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Home> Newsroom> PR activities> Articles> Projet de l’OCDE sur le cadre temporel : Quel timing pour la détermination de vos prix de transfert ? Agefi, February 2013Projet de l’OCDE sur le cadre temporel : Quel timing pour la détermination de vos prix de transfert ?
Share	Dans le cadre de ses travaux menés sur les incorporels, l’Organisation de coopération et de développement économique (« OCDE »)1 s’est récemment intéressée au cadre temporel et a publié le 6 juin 2012 un projet pour appel à commentaires sur certains aspects en matière de prix de transfert relatifs au cadre temporel. Les commentaires reçus lors de la phase de consultation publique ont été publiés dans leur version finale le 29 octobre 20122 et une consultation avec les commentateurs du secteur privé s’est tenue à Paris du 12 au 14 novembre 2012. L’enjeu temporel est, en effet, important et tout particulièrement dans les cas de transfert entre sociétés d’un même groupe d’incorporels, pour lesquels la valorisation est souvent un exercice délicat. Ainsi, en théorie, pour la détermination du prix de pleine concurrence, le cessionnaire devra évaluer la valeur et l’utilité de l’actif incorporel dans le cadre de ses activités tandis que le cédant devra rechercher le prix auquel une entreprise indépendante serait disposée à transférer l’actif. Ils se fonderont pour ce faire sur des « transactions contemporaines sur le marché libre »3, considérées comme les plus fiables car reflétant le mieux la manière dont des parties tierces auraient agi. Mais, à quel moment ces sociétés doivent-elles procéder à la valorisation de ces incorporels ?	L’OCDE constate que la question du cadre temporel est, en général, abordée sous deux angles différents. Dans certains pays, les prix de transfert sont déterminés sur une base « ex ante », c’est-à-dire sur la base des informations qui sont raisonnablement disponibles au moment de la transaction intra-groupe ; cela inclut également les informations raisonnablement prévisibles et susceptibles d’avoir un impact sur la transaction, comme par exemple les changements dans l’environnement économique. D’autres pays ont, quant à eux, une approche consistant à tester les résultats réels d’une transaction sur une base « ex post » : ceci revient à démontrer a posteriori, soit à la fin de l’exercice, soit au moment du dépôt de la déclaration fiscale, que la transaction était bien de pleine concurrence. Le cas échéant, les sociétés seront amenées à procéder à un ajustement de fin d’année du résultat financier afin de rendre la transaction ainsi conforme. Si l’approche ex ante repose sur des estimations budgétaires et des données historiques, la seconde approche est, quant à elle, basée sur des résultats réels et des données contemporaines à la transaction. Ces deux approches ne font cependant pas l’objet d’une définition plus précise et l’OCDE reste neutre quant à une éventuelle préférence pour l’une ou pour l’autre. Le projet pour discussion ne clarifie pas non plus le cas des transferts d’incorporels dont l’évaluation est incertaine. Il va sans dire qu’en pratique, la coexistence de ces deux approches soulève un certain nombre de problèmes et notamment de double imposition en cas de contrôle fiscal, si le transfert a lieu entre deux pays qui appliquent des approches différentes. Le projet de l’OCDE se contente pourtant d’un simple renvoi à la procédure amiable pour éliminer la double imposition.	Prenons ainsi l’exemple d’un groupe pharmaceutique qui, dans le cadre d’une restructuration, souhaiterait transférer à une entité luxembourgeoise son activité de Recherche et Développement et les brevets et marques y afférant. Au Luxembourg, les règles en la matière ne sont pas clairement définies et la pratique reste souple. Simplement, le contribuable devra être en mesure de justifier le caractère de pleine concurrence de la transaction intra-groupe4. Avec le support d’une documentation prix de transfert adéquate, le contribuable pourrait envisager de sécuriser la transaction par le biais d’un accord préalable sur les prix (« APP ») ou Advance pricing agreement. Chez nos voisins français, il n’existe pas non plus de règles précises. Il résulte cependant de la pratique que si les contribuables suivent globalement une approche ex ante, l’administration fiscale française, lorsqu’elle vérifie les comptes de la société, a tendance à se baser sur des données contemporaines à la transaction (i.e. approche ex-post). Un certain nombre de pays ont toutefois clarifié la question : ainsi, les Etats-Unis ont introduit dès 19865 le principe de proportion avec le revenu (Commensurate with income standard) qui a été complété en 1994 par quelques précisions sur les ajustements : ainsi, lorsque le prix fixé lors de la signature du contrat de longue durée varie de plus ou moins 20% par rapport au prix réel sur une période de cinq ans, sauf circonstances exceptionnelles, un ajustement sera nécessaire. Au Canada, la Loi sur l’impôt sur le revenu permet, depuis 1998, d’appliquer le principe de proportion avec le revenu6. Enfin, l’Allemagne a introduit un dispositif similaire en 20087 : à noter que ce dispositif prévoit une correction des prix sur les transferts non seulement d’incorporels mais également d’activités et de fonctions et ce sur une période de dix ans.	Lors de la consultation avec les commentateurs du secteur privé à Paris, l’OCDE a été invitée à prendre parti pour l’une des deux approches, les entreprises militant en faveur de l’approche ex ante, jugée plus proche d’une discussion entre parties indépendantes. En effet, l’approche ex post sous-entend que des tiers, dans des circonstances comparables, auraient convenu d’un mécanisme de révision des prix. Ce type de mécanisme n’est pourtant pas courant dans le cadre de transactions entre tiers. De plus, outre le fait que les ajustements initiés par le contribuable ont souvent tendance à attirer l’attention de l’administration fiscale, ils peuvent également avoir des impacts en matière de taxe sur la valeur ajoutée ou de droits de douane. A l’heure actuelle, peu de pays ont d’ailleurs pris des dispositions spécifiques relatives à de tels ajustements. Il n’existe pas vraiment de consensus international en la matière non plus8. A défaut de prendre parti, on aurait pu s’attendre à ce que l’OCDE apporte des précisions supplémentaires sur chacune des méthodes et donne quelques lignes directrices sur les ajustements de fin d’année afin harmoniser la pratique en la matière.	En attendant, les contribuables pour lesquels la législation locale ne prévoit pas de règles spécifiques devront décider d’une approche au cas par cas et garder en ligne de mire un résultat conforme au principe de pleine concurrence, les autorités fiscales n’étant pas liées par le choix effectué par le contribuable. En cas de doute, il reste toujours la possibilité de sécuriser la transaction en obtenant un APP. Il est bien entendu que la sécurité totale ne pourra être obtenue que pour autant que l’APP soit bilatéral, un accord unilatéral luxembourgeois ne sécurisant que les positions fiscales existantes au Grand-Duché. Un nouveau projet pour discussion tenant compte de certains commentaires qui ont pu être faits à la fois lors de l’appel à commentaires et lors de la consultation des 12-14 novembre 2012 devrait être publié en 2013. Affaire à suivre…	Nicolas Gillet, Partner – EY	Sophie Balliet, Fiscaliste senior – EY	1 Les Principes de l’OCDE applicables en matière de prix de transfert à l’intention des entreprises multinationales et des administrations fiscales, modifiés en Juillet 2010, cherchent à harmoniser la pratique des administrations fiscales en fournissant des lignes directrices sur l’application du principe de pleine concurrence, plus connu sous sa dénomination anglaise, arm’s length principle.	2 http://www.oecd.org/ctp/transferpricing/Timing_Issues_Comments.pdf	3 OCDE, Principes de l’OCDE applicables en matière de prix de transfert, § 3.68	4 Article 56 de la Loi concernant l’impôt sur le revenu	5 Loi de réforme fiscale (Tax Reform Act) de 1986 qui a introduit le principe de proportion avec le revenu à l’article 482 du Code fiscal Américain (Internal Revenue Code).	6 L’article 247(2)(b) de la Loi sur l’impôt sur le revenu (Income Tax Act) introduit en 1998 permet de requalifier l’opération entre parties liées afin d’en arriver aux montants qui aurait été déterminés si l’opération avait effectuée entre tiers.	7 Loi réformant l’imposition des entreprises (Unternehmensteuerreformgesetz) de 2008 qui a introduit le principe de proportion à l’article 1 §3 de la Loi fiscale allemande concernant les relations avec l’étranger (Aussensteuergesetz)	8 Une étude menée par le Forum Conjoint sur les Prix de Transfert en 2011 montre que de tels ajustements sont généralement possibles au sein des Etats membres de l’Union Européenne, pour certains les conditions peuvent cependant être très restrictives (règlementations prévoyant, par exemple, que les ajustements ne peuvent être effectués que vers le haut)
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