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Livres et Revues
La consolidation
La consolidation des comptes
Préparation des opérations de consolidation
Pages:96-133
Auteur:Stéphane Mercier
13.1. Opérations d'homogénéisation et de réconciliation des soldes intragroupe - 13.2. Élimination des écritures fiscales - 13.3. Retraitements des impôts sur les bénéfices - 13.4. Conversion des avoirs et engagements en devises et des états financiers des filiales à l'étranger - 13.5. Participations intragroupe - 13.6. Conclusion
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L'A.R. du 30 janvier 2001 reprend explicitement, au niveau des comptes consolidés, certains principes comptables qui étaient déjà contenus dans l'A.R. du 8 octobre 1976 : - image fidèle (le plus important) : les comptes consolidés doivent donner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière ainsi que du résultat de l'ensemble consolidé (art. 115); - cohérence : les règles d'évaluation et leur application doivent être identiques d'un exercice à l'autre (art. 118 et 127); il en est de même au niveau de la structure des comptes consolidés (art. 35); - non compensation : toute compensation entre des avoirs et des dettes, entre des droits et des engagements, entre des produits et des charges, est interdite (art. 162). L'entreprise consolidante définit les règles d'évaluation des différents avoirs et dettes, des droits et engagements ainsi que des produits et charges pour l'établissement de comptes consolidés. Ces règles d'évaluation sont applicables à l'ensemble des sociétés consolidées quelle que soit la méthode de consolidation et elles doivent rester identiques d'un exercice à l'autre. Elles doivent être conformes aux règles fixées par l'A.R. du 30 janvier 20019. Les travaux préparatoires à la consolidation consistent en des aménagements opérés : - pour uniformiser les présentations des états financiers ainsi que les règles d'évaluation utilisées au sein de chaque société consolidée; de même, ces travaux permettent de réconcilier les soldes intragroupe; - pour éliminer les écritures qui ont été passées dans le but de bénéficier de certaines déductions fiscales; - pour tenir compte des impôts latents; - pour convertir en euros les états financiers des sociétés étrangères; - pour éliminer l'expression de plus-values ou de réductions de valeur sur des titres détenus par une entreprise comprise dans la consolidation dans une autre société, également comprise dans la consolidation. L'élimination des écritures fiscales montre clairement l'origine anglo-saxonne de la consolidation. Ces retraitements sont effectués par l'entreprise consolidante ou par chacune des sociétés concernées. La correction d'un montant quelconque est versée : - dans les réserves pour la fraction qui concerne les exercices antérieurs; - dans le résultat pour la partie relative au dernier exercice. Notes - La notion de «Réserves» recoupe tant les réserves que le résultat reporté des exercices antérieurs. Le résultat dont nous parlons ici est celui qui est obtenu par différence entre les produits et les charges du dernier exercice. - Les comptes consolidés, tels qu'ils sont publiés aujourd'hui, ne font état que de «Réserves»; le poste «Résultat reporté» disparaît des comptes publiés auprès de la BNB. - Cependant, pour plus de clarté, les écritures que nous passerons «mouvementeront» le compte «13 Réserves» pour le premier type de correction et un compte de produit ou de charge pour le second type. A.R. du 30 janvier 2001 CHAPITRE III. - Règles d'évaluation Art. 125. Les éléments d'actif et de passif et les droits et engagements compris dans les comptes consolidés sont évalués conformément aux articles 28 à 77, à l'exception des articles 34, 44 et 76. Ils sont évalués selon des règles uniformes. Si dans les états financiers de la société consolidante et des filiales comprises dans la consolidation, des éléments d'actif ou de passif ne sont pas évalués selon les règles adoptées pour les comptes consolidés, ces éléments font, pour les besoins de la consolidation, l'objet du retraitement nécessaire, à moins que celui-ci ne présente qu'un intérêt négligeable au regard de l'objectif visé à l'article 115. L'alinéa 2 n'est pas applicable dans la mesure où des règles différentes, dans leur principe ou leur application, se justifient au regard du contexte économique ou juridique dans lequel ces éléments se situent. Il peut être dérogé à l'alinéa 2 dans des cas exceptionnels. L'annexe mentionne les cas dans lesquels, par application des alinéas 3 et 4, des règles d'évaluation différentes ont été maintenues et les raisons pour lesquelles elles l'ont été. Art. 126. Les règles d'évaluation adoptées pour les comptes consolidés doivent, sans préjudice de l'article 128, être les mêmes que celles adoptées par la société consolidante pour ses comptes annuels. Il peut être dérogé à ce principe dans des cas exceptionnels à condition que les règles adoptées soient conformes au titre premier du présent livre. Les dérogations éventuelles sont motivées dans l'annexe des comptes consolidés. Art. 127. Les règles d'évaluation et leur application doivent être identiques d'un exercice à l'autre. Toutefois elles sont adaptées aux cas où, notamment à la suite d'une modification importante des activités de la société consolidante, de la structure de son patrimoine ou de circonstances économiques ou technologiques, les règles d'évaluation antérieurement suivies ne répondent plus au prescrit de l'article 115. Les alinéas 2 et 3 de l'article 116 s'appliquent à ces adaptations. Art. 128. Lorsque les éléments d'actif de la société consolidante ou d'une filiale comprise dans la consolidation ont fait l'objet dans ses comptes annuels d'amortissements ou de réductions de valeur conformément aux dispositions fiscales applicables mais excédant ce qui est économiquement justifié, ou lorsque des passifs de la société consolidante ou d'une filiale comprise dans la consolidation ont été actés, constitués ou évalués dans ses comptes annuels conformément aux dispositions fiscales applicables, au-delà de ce qui est économiquement justifié, ces éléments ne peuvent être compris dans les comptes consolidés qu'après élimination de ces distorsions, sauf si les montants concernés ne présentent qu'un intérêt négligeable au regard de l'article 115. Les sociétés consolidantes ont toutefois la faculté de ne pas procéder à cette élimination à condition que son influence sur les résultats de l'exercice soit mentionnée dans l'annexe. Art. 129. Il est tenu compte au bilan et au compte de résultats de la différence apparaissant lors de la consolidation entre la charge fiscale imputable à l'exercice et aux exercices antérieurs et celle déjà payée ou à payer au titre de ces exercices, dans la mesure où il est probable qu'il en résultera pour la société consolidante ou une filiale comprise dans la consolidation une charge effective dans un avenir prévisible. Ces latences fiscales sont portées au passif du bilan consolidé sous une rubrique distincte IX. B. «Impôts différés et latences fiscales». Art. 130. Si des éléments d'actif ou de passif font l'objet pour les besoins de la consolidation d'un retraitement ou d'une réestimation, les amortissements, réductions de valeur et résultats sur cessions s'opèrent, dans les comptes consolidés, sur base de cette valeur retraitée ou réestimée. 13.1. Opérations d'homogénéisation et de réconciliation des soldes intragroupe Elles touchent à la présentation des comptes annuels et aux règles d'évaluation et constituent en quelque sorte la première étape d'un processus de consolidation. L'homogénéisation s'applique lorsque les filiales ont adopté des schémas ou règles qui diffèrent de ceux de l'entreprise consolidante, sans pour autant que ces éléments s'imposent dorénavant dans les comptes annuels individuels. De plus, les soldes d'opérations conclues entre différentes entreprises du groupe doivent (sous réserve de la conversion des devises) présenter des soldes exactement inverses. IAS 27 Les états financiers consolidés doivent être établis en utilisant des méthodes comptables uniformes pour des transactions et autres événements semblables dans des circonstances similaires. S'il n'est pas possible d'utiliser des méthodes comptables uniformes pour établir les états financiers consolidés, ce fait doit être indiqué, de même que les proportions respectives des éléments des états financiers consolidés auxquels les différentes méthodes comptables ont été appliquées. Dans de nombreux cas, si un membre du groupe utilise des méthodes comptables différentes de celles adoptées dans les états financiers consolidés pour des transactions et des événements semblables dans des circonstances similaires, des ajustements appropriés sont apportés à ses états financiers lorsqu'ils sont utilisés pour préparer les états financiers consolidés. A. Présentation des comptes annuels Le bilan et le compte de résultats consolidé sont établis conformément au même A.R., compte tenu des aménagements éventuels20. Le bilan est en principe établi après affectation du résultat non consolidé de l'entreprise consolidante. Les résultats d'exploitation pourront éventuellement être classés selon leur destination dans le compte de résultats consolidé. Exemple Une filiale américaine établit son bilan au niveau de l'actif par ordre de liquidité décroissante et au niveau du passif par ordre d'exigibilité décroissante. Son intégration dans les comptes consolidés demande que ses comptes annuels répondent aux normes belges (classement en ordre inverse). B. Règles d'évaluation Des retraitements doivent également être opérés21 lorsque certains éléments des états financiers des filiales ont été évalués selon des règles différentes de celles qui ont été adoptées pour les comptes consolidés. En particulier, les opérations réciproques à l'intérieur du groupe doivent être individualisées et leurs soldes doivent correspondre. Exemple Certains retraitements portent sur : - la durée des amortissements; - les méthodes d'évaluation des stocks; - les méthodes d'évaluation...
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