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COURS DE FISCALITE
CHAPITRE 1: Définition de l'impôt.
Pas de définition normaliste en droit français comme en droit étranger. Définition la plus classique de Gaston Jeze (prof de droit public à Bordeaux) "l'impôt c'est une prestation de nature pécuniaire requise des particuliers à titre définitif et sans contrepartie afin de couvrir les charges publiques"
Première caractéristique-.
prestation pécuniaire: donc pas en nature, comme les corvées qui existaient dans le passé, bien qu'il existe encore des situations de ce type: jusqu'en 1955 on pouvait s'acquitter de la contribution financière sur les propriétés non-bâties en réparant les chemins vicinaux dans les communes.
Aujourd'hui deux impôts peuvent être payés en nature.
- Le droit de succession
- L'impôt sur les grandes fortunes
Par la 'dotation en paiement', Malraux, en 68, voulait que l'on donne des oeuvres d'art à l'Etat, pour enrichir ses collections, plutôt que de payer des droits de succession. Cette dation peut fonctionner pour tout objet ayant un intérêt pour l'Etat.
Depuis 1995 le systhème fonctionne par dation au conservatoire du littoral, qui achète des terrains côtiers pour LIGF ou les droits de succession.
Rq.- collections du Louvre fortement augmentées par les dations, apport décisif en Picasso et Chagall notamment. Idem pour le mobilier de Versailles, dispersé au XIXème et reconstitué par les dations en paiement. Les dations, quelques milliers de francs chaque année, restent limitées.
Deuxième caractéristique-.
des particuliers: au sens large, englobe entreprises, associations, collectivités locales... l'etat lui-même peut être son propre contribuable (TVA dans le domaine militaire, par ex, construction navale achetée par l'etat).
La notion de contribuable est très large. personne physique, morale, publique...
Pb: limites territoriales de l'etat-
- par ex, IBM, société américaine, est-elle imposable en France? Oui s'il y a en France un établissement IBM.
- par ex, Renault doit-il payer en France l'impôt pour son usine en Argentine? Si Renault a en Argentine une entreprise stable ou une filiale, cette activité sera imposée à l'étranger. Même si juridiquement c'est la même entreprise.
Rq: Tous les autres pays développés considèrent que lorsque l'entreprise est juridiquement de ce pays, elle doit être imposée, y compris sur les entreprises à l'étranger-.
VW en France est imposable en All et en France, Renault en All est imposable en All, pas en France. Mais on a mis en place des réseaux de conventions fiscales pour éviter la double imposition: VW en France n'est imposable qu'en France, l'All renonce à son droit d'imposition,
et Renault en All n'est imposable qu'en All.
Pour les particuliers, meme problème: les législations varient d'un pays à l'autre.
Ex, US:
- Sont imposables aux EU les personnes ayant des revenus aux EU (càd en 'résidence fiscale')
- Est imposable tout américain vivant dans le monde hors des EU
Ex, France: y est imposable toute personne qui réside en France ("qui y a le centre de ses intérêts économiques), pas de lien avec la nationalité, la personne est imposable sur l'ensemble de ses revenus dans le monde.
Mais risque de double imposition réglé par des conventions internationales.
La notion de particulier est liée, en droit français à la notion de résidence fiscale, et donc déliée de toute notion de nationalité.
Troisième caractéristique-
pfflise par des voies d'autorité.
- C'est le domaine exclusif de la loi (art 34), le pouvoir réglementaire d'application ne peut jamais ajouter de contraintes nouvelles pour les contribuables.
L'Etat dispose d'outils pour contraindre à payer l'impôt:
En matière fiscale, la prison pour dettes existe toujours- c'est la contrainte par corps", procédure qui permet de juger des peines de prison pour quelqu'un qui n'a pas payé ses dettee fiscales.
. Un fonctionnaire du Trésor, sans autorisation du juge, peut prélever directement sur votre employeur une partie de votre salaire si vous n'avez pas payé vos impôts: c'est un 'Avis à Tiers Détenteur" (ATD).
Procédure beaucoup plus brutale que pour le recouvrement de dettes privées. L'Etat est habilité à procéder de manière particulière pour assurer le recouvrement de l'impôt.
Quatrième caractéristique:
l'impôt est pprélevé sans contrepartie.
L'impôt est versé à l'etat, il reste dans le budget de l'etat sans être affecté à une dépense particulière: le principe d'universalité fait que l'on n'attend pas de prestation particulière en contrepartie de l'impôt (au contraire des cotisations).
A. La différence de la cotisation:
- Il y a des cotisations sociales patronales, liées à la présence de tel salarié dans l'entreprise, lequel permet de bénéficier de prestations, en retour de la cotisation. - Les cotisations familiales sont déconnectées des prestations reçues: tt pn vivant en France a droit à une prestation familiale, quelle que soit sa cotisation: juridiquement ce sont des cotisations sociales, mais en réalité ce n'en sont plus. - Au contraire, en matière de retraite, il y a bien contrepartie: on ne reçoit que si on a cotisé.
B. la Carence de la =e ar seule.
D'après l'ordonnance du 2 janvier 1959, Art. 4. Ce n'est pas un impôt, car il y a une contrepartie. Les taxes pf sont des versements faits à des organismes autres que l'etat, les collectivités locales et les organismes administratifs, càd les versements à une société privée ou à un EPIC. Ces versements sont définis par un décret, et non par la loi, et faits dans un intérêt social ou économique. Ce sont toutes les cotisations des secteurs professionnels, à des organismes de recherche ou de publicité pour ces secteurs professionnels (exemple: comité de promotion des vins de Bordeaux).
A chaque fois un décret prévoit la taxe et sa durée (tous les 5 ans); Il existe une cinquantaine de taxes pf et chaque année leur perception est autorisée par la Loi de Finance.
D'ou un statut ambigu: instituées par décret mais besoin (D'une LF pour être recouvertes. Dans le passé ces taxes pf ont proliféré: + de 150 dans les années 70s, puis remie en ordre par les gouvernements car ce sont des versements à des organismes para- publics, donc atteinte à l'unicité du budget de l'etat. Mais les entreprises y ont intérêt car elles ont un retour en publicité recherche, etc...
La plus célèbre et la plus importante (10 milliards) est la redevance télé. Techniquement c'est en fait une fausse taxe pf, elle a fait l'objet de plusieurs décisions du C.E et du C.C, mais toujours regardée comme taxe pf, elle est répartie par la LF entre diverses entreprises
audiovisuelles au lieu d'être reversée à un organisme particulier.
Les autres taxes pf sont plus modestes, les plus importantes sont dans le secteur agricole: ONIC (organisation céréalière), et développement des -taxes pf pour l'environnement (qualité de l'air, lutte contre le bruit des avions).
Comme elle est instituée par un décret, le juge acquiert un pouvoir plus étendu qu'à l'égard de la loi le C.E ne contrôle pas la loi, le C.C seulement les lois nouvelles), car tout contribuable peut attaquer une taxe pf Ex en 1983 taxe pf sur l'essence (mais ne profite pas aux automobilistes): annulée par le C.E en 1990, car @ taxe pf ne respectent pas le princIPE général selon lequel elles doivent être affectées à un intérêt particulier.
Résumé: la taxe pf est différente de l'impôt, car elle est instituée par un décret et non par une loi, elle implique une contrepartie.
Cinquième caractéristique:
l'impôt est versé à titre définitif Une fois payé, il n'y a pas de droit à remboursement de l'impôt. Cet aspect permet de distinguer l'impôt de l'emprunt dans les sources de financement des Etats (3 ressources- l'impôt, le revenu du domaine de l'Etat (soit 5% des ressources- forêts, entreprises publiques ... ), et l'emprunt( recette temporaire et non définitive".
Plusieurs sortes d'emprunts pour l'etat:
- A long terme: emprunt obligataire: avec une durée, un taux d'intérêt et un taux unitaire, on est sur un marché, ces titres sont échangeables et font l'objet d'une cotation. Ils peuvent être faits en France ou à l'étranger: auj. l'Etat émet en écus, avec pour seule contrainte une autorisation dans la LF (dans un article de la LF le Parlement autorise le gouvernement à faire des emprunts). L'emprunt est remboursable et facultatif, les différents émetteurs publics font l'objet de classements suivant leur sûreté.
L'Etat pourrait se financer à 100% par l'emprunt (ex de pays historiquement très endettés comme la Belgique). La grande différence entre l'impôt et emprunt est temporelle, avec l'emprunt on diffère l'impôt, qui sera payé par les générations futures. - L'emprunt obligatoire: les citoyens du pays sont obligés de payer un emprunt à l'Etat, qui leur sera remboursé; cette méthode se différencie de l'impôt car elle n'est pas définitive. En France: 1946, impôt sur le capital, 1976, impôt sécheresse, 1983: Delors: emprunt obligatoire remboursé en 1986.
On choisit l'emprunt obligatoire plutôt que l'impôt car il n'augmente pas statistiquement les prélèvements obligatoires, et dans des circonstances exceptionnelles ou l'etat a besoin de parier sur l'avenir. L'emprunt obligatoire peut être une bonne technique de régulation conjoncturelle; ainsi en 1983 il s'agissait d'éponger une demande excédentaire pour réinjecter des liquidités en des temps moins cléments.
Sixième caractéristique:
l'impôt est destiné à couvrir des charges publiques
L'impôt est perçu au profit d'organismes très divers. Pour les collectivités locales c'est
la loi (Art.34) qui définit l'assiette, le taux, le recouvrement des impôts locaux, tandis que l'Art.72 sur la libre administration, les collectivités locales ont une part de compétence dans les impôts locaux. Depuis 1980 les collectivités locales peuvent voter les taux des impôts locaux (TP, taxe d'habitation, foncier bâti, foncier non bâti). Mais le législateur définit l'assiette et peut seul autoriser la libre administration.
Principal impôt en 1998, la CSG (350 milliards de francs), dont le recouvrement se fait par l'URSSAF, organisme privé. D'après une décision du C.C en 1990, bien que privés, les URSSAF sont sous le contrôle de l'Etat, donc la CSG est bien un impôt et non une cotisation sociale.
Ainsi, avec la CSG et les impôts locaux, une part importante des impôts payés ne l'est plus à l'Etat. (l'impôts au profit de l'Etat: 1300 milliards; CSG: 300, collectivités locales: 300). Jusqu'en 1995, la CSG était limitée: - de 100 milliards.
Une grande catégorie d'impôt a été transférée à la communauté européenne: les droits de douane. Les recettes versées par les Etats à l'UE sont des transferts des recettes de ces Etats, une part de la TVA par exemple.
La définition de l'impôt est transposable à tous les pays. Nous n'avons cependant pas approché la notion économique des prélèvements obligatoires au sens de la comptabilité nationale; Il s'agit ici d'un faisceau d'indices juridiques pour définir l'impôt; en droit français l'impôt ne devrait se définir que par l'autorité du législateur, qui est seul à en définir l'ampleur.
La notion de PO: l'UE élabore et utilise le taux de PO entre les différents pays. Le TPO est un indicateur économique. Cette notion ne repose pas sur des critères juridiques précis, transposables dans tous les pays: par exemple les tranches facultatives des caisses de cotisations obligatoires sont considérées comme obligatoires.
C'est une notion fragile, et les comparaisons internationales doivent être relativisées.
Cette notion n'est pas très fiable sur le plan écononuque: - ière raison: la notion de PO ne regarde pas l'aspect "utilisation des prélèvements". Or, sur le plan économique, il faut savoir si cet argent est prélevé à des fins non-productives ou s'il est réinjecté dans le système économique. Ex de la Sécu: ce qui est un prélèvement net sur l'éconormie, ce sont les coûts de gestion de la Sécu, le reste est réinjecté. -
2ème raison: le mode de calcul des PO est absurde car il compare un flux et un stock (total non analysé des prélèvements opérés une année donnée dans l'éco).
Ex des cotisations retraite, immédiatement réutilisées pour les prestations-retraite. Avec cette somme les retraités paient des impôts: additionner le franc cotisation retraite et le franc impôt est un double compte, car c'est le même franc.
Ex: l'impôt sur le revenu payé par le fonctionnaire est un double compte, car cet impôt sert à payer les fonctionnaires.
Ex: Cotisation maladie qui sert à payer les médicaments sur lesquels on paie la TVA
* Addition qui n'a pas beaucoup de sens
* Il faut aboutir à la notion de PO consolidés.
TPO = 45% du PIB
TPOC = après avoir enlevé tout ce qui est redistribué immédiatement dans l'économie et tous les doubles comptes. Le TPOC serait de 15%. De plus, le TPOC par rapport au PIB est à peu près stable depuis 20 ans. Ce qui a augmenté dans l'utilisation des PO ce sont les prestations sociales, càd ce qui est imédiatement redistribué dans le circuit écononmique.
Rq: la notion de TPO est un élément important du discours politique, mais pas justifié juridiquement ou économiquement.
Comparaisons internationales:
dans le niveau des prélèvements
En France depuis les années 60s:
1965, TPO = 35%, la France était un des pays ou le TPO était le plus élevé 65-75: niveau à peu près stable, entre 3 5 et 3 7%, ce qui a été facilité par le taux de croissance élevé. 75-85: grande rupture, la France fait un arbitrage en faveur de l'augmentation du TPO pour résoudre les problèmes nés des chocs pétroliers. On passe de 37% en 75 à 44,5% en 85, soit 0,8 point par an pendant cette période.
85-93, le TPO baisse régulièrement: 44,5 à 43,9%. Consensus politique: les différents gouvernements veulent freiner les PO. De 1986 à 90, les impôts ont été réduits de 200 milliards de francs, essentiellement sur les entreprises et sur les ménages. 93-94: récession, d'ou augmentation du TPO 94-96 (45,7/o) : choix politique d'augmentation du TPO, plan Juppé en 95, hausse de la TVA et de l'impôt sur les sociétés + croissance faible = hausse sensible des TPO
1998: 45,9%, croissance prévue de 3%, atténue l'augmentation des impôts décidée par Jospin.
Autres Pays:
65-75: les autres pays rattrapent la France en augmentant leurs TPO All= 36% en 75 (contre 31 % en 65)
GB= 37%
Après 75, les pays luttent contre l'augmentation des prélèvements publics 75-85: All= 36 à 38%
GB= toujours 37% (mais hausse en 75 et baisse après 80 sous 'tatcher)
EU= stabilisation à 29%
96: All= réunification, augmentation du TPO, 42% auj.
Ang= forte baisse, 34% auj: politique thatcherienne continuée
EU= baisse, 27% auj
Japon= 27% aussi
Rupture d'analyse entre monde continental européen (Fce, All) et monde anglo-saxon pendant 20 ans.
* Différence dans la structure des prélèvements:
Différence entre ce qui va à l'Etat et ce qui va au système social. Grandes différences entre les Etats:
Ex: en France le système de santé est géré par des caisses indépendantes au Danemark le système de santé est géré directement par l'Etat
De ce fait, la France a un impôt sur le revenu égal à 5 ou 6% du PIB, tandis que dans les autres pays de l'OCDE, la moyenne est de 12% du PIB. La France est dans une situation atypique parce que l'impôt sur le revenu est une impôt de superposition. Les véritables impôts en France sont les cotisations sociales et la CSG.
En GB, l'impôt sur le revenu est très fort et proportionnel, car il finance la protection sociale (la maladie coûte autant à la société, qu'on soit riche ou qu'on soit pauvre).
Des points communs:
Ex: l'impôt sur le patrimoine représente environ 3% du PIB pour tous les pays.
Ex2: l'impôt sur les biens et services (=impôt indirect: TVA, TIPP) est de 13 à 14% du PIB
pour tous les pays (sauf les EU ou il est < ... 10%, et le Japon ou la taxation indirecte est faible).
Ex3: L'impôt sur les sociétés, environ 2% du PIB.
Donc dans la structure comparée, la grande différence est l'impôt sur le revenu et les cotisations sociales, selon les décisions politiques. Cette analyse de structure permet d'affiner le TPO:
- France: le TPO a augmenté de 10 points dans les 15 dernières années, pour une cause unique: l'augmentation des prestations sociales au profit de la retraite et de la maladie. Mais pour l'Etat
et les collectivités locales, les PO ont baissé: de 17 ... 15% du PIB, bien que les collectivités locales aient vu leur part augmenter de 4 ... 6% en 15 ans.
Rq: dans l'évolution, il y a 1 point pour les transferts de compétence de l'Etat vers les collectivités locales.
Csq économique du niveau des PO:
- Relation entre niveau des PO et taux de chômage:
C'est un sujet récurrent du débat politique français. Il semble y avoir relation entre niveau du taux des PO et variation du taux de chômage:
France et All: + de TPO, +de chômage
GB et EU: - de TPO, - de chômage
Suède, Pays Bas: pluus de TPO, - de chômage
Ces correspondances statistiques sont incontestables, mais y-a-t-il corrélation?
Il y a de nombreux déterminants du taux de chômage, notamment le taux de population active et l'évolution démographique
Relation entre structure des PO et taux de chômage:
la France: pays européen avec un des taux de chômage les plus élevés, a aussi un système de taxation qui pèse le plus sur l'emploi:
France: 19,5% du PIB de PO sur les salaires GB: 10,5%...
All: 14%
Cependant l'All a des coûts salariaux plus élevés que la France, mais pour un coût salarial de 100 francs en France, il est de 61 francs en GB. On a donc un effet immédiat en GB de la structure des prélèvements sur les coûts salariaux.
- Relation entre structure des PO et inflation:
Les systèmes de prélèvement basés sur l'impôt 'indirect ont plus d'effet sur l'inflation que les systèmes avec prélèvement directes.
La seule possibilité pour la France, c'est de faire varier ses prélèvements sociaux de l'entreprise vers les salariés (CSG: impôt sur le revenu prélevé à la source).
Il y a 5 ans: "TVA sociale": idée de remplacer les cotisations sociales en France par la TVA, en effet, les cotisations sociales ne pèsent pas sur les produits importés mais si on augmentait la TVA, les produits' exportés seraient également pénalisés. Mais raisonnement
simpliste (car si on augmente la TVA, donc les prix, il faut augmenter les salaires), cependant, populaire dans l'opinion politique, qui a justifié l'augmentation de la TVA par Juppé en 1995
Chapitre Ii: La hiérarchie des normes en matière fiscale:
On dit souvent le Dt fiscal "autonome", Ex: la location d'immeubles sur le plan juridique est une prestation de Dt civil, et sur le plan fiscal un opération.
1- Au sommet de la hiérarchie des normes: la Constitution:
Avec dans le préambule de la Constitution la DDHC et le préambule de 46 (qui ne traite pas de la matière fiscale).
A- La DDHC comporte deux articles évoquant directement la fiscalité:
En 1789, la question du consentement à l'impôt est au coeur des débats: les articles 13 et 14 en prennent acte.
1) L'article 13:
justifie les besoins de l'impôt, "pour l'entretien de la force publique et les dépenses de l'administration". Contribution commune qui doit être également répartie entre tous les citoyens en raison de leurs facultés. Deux grands principes: - Contribution,
- Egalité devant l'impôt (non pas le principe de capitation, un homme = une somme, mais idée de proportion de l'impôt à la "faculté contributive"), notion qui peut s'appliquer aux impôt@ indirects comme directs: formule ouverte.
Débat au XXème: la formule "en raison de leurs facultés" doit-elle mener à un impôt progressif
DC à propos de la CSG en 90: les députés de droite ont fait un recours contre la CSG en disant qu'elle est inconstitutionnelle car c'est un impôt sur le revenu proportionnel, alors que d'après l'article 13, l'impôt devrait être progressif Le CC a semblé acquiescer sans condamner la CSG:
il faut regarder le système d'imposition dans son ensemble, où il est plutôt progressif Réponse ambiguë: oui l'impôt doit être progressif, mais pourtant il n'annule pas la CSG. Idée de progressivité: vient d'un raisonnement &momique marginaliste de la fin du XiXème: pour égaliser les efforts marginaux, il faut un taux plus élevé pour les forts revenus (ex: demander 10% du revenu, quel que soit ce revenu, n'est pas égalitaire). Les constituants de 1789 connaissent une fiscalité indiciaire (comme pour la taxe d'habitation: évaluation de la valeur locative et application du taux correspondant) et non progressive.
traite de la procédure: "Tous les citoyens ont le droit de constater par eux-mêmes ou par leurs représentants la nécessité de la contribution publique. Ils ont le droit de la consentir librement, de suivre l'emploi de la contribution publique, de déterminer la quotité (le taux), l'assiette, le recouvrement et la durée de l'impôt".
On retrouve les mêmes termes dans l'article 34 de la Constitution, disant que "le législateur fixe les règles relatives à l'assiette, au taux, et au recouvrement de l'imposition de toute nature". On ne retrouve pas "la durée", mais dans l'ordonnance du 2 janvier 1959 définissant le contenu précis des lois de finances, il y a un article "i" autorisant le gouvernement à percevoir l'impôt pour l'année.
Rq: La loi de finances de 1980 avait été annulée par le CC, situation difficile à Noël 1979: on ne sait pas comment percevoir l'impôt pour l'année suivante: on fait une loi spéciale autorisant la perception.
:c sur la DDHC: la DDHC mentionne les citoyens comme équivalent du contribuable. Pourtant on peut être contribuable sans être citoyen. La DDHC contient d'autres articles généraux pouvant s'appliquer à la matière fiscale, et dont le CC a sorti quelques grand principes:
- Liberté individuelle: Ex: 83-84, à propos du droit de perquisition des administrations
fiscales: elles doivent avoir l'autorisation et le contrôle d'un juge-
-Non-rétroactivité des sanctions pénales, appliquée en matière fiscale (la fraude fiscale est un délit pénal).
B- La Constitution elle-même:
à part l'article 34, il n'y a pas dans la Constitution de textes sur la matière fiscale, et la loi de finances n'a pas le monopole des textes fiscaux, mais des dépenses de l'Etat. Une mesure fiscale, un impôt nouveau, peuvent être votés dans toute loi ordinaire (Ex: loi de 1980, réformant la fiscalité locale). Dans la pratique, une grande partie des matières fiscales sont inclues dans la loi des finances. Cette spécificité de la mesure fiscale par rapport aux mesures budgétaires donne une grande liberté aux parlementaires.
1 - sévèrement encadrées, règles particulières dans les articles 40
Dépenses budgétaires,
et 42 de la Constitution et dans l'ordonnance du 2/02/59.
.En matière fiscale, il existe une limitation au droit d'amendement dans l'article 40 de la Constitution, limitation qui s'applique aussi aux lois ordinaires. Mais dans la pratique du Parlement, la sanction est beaucoup moins sévère pour les mesures concernant l'impôt que pour celles concernant la dépense.
Article 40: les parlementaires n'ont pas le droit d'augmenter une charge publique par un amendement. Seule possibilité d'amendement: réduction de la dépense publique.
Dans le domaine fiscal, les parlementaires peuvent faire des amendements "gagés", en deux parties:
1- Allégement d'impôts,
2- "Gage", consistant à augmenter un autre impôt ou une partie d'un autre impôt.
Ex d'amendement: abattement de l'impôt sur le revenu de 5000 francs pour les handicapés, mais le taux de TVA sur les chaussures est augmenté à concurrence.
L'interprétation de l'article 40 est assez souple, car comme les parlementaires ne peuvent agir sur les dépenses, sans l'article 40, ils ne pourraient non plus agir sur les recettes. Sous la Vème, le phénomène majoritaire est tel que les gages ne s'appliquent jamais: - Les amendements de la majorité ne sont jamais retenus: opposition du g