaînements économiques etsociaux seront ou non vertueux. Les stratégies d’entreprise fondées sur larecherche de la rentabilité et sur la réduction permanente des coûts (enparticulier des coûts du travail) ne laissent que peu de marges de manœuvre auxsalariés pour s’organiser dans le travail et s’investir dans des formesinstitutionnelles de partage des décisions.Une réelle contribution des salariés à la définition deleur travail comme facteur de création de richesses (biens et services) supposequ’on leur reconnaisse le droit et la légitimité de développer des compétencesqui ne les enferment pas au sein d’une structure conçue comme un simple outilde rendement financier. Autrement dit, selon que la finalité institutionnelleassignée à l’entreprise est le profit (au sens de rentabilité financière) oubien la production et la vente de biens et services accompagnée d’autrescritères comptables, finalité inscrite dans le système d'information comptable,les salariés seront plus ou moins en capacité de peser dans les processus dedécision, en vue de faire valoir leurs réflexions et leurs intérêts.6. Un autre système d’information pour compter autrement : valeur ajoutée et valeur ajoutée directe (VAD)Si l’on adopte un autre système d’information en vue defaire véritablement « exister » l’entreprise, celle-ci devient d’abord unestructure productive dont la finalité est de produire et de vendre des biens etdes services. Cette structure est un ensemble dont les constituants sont le dirigeant,le personnel et l’équipement. Elle existe dans le monde « physique » et sonactivité permet de réaliser une transformation ayant pour entrée les biens etles services incorporés provenant des fournisseurs et pour sortie les biens etservices produits destinés aux clients. La contrepartie économique de cetteproduction se mesure par la « valeur ajoutée » (différence entre le chiffred’affaires et les consommations intermédiaires). La valeur ajoutée est à lafois le véritable revenu de l’entreprise et la source des revenus des ayantsdroit entre lesquels la valeur ajoutée est répartie. Cette grandeur économiqueest essentielle, car elle permet de financer les salaires des dirigeants et dupersonnel, de rémunérer les intérêts des banques, les impôts et les taxesdemandés par l’État, mais également d’assurer l’autofinancement (amortissements+ parts réinvesties du résultat) et de verser les dividendes. C’est donc lavaleur ajoutée qui permet de couvrir le coût global de la structure qu’estl’entreprise (coût du travail et coût du capital), alors que le profit(l’excédent brut d’exploitation) ne représente qu’une partie de la valeurajoutée.En termes de systèmes d'information comptables, laprise en compte de la valeur ajoutée ouvre la possibilité de définir une autrefinalité à l’entreprise que la maximisation du profit. L’efficacité économiquesera mesurée par la quantité de valeur ajoutée obtenue à partir des ressourcesmises en œuvre dans la production. Il n’est plus nécessaire de ne considérerque la seule part qui revient aux apporteurs de capitaux (actionnaires etcréanciers).Il est également possible et souhaitable de mettre enévidence, comme l’a fait Paul-Louis Brodier [BRO 96], une autre grandeur économiquenommée « valeur ajoutée directe » des ventes ou VAD des ventes. La VAD est ladifférence entre le chiffre d’affaires et la consommation directe des ventesc’est-à-dire les consommations directes incorporées.Si l’on prend l’exemple d’un boulanger produisant etvendant du pain, c’est la différence entre le chiffre d’affaire et le coût dela farine qui est une consommation directe incorporée dans la production, commepeuvent l’être les marchandises, les matières, les composants, lasous-traitance de technicité, etc.De ce point de vue, la valeur ajoutée directe (VAD)fonctionne dans une logique d’expansion. Elle contraint à choisir les produitssusceptibles de trouver un marché, et non ceux capables de dégager la meilleuremarge. Elle conduit à réfléchir sur les marchés et les produits porteurs, doncà travailler sur le long terme.Dans le cadre de la société (au sens de l’entitéjuridique) telle qu’elle est usuellement comprise, les salariés ne sont pas desassociés. Ils ne sont que des « tiers » et des « charges » qu’il faut souventréduire. Le fait d’assigner à l’entreprise un autre objectif que le profitpermet à terme de remettre en question la notion, non fondée en droit, de «propriété de l’entreprise » et de faire en sorte que le pouvoir d’entreprendrene provienne plus de la seule propriété des capitaux.Avec cette nouvelle façon de voir proposée parPaul-Louis Brodier [BRO 01], l’entreprise est un tout dont les constituantssont la « société » et la « structure productive ». L’existence de la structureest assurée par la « société ». C’est elle qui, en droit, est l’employeur dupersonnel, le propriétaire de l’équipement, l’acheteur et le vendeur des bienset services. L’existence de la société est assurée par la structure productive,sans laquelle n’existeraient pas de biens et services à vendre. « L’entreprise» est une unité institutionnelle. Elle se conçoit donc à la fois comme unestructure productive (domaine physique) et une société (domaine juridique),dont la finalité est de produire et de vendre des biens et des services. Que ladénomination de l’unité de direction soit le « groupe de sociétés », la «maison mère » ou la « holding », c’est à ce niveau de pouvoir de décision qu’ilfaut remonter pour assigner à l’entreprise sa finalité institutionnelle, quiest de produire et de vendre des biens et/ou des services.Il est alors possible, par des systèmes d’informationcomptables renouvelés, de construire une efficacité productive, économique etécologique qui ne se confonde pas avec la recherche du seul optimum financier.Rappelons que la façon de compter influe fortement sur les jugements,orientations et décisions. Les notions de « marge » et « de coûts de revient »par exemple, comme nous allons le voir, ne sont orientées que vers un résultatfinancier. La façon de compter relève d’un principe producteur de normes quiconduit à donner une nouvelle identité à l’entreprise [SAL 13]. Dès lors quecette nouvelle identité est reconnue comme légitime et opératoire, le travailpeut être appréhendé comme une source de valeur et de développement et noncomme un simple coût à réduire sans cesse.7. Comment compter et évaluer autrement que par le profit, l’efficacité de l’entreprise ?À ce jour, la comptabilité fondée sur la valeur ajoutéeet la valeur ajoutée directe a permis de repositionner un certain nombred’entreprises sur des sentiers de développement, alors que les comptabilitéstraditionnelles fondées sur le profit les avaient conduites vers desdifficultés économiques et financières de plus en plus grandes. La décision delicencier dans la grande majorité des entreprises reposent sur une conceptionde la productivité définie comme le rapport entre chiffre d’affaires (aunumérateur) et effectif (au dénominateur). Cette approche est classique, si cen’est que le chiffre d’affaires ne mesure pas la richesse créée parl’entreprise, et que l’effectif n’est qu’une des ressources mises en œuvre pourréaliser ce chiffre d’affaires. Ainsi, les raisons des difficultés, parfoisdramatiques rencontrées par les entreprises, sont directement liées à une façonde compter et des systèmes d’information qui orientent les décisions de manièreunilatérale.La façon de compter usuelle fondée sur la maximisationdu profit peut en effet se résumer de la manière suivante :leprofit, au sens de résultat, est la différence entre le chiffre d’affaires etles coûts d’exploitation (achats, salaires, amortissements, impôts et taxes) ;lerésultat est réparti entre les actionnaires (dividendes versés) et la société(résultat réinvesti) ;lamarge d’un produit (marchandise, bien ou service) est la différence entre sonprix de vente et son coût de revient ;le résultat est fonction de la somme des margesapportées par les produits vendus.Deux indicateurs de rentabilité contribuent à fonderles analyses et les décisions stratégiques, techniques et commerciales. D’unepart, le ratio résultat bénéfice/ chiffre d’affaires, avec lequel est évaluéela rentabilité commerciale de l’entreprise. D’autre part, le ratio marge/ prixde vente, avec lequel est évaluée la rentabilité des produits [BRO 96].Or, le ratio bénéfice/chiffre d’affaires n’indique pasla rentabilité de l’entreprise. En effet, la rentabilité se définit comme lerapport entre un revenu et la ressource, ou l’ensemble des ressources que cerevenu rémunère. Quand on rapporte le bénéfice de la société aux capitauxengagés par elle dans l’entreprise, on dispose bien d’un indicateur derentabilité, en l’occurrence le taux de profit de la société. Il n’en va pas demême quand on cherche à évaluer la rentabilité de l’entreprise – « dusystème-entreprise » – par le ratio bénéfice/chiffre d’affaires et cela pourdeux raisons. Le bénéfice n’est pas le revenu de l’entreprise, c’est la valeurajoutée. Et le chiffre d’affaires, la valeur des ventes de l’entreprise, n’estévidemment pas une ressource à rémunérer. Ce ratio n’est en fait qu’un « tauxde marge ». Cette analyse n’est pas nouvelle. Dupont de Nemours l’a faite, lepremier au début du 20ème siècle. Il a montré, dans une relation célèbre quiporte son nom, qu’il faut multiplier le taux de marge par le taux de rotationdes capitaux pour obtenir le taux de profit, et que ce dernier est le seul àmériter le qualificatif de « rentabilité ».De même, le ratio marge/prix de vente n’indique pas larentabilité des produits. La marge, ce qui reste après avoir déduit le coût derevient du prix de vente, peut certes être considérée comme un revenu. Maiselle dépend de la méthode utilisée pour déterminer le coût de revientc’est-à-dire des conventions choisies pour répartir sur chaque produit toute oupartie des charges de l’entreprise. Cela fait pratiquement un siècle que l’oncherche la méthode pour calculer le « bon » coût de revient : coût complet,coût direct, sections homogènes, imputation rationnelle, activity-basedcosting, etc. Quant au prix de vente, ce n’est pas une ressource à rémunérer.Autrement dit, ces indicateurs de rentabilité ne permettentpas d’établir les liens entre d’un côté le monde physique de l’entreprise etdes produits (structure productive) et de l’autre le monde économique. Cettefaçon de compter souffre d’une grave lacune, car elle est fondée sur unereprésentation du domaine économique dans laquelle « l’entreprise », au sens destructure productive, brille par son absence. De ce fait, la valeur ajoutée n’ytient aucune place, alors qu’elle conditionne pourtant la performanceéconomique et sociale globale. Le profit, au sens de bénéfice, est ce qui reste aprèsavoir déduit les coûts du chiffre d’affaires. Une logique implacable sembles’imposer : pour préserver « ce qui reste », il faut soit augmenter le chiffred’affaires, soit réduire les coûts. Pour nombre d’entreprises, augmenter lechiffre d’affaires est devenu un pari audacieux. La taille de nombreux marchésne croît plus, les parts de marché sont de plus en plus difficiles à prendre ousimplement à conserver du fait de la globalisation et d’un système delibre-échange généralisé. Pour résister à la concurrence, les entreprisesbaissent les prix. En toute logique apparente et compte tenu de la manière decompter usuelle, il n’y a pas d’autre issue que de « réduire les coûts », etd’abord les plus importants, c’est-à-dire la masse des salaires et celle desachats. Les objectifs financiers de la société tenant lieu d’objectifs pourl’entreprise, le personnel n’est plus perçu que comme un coût à réduire. Lalogique de la réduction des effectifs trouve son origine dans cette façon devoir et de compter.En revanche, si l’on admet que la finalitéinstitutionnelle de l’entreprise est de « produire et de vendre des biens etdes services », les ressources mises en œuvre ont d’abord le statut de facteursde création de richesses et l’objectif économique premier est de préserverl’équilibre entre la valeur ajoutée et le coût global de la structure, commenous l’avons vu plus haut.Les entreprises qui se sont repositionnées en prioritésur la production et la vente de biens et de service ont visé non pas lamaximisation du profit (à partir du calcul des marges et des prix de revient),mais l’augmentation du taux d’équilibre économique qui se mesure par le rapportvaleur ajoutée/ coût global de la structure. Elles ont tenté de faire plus etmieux avec les mêmes ressources – augmenter le numérateur – plutôt que des’acharner à réduire le dénominateur, opération qu’il faut sans cesserecommencer. Ces entreprises, petites et moyennes ne dépendaient pas de groupesplus importants. Elles étaient donc le plus souvent indépendantes et lesactivités étaient situées dans les domaines industriels variés (constructionmécanique, filière bois, BTP, etc.).8. Un système d’information pour préserver et conserver la nature et l’humainComme l’indiquent Jacques Richard et Alexandre Rambaudà juste titre, les atteintes aux fonctions environnementales essentielles à lasurvie de la biosphère ne sont jamais décomptées en charges dans lacomptabilité traditionnelle [RIC 18]. En outre, les dégâts collatéraux de lacroissance économique sur les humains (risques socio-psychologiques, accidents,coût de l’insécurité environnementale, etc.) ne sont pas décomptés en tant quedégradation du « capital humain ». Jacques Richard et Alexandre Rambaud appellent donc deleurs vœux une comptabilité qui tienne compte de la conservation systématiquede la nature et de l’être humain. Ils proposent en conséquence, dans le cadred’une extension du modèle classique des comptables, de faire figurer au passifdu bilan, en tant que dettes de l’entreprise, non plus le seul capitalfinancier, mais également le capital naturel et le capital humain et d’obligerles entreprises à maintenir ces capitaux tous les trois séparément. Il s’agitde faire valoir un principe de soutenabilité forte en matière environnementale: si une entreprise risque de porter atteinte par sa gestion aux fonctionsenvironnementales de la nature, elle doit passer en charges les coûts demaintien nécessaires, de façon à assurer la résilience des fonctions environnementalesconcernées. Il ne s’agit pas de valoriser le prix de la ressource dans le bilanmais le coût des mesures de sa conservation.Le modèle CARE (comptabilité adaptée au renouvellementde l’environnement) a donc pour objectif de prendre soin de l’homme et de lanature grâce à une gestion de l’ensemble des capitaux [RIC 12]. Cela signifiequ’il convient dorénavant d’inscrire au passif du bilan le montant des coûtsbudgétés pour une certaine période en vue du maintien non seulement, commec’est le cas actuellement, du capital financier, mais aussi des « capitauxnaturels et humains », avec une prise en compte pour ce dernier des sommesnécessaires afin d’assurer à tous un revenu décent au sens de l’OIT et uneprévention des risques d’usure normale ou d’accidents. Il s’agit aussi deporter simultanément ces sommes à l’actif du bilan en tant que coût d’usage descapitaux correspondants pour les amortir systématiquement au fur et à mesure dela dégradation constatée de ces capitaux (l’idéal étant que celle-ci soitréduite au minimum par des gestions adéquates).Ces charges d’amortissement permettront une rétentionde fonds dans l’entreprise pour conserver les trois capitaux. Le nouveauconcept de profit net qui apparaît est alors défini comme le surplus mesuréaprès conservation des trois capitaux et non plus, comme c’est le casaujourd’hui, après conservation du seul capital financier. Le profit commun aux trois capitaux est un profit expost après conservation des trois capitaux. En conséquence, le modèle CAREretourne les armes comptables contre le système capitaliste actuel car ilpermet d’en finir avec des définitions de coûts qui n’englobent pas les coûtsde l’homme et de la nature.Cette nouvelle manière de voir est en quelque sorte lesoubassement comptable d’une redéfinition radicale de l’entreprise, entrevuenon plus comme instrument de production de profit, mais comme institution deproduction, soucieuse du maintien/remplacement des ressources naturelles ethumaines qu’elle consomme dans le cadre de son activité. L’entrée par laquestion du système d’information comptable est ainsi le principe d’unerévolution radicale de la conception de l’entreprise et de l’économie.9. Conclusion : relier système de pouvoir et système d’information comptable pour démocratiser l’entrepriseNous avons considéré dès le départ que le systèmed’information comptable appréhendait la comptabilité comme un ensemble organiséet cohérent qui se construit pour fournir une représentation de l’entreprise envue de saisir, de classer, d’enregistrer des données de base chiffrées. Ils’agit de procurer, après traitement approprié, un ensemble d’informationsconformes aux besoins des divers utilisateurs intéressés. Mais pour êtreréellement efficace, le système d’information doit être construit à partir del’observation fine et de la modélisation fidèle des processus productifs etéconomiques concrets de l’entreprise.L’entreprise conçue comme structure productive etentité juridique est bien à la fois un système politique et institutionnel(conseil d’administration ou conseil de surveillance), un système visant uneperformance productive, économique et financière (nature des produits et desservices proposés), un système social et de production (organisation du travailet de la production, division des tâches, concertation et négociation,structures des qualifications, etc.), et, enfin, un système d’information aucœur duquel se trouve la comptabilité. L’enjeu économique, social, écologique et démocratiquepour les années à venir est de reconstruire les liens d’interdépendance quiunissent le gouvernement d’entreprise, c’est-à-dire le système politique etinstitutionnel, le système de performance productive et économique, le systèmesocial et de production et le système d’information qui doit alimenter lestrois systèmes précédents en leur permettant de fonctionner de concert.Le système politique et institutionnel fonde la représentativitédes différentes parties constitutives de l’entreprise. Celles-ci prendront leurs décisions à court, moyen etlong terme sur la base de systèmes d'information et d’outils comptables rénovésde type valeur ajoutée directe (VAD). De manière complémentaire, la mise en œuvre d’unecomptabilité adaptée au renouvellement de l’environnement au niveau du bilan nepeut se concevoir sans la prise en compte du « capital naturel » et du «capital humain ». Il faut donc refonder le compte de résultat et le bilan dansle sens indiqué plus haut.La mise en place systématique de nouveaux systèmesd'information comptables et d’un nouvel équilibre des pouvoirs dans lesinstances de décision ne pourra se réaliser que sous la pression des mouvementsd’idées, voire des mouvements sociaux, qui agiront sur le politique afin depromouvoir une autre manière de voir, de compter et de produire desinformations utiles.Pour reconstruire l’entreprise dont les constituantssont la « société » et la « structure productive », il convient bien decommencer tout à la fois à changer les manières de faire voir l’entreprise,l’objet social qu’on lui assigne et les systèmes d'information comptables quila font exister. 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